De gepolijste definitie

Resultaatdenkers beschouwen het verschil tussen de empirische werkelijkheid en de door de fictie gecreëerde rechtswerkelijkheid als het belangrijkste kenmerk van het alsof in het recht. Daarbij wordt echter over het hoofd gezien dat het recht altijd al een eigen werkelijkheid creëert, ook de reikwijdte van een niet-fictieve rechtsregel is gebaseerd op de door de wetgever geselecteerde rechtens relevant feiten uit de empirische realiteit waaraan hij rechtsgevolgen verbindt. Ook de reguliere rechtswerkelijkheid stemt niet

463 De taal in het recht zou als de vierde dimensie onderscheiden kunnen worden. Nu deze taalwerkelijkheid zoveel mogelijk dient aan te sluiten bij de twee dimensies van de rechtswerkelijkheid, beschouw ik de taal niet als een aparte werkelijkheidsdimensie.

464 Zie Freudenthal 2004 en Niessen 2002.

H o of ds tu k 3

1

volledig overeen met de empirische dimensie van de werkelijkheid. Dat onderscheid tussen rechtswerkelijkheden wordt, ten onrechte, genegeerd door resultaatdenkers. Vormdenkers ontkennen evenwel de aanwezigheid van de empirische werkelijkheid. Gesuggereerd wordt immers dat de rechtswerkelijkheid - waartoe in hun ogen ook de werkelijkheid van de rechtsfictie behoort - als een in zichzelf besloten systeem volledig onafhankelijk zou kunnen opereren van de empirische werkelijkheid van de bewoners van een samenleving. Ook deze visie op het recht en de rechtsfictie is incompleet. Dat een rechtsvormer de relevante rechtswerkelijkheid schetst in een eigen terminologie betekent niet dat deze rechtswerkelijkheid volledig kan worden losgeweekt van de daadwerkelijke handelingen, gebeurtenissen of situaties in het maatschappelijk leven.466

Beide denkrichtingen missen zodoende een relevante dimensie van de werkelijkheid. Dat noopt tot het ontwerpen van een eigen definitie. Met het oog op het voorgaande definieer ik de fiscale rechtsfictie als volgt:

een fiscale rechtsfictie is een bewuste, doelgerichte afwijking van de reguliere fiscale rechtswerkelijkheid.467

De afstand met het tweede werkelijkheidsgebied, de reguliere fiscale rechtswerkelijkheid, definieert het alsof derhalve als een fiscale rechtsfictie. De kunstgreep van het alsof is nodig om de doelstelling en de uitvoering van een bepaalde fiscale rechtsnorm te kunnen waarborgen. Om te kunnen beoordelen onder welke voorwaarden het gebruik van deze fiscale rechtsfictie rechtmatig is, de juridische legitimiteit van het alsof, richt dit onderzoek zich vooral op de motieven die rechtsvormers hanteren voor deze bewuste, doelgerichte afwijking van de reguliere fiscale rechtswerkelijkheid (de tweede dimensie).468

De eerste dimensie van de werkelijkheid maakt geen deel uit van de definitie: voor de afbakening tussen de rechtsfictie en andere fiscale rechtsregels is deze empirische werkelijkheid niet relevant. Deze relatie van de fiscale rechtsfictie met deze werkelijkheidsdimensie vormt echter een belangrijk criterium bij de aanvaardbaarheid van dit alsof door de bewoners van een samenleving. Hun bereidheid om belasting te betalen is immers ook afhankelijk van het beeld van de eerlijkheid van de fiscale regels. Ook deze maatschappelijke legitimiteit, het als rechtvaardig ervaren van het alsof, beïnvloedt de voorwaarden voor het hanteren van een fiscale rechtsfictie en wordt daarom onderzocht.469

466 Adriani 1959, blz. 326.

467 Hoewel de definitie geldt voor alle rechtsvormers, fungeert in dit onderzoek alleen de wetgever als zodanig. Zoals uit de definitie blijkt is haar reikwijdte beperkt tot het fiscale recht. Voor de andere gezichten van de fictie (de verhalende en de verklarende fictie en de fictie op andere rechtsgebieden) geldt de globale omschrijving van de fictie als een bewuste doelgerichte afwijking van de werkelijkheid.

468 De juridische legitimiteit van de fiscale rechtsfictie staat centraal in deel 2 van mijn onderzoek. 469 Ik onderzoek de maatschappelijke legitimiteit van de fiscale rechtsfictie in deel 3 van mijn onderzoek.

Uit het voorgaande blijkt dat het onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de rechtsfictie in de inkomstenbelasting de drie dimensies van de werkelijkheid met elkaar verbindt. Elke dimensie speelt immers een belangrijke rol bij de fiscale kleur van het alsof. Deze driehoek van werkelijkheden vormt de essentie van het alsof.

3.8 Tot slot

Iedere rechtsfictie, ook de fiscale variant, geldt als een bewuste en doelgerichte afwijking van de werkelijkheid. Er kan echter verschillend worden gedacht over de essentie van haar bestaan. In dit hoofdstuk zijn drie verschillende visies belicht. De gerichtheid op haar functie staat centraal bij de historische fictie, bij het denken over de tegenwoordige fictie richt de blik zich vooral op haar vorm of op haar resultaat. Deze drie verschillende visies hebben gevolg voor wijze waarop de fictie uit het recht verdwijnt. Ik heb geconcludeerd dat alleen de voltooiing of de wijziging van haar functie kan leiden tot een daadwerkelijk einde van de fictie. De rechtsfictie verdwijnt echter niet door een taalkundige herformulering of door een herformulering van de rechtswerkelijkheid waarin ze is geplaatst.

Uit de bespreking van de verschillende definities van de rechtsfictie is gebleken dat de vormgerichte definitie van de fictie niet alle rechtsficties kan omvatten. Het door een rechtsvormer gecreëerd alsofis niet alleen een klassieke indeplaatsstelling die de werking van een rechtsregel uitbreidt of inperkt, ze kan ook worden gecomponeerd als een nieuwe rechtsregel. De door resultaatdenkers gehanteerde definitie van het alsof heeft een ruimer bereik. Bij deze omschrijving staat de relatie tussen de fictie en de werkelijkheid centraal.

Na een tweetal filosofische uitstapjes over het begrip werkelijkheid heb ik geconcludeerd dat er in het fiscale recht drie werkelijkheidsgebieden bestaan: de empirische werkelijkheid van de belastingplichtige, de daaruit voor het recht gefilterde reguliere fiscale rechtswer-kelijkheid en de daarvan afwijkende fictieve fiscale rechtswerrechtswer-kelijkheid. De fiscale rechtsfictie maakt een inbreuk op de reguliere rechtsnormgeconstrueerde werkelijkheid omdat de (uitvoering van de) bestaande rechtsregels tekortschieten om de doelstelling van de rechtsnorm te kunnen realiseren. Het alsof creëert daarmee haar eigen fictieve fiscale rechtswerkelijkheid.

Bij de afbakening van het fiscale alsof is de relatie tussen de laatstgenoemde werkelijkheden van belang. De essentie van de fiscale rechtsfictie is immers dat zij de reguliere fiscale rechtswerkelijkheid bewust doorkruist door deze werkelijkheid uit te breiden of in te perken. Ik heb de fiscale rechtsfictie daarom gedefinieerd als “een bewuste, doelgerichte afwijking van de reguliere fiscale rechtswerkelijkheid.” Waar het door de rechtsvormer

H o of ds tu k 3

1

gehanteerde motief voor deze afwijking de juridische legitimiteit van het alsof in het fiscale recht beïnvloedt, vormt de afstand van de fictieve fiscale rechtswerkelijkheid tot de empirische werkelijkheid een belangrijk element van de eveneens te toetsen maatschap-pelijke legitimiteit.470

470 Deze afstand kan ook een rol spelen bij de juridische legitimiteit. Ook de rechtmatigheid van het alsof wordt immers beïnvloed door maatschappelijke opvattingen over haar aanvaardbaarheid. Zie onder meer deel 2, hoofdstuk 2, par. 2.8.1.