met betrekking tot fiscale rechtshandhaving en de legitimiteitsconcepten die daarmee samenhangen vormen het centrale thema van deze studie.
Legitimiteit wordt in het vervolg van deze studie gepresenteerd als een begrip met een dubbele eis. Er is sprake van legitimiteit wanneer burgers de machtsuitoefening door de overheid aanvaarden omdat deze is gebaseerd op een geldige rechtsbasis én de burgers de overheid (bovendien) zodanige kwaliteiten toekennen dat ze instemmen met haar gezag en haar handelen.99
2.5 Probleemstelling
Legitimiteit vormt een nadrukkelijke voorwaarde voor een goed functionerende overheid. Een belastingdienst die rechtmatig handelt en vertrouwd wordt door de burgers past daarbij. Een rechtmatig en efficiënt verloop van de belastingheffing vereist immers dat burgers en hun bedrijven bereid zijn om medewerking te verlenen, en daartoe zijn ze slechts bereid wanneer ze de Belastingdienst en zijn handelen legitimiteit toekennen.
Dit onderzoek gaat over de vraag hoe een belastingdienst in Nederland, met inachtneming van de Nederlandse wetgeving en binnen de Nederlandse context, zou moeten handelen om effectief te zijn in het verwerven van legitimiteit. Aangezien er in Nederland echter maar één belastingdienst is gaat mijn onderzoek niet over een, maar over de belastingdienst in
Nederland.100 Het gebruik om deze belastingdienst met een hoofdletter aan te duiden zal ik in deze studie volgen. Ik hanteer dus steeds kortheidshalve de aanduiding ‘de Belastingdienst’, terwijl het strikt genomen in een aantal gevallen juister zou zijn om te spreken van ‘een belastingdienst in Nederland’.
De internationale sociaalwetenschappelijke onderzoeksliteratuur over legitimiteit en (fiscaal) overheidsoptreden zal ik steeds vertalen naar de Belastingdienst in de Nederlandse situatie. Dat is mogelijk omdat uit dergelijk onderzoek blijkt dat de beleving en het gedrag van mensen uit verschillende (Westerse) landen op veel aspecten overeenkomsten vertonen. De fiscaal-juridische literatuur, de fiscale wet- en regelgeving en de fiscale jurisprudentie zijn echter veelal toegesneden op de Nederlandse situatie en de Nederlandse Belastingdienst, daarom is een ‘vertaalslag’ hier meestal niet nodig.
99
Scharpf, F.W., Governing in Europe, effective and democratic?, Oxford, Oxford University Press, 1999, pp. 10 e.v. De uitsplitsing tussen input- en outputlegitimiteit die Scharpf maakt is voor deze studie van belang. Zijn verdere, op een politicologische invalshoek gebaseerde, uitsplitsing van het begrip legitimiteit die is gerelateerd aan verschillende fasen in het overheidshandelen is voor deze studie niet van belang en een behandeling zal om die reden achterwege blijven.
100
De studie distilleert uit de juridische en sociaalwetenschappelijke literatuur inzichten die kunnen bijdragen aan het effectief en efficiënt functioneren van de belastingdienst in Nederland en maakt dus geen vergelijking van het functioneren van verschillende belastingdiensten. Vergelijk bijvoorbeeld Hel-Van Dijk, E.C.J.M. van der, Samen effectief, impuls aan
30
2.5.1 Doelstelling van dit onderzoek
Het verwerven van legitimiteit vormt voor de overheid en haar organisaties in onze moderne samenleving een probleem nu rechtmatigheid van het bestuur en zijn handelen alleen daarvoor onvoldoende is. Overheidsorganen als de Belastingdienst moeten ook presteren.
De verwevenheid van legitimiteit met de noodzaak om te presteren roept spanning op. Die spanning ontstaat doordat de overheid legitimiteit nodig heeft om te kunnen presteren, terwijl de vereiste legitimiteit juist ook moet worden opgebouwd door goed te presteren. Zoals opgemerkt spreekt Noordegraaf in dit verband van een interventiefuik.101 Burgers verwachten overheidsingrijpen op allerlei maatschappelijke gebieden, maar zodra de overheid daad-werkelijk probeert in te grijpen worden haar maatregelen door individuele burgers en hun experts bekritiseerd en aangetast.102 Vertrouwen en legitimiteit voor de overheid blijven vervolgens uit omdat de overheid niet in staat blijkt om te voldoen aan de eisen en verwachtingen van burgers.103
Doordat de individuele waardering van het overheidsoptreden door burgers belangrijk is geworden dreigt het verwerven van legitimiteit en het leveren van prestaties door de overheid in een negatieve spiraal te raken. Dit onderzoek heeft tot doel te onderzoeken of een door de wetenschap aangereikte oplossing voor de problematische legitimiteitsverwerving door de overheid toepasbaar is binnen de fiscale rechtshandhaving.
De geschetste negatieve tendens met betrekking tot legitimiteitsverwerving kan worden doorbroken, aldus wetenschappelijke inzichten en rapporten van toonaangevende advies-instanties, door een gewijzigde invulling van de relatie tussen overheid en burgers.104 De overheid moet in zijn aanpak verschuiven van autoriteit naar dienstbaarheid, van controle naar vertrouwen en van beheersing naar samenwerking.105 Daarnaast kan de overheid legitimiteit verwerven door, meer dan nu het geval is, transparant en aanspreekbaar te zijn over haar besluitvorming.
101
Noordegraaf, M., Management in het publieke domein, Issues, instituties en instrumenten, Bussum, Uitgeverij Coutinho, p. 23.
102
Idem, p. 69.
103
Een voorbeeld ter verduidelijking. Wanneer de overheid, vanuit een oogpunt van verkeersveiligheid, besluit om naast een drukke weg een fietspad aan te leggen kan de daadwerkelijke uitvoering jaren beslaan omdat individuele burgers de daarvoor benodigde grondonteigeningen kunnen tegenhouden. In de ogen van de burgers verliest de overheid echter legitimiteit omdat de onveilige verkeerssituatie niet adequaat wordt opgelost en, in hun beleving, niet wordt voldaan aan hun gerechtvaardigde eis.
104
Zie bijvoorbeeld, Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid (WRR), Vertrouwen in burgers, Den Haag/Amsterdam, Amsterdam University Press, 2012.
105
Zie bijvoorbeeld, Korsten, A. F.A., “Van vertrouwen vragen naar vertrouwen winnen. Leiderschap gevraagd”, in A. Korsten en P. de Goede (red.), Bouwen aan vertrouwen in het openbaar bestuur, Den Haag, Elsevier, 2006, pp. 141 e.v. en Kamerstukken II 2008-2009, 29754, nr. 144, “Kabinetsreactie op het advies van de commissie Uitdragen kernwaarden
31
De (mogelijke) betekenis van een dergelijke verschuiving in de fiscale handhavingsstijl voor de legitimiteit van de overheid wordt in de huidige studie onderzocht door twee benaderingen van fiscale rechtshandhaving met elkaar te vergelijken: de klassieke juridische benadering en de meer recent ontwikkelde sociaalwetenschappelijke benadering. Daarbij wordt verondersteld dat de juridische benadering zich (vooral) kenmerkt door elementen van autoriteit, controle en beheersing, terwijl de sociaalwetenschappelijke benadering (ook) elementen in zich heeft van dienstbaarheid, vertrouwen, samenwerking, transparantie en aanspreekbaarheid. De beide benaderingen worden hierna verder uitgewerkt.
2.5.2 Legitimiteit en fiscale rechtshandhaving
Dit onderzoek richt zich op de vraag in hoeverre de overheid, binnen de fiscaliteit de Belastingdienst, legitimiteit kan verwerven in de interactie met burgers. Andere manieren waarop de overheid legitimiteit kan verwerven of verspelen blijven buiten beschouwing. Het onderzoek richt zich dus specifiek op legitimiteitsverwerving die kan worden verworven via het optreden van de overheid en haar organen. Binnen de belastingheffing betreft dit optreden de fiscale rechtshandhaving door de Belastingdienst. Verondersteld wordt dat legitimiteit voor de overheid wordt verworven wanneer de fiscale rechtshandhaving als legitiem wordt
aangemerkt. Om deze reden vormt de legitimiteit van de fiscale rechtshandhaving het centrale thema in deze studie.
Onder fiscale rechtshandhaving door de Belastingdienst wordt verstaan het handelen door de Belastingdienst dat gericht is op het verzekeren dat de materiële normen van het fiscale recht tot gelding komen door deze (juist) toe te passen en door belastingplichtigen te ondersteunen in de nakoming van fiscale verplichtingen en hierop toezicht te houden ondermeer in de vorm van controleren en corrigeren.106
Legitimiteit van de fiscale rechtshandhaving door de Belastingdienst is verbonden met de legitimiteit van het fiscale recht. Wanneer de wetgeving, en de daaruit voortvloeiende fiscale verplichtingen, niet als legitiem zouden worden aangemerkt kan immers de handhaving van dat niet-legitieme recht bezwaarlijk als legitiem worden bestempeld. De legitimiteit van het recht valt buiten het kader van deze studie en wordt slechts zijdelings behandeld in de beschrijving van juridische legitimiteit. Daar komt ook het verband tussen legitimiteit van het recht en legitimiteit van de rechtshandhaving aan de orde.107
Legitimiteit van de fiscale rechtshandhaving is tevens verbonden met de legitimiteit van de Belastingdienst. In de behandeling van juridische legitimiteit krijgt de legitimiteit van de Belastingdienst weinig aandacht omdat deze wordt voorondersteld. In de behandeling van
106
Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid (WRR), Rechtshandhaving, Den Haag, Staatsuitgeverij, 1998, p. 19.
107
32
sociaalwetenschappelijke legitimiteit komt het verband tussen de legitimiteit van de Belastingdienst en legitimiteit van de fiscale rechtshandhaving aan de orde.108
2.5.3 Conceptueel kader
Het conceptueel kader van deze studie is als volgt vorm gegeven. Naast de klassieke (rechts-wetenschappelijke) benadering van fiscale rechtshandhaving die de toepassing van het objectieve normenstelsel centraal stelt, wordt een op empirisch onderzoek gestoelde sociaal-wetenschappelijke benadering van fiscale rechtshandhaving beschreven. Deze laatste benadering gaat uit van de individuele beleving van burgers en staat in dat opzicht dus haaks op de juridische benadering die een objectief normenstelsel als uitgangspunt hanteert. Inzichten vanuit sociale wetenschapsgebieden als de rechtssociologie worden betrokken in de sociaalwetenschappelijke benadering van fiscale rechtshandhaving. De zuiver klassieke rechtswetenschappelijke benadering van fiscale rechtshandhaving kent derhalve geen empirische dimensie.
Door de (zuivere) klassieke juridische benadering te plaatsen tegenover de sociaalwetenschap-pelijke benadering kunnen de twee perspectieven helder tegenover elkaar worden gezet omwille van een scherpe analyse van de verschillen en overeenkomsten. Die analyse moet enerzijds antwoord geven op de vraag of de verschillen zodanig zijn dat beide benaderingen daadwerkelijk verschillende kennis over de fiscale rechtshandhaving opleveren en of er in die zin voor beide benaderingen “bestaansrecht” is. Anderzijds, wanneer inderdaad sprake is van wezenlijke verschillen, zal de analyse inzicht geven in de vraag of de beide benaderingen van fiscale rechtshandhaving met elkaar strijden, elkaar verdragen of elkaar kunnen versterken (op theoretisch en praktisch niveau). Uiteindelijk draait de analyse van verschillen en overeen-komsten van de beide benaderingen om de vraag welke bijdrage hun toepassing in de fiscale praktijk zal kunnen leveren aan de legitimiteit van de fiscale rechtshandhaving door de Belastingdienst.
Rechtshandhaving wordt daarbij in een brede betekenis opgevat: al het handelen door de overheid dat gericht is op het verzekeren dat de materiële normen van het recht tot gelding komen. Het handelen door de overheid bestaat uit het (juist) toepassen van de normen en de ondersteuning van burgers bij de naleving van de regels en (de uitoefening van het) toezicht op die naleving.109 Onder toezicht wordt verstaan: het erop toezien dat burgers zich gedragen overeenkomstig de normen. Binnen de fiscaliteit bestaat dit toezicht ondermeer uit het
controleren en eventueel corrigeren van door burgers aangeleverde informatie en het nagaan of verschuldigde belastingbedragen zijn voldaan.
108
Zie paragraaf 5.3.
109
Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid (WRR), Rechtshandhaving, Den Haag, Staatsuitgeverij, 1988, p. 20.
33
Voor zowel de juridische als de sociaalwetenschappelijke benadering van legitimiteit wordt onderzocht wat onder legitimiteit wordt verstaan, hoe die kan worden verworven door de (fiscale) overheid en op welke manier legitimiteit invloed heeft op het verloop van de belastingheffing. De spanning die tussen de beide concepten van legitimiteit lijkt te bestaan (objectieve versus subjectieve invalshoek) heeft geleid tot de keuze voor juist deze twee concepten. De gecombineerde benadering van het begrip legitimiteit maakt het mogelijk om inzichten uit beide kennisgebieden rond legitimiteit te betrekken in de analyse. Daardoor kan een genuanceerd beeld kan worden gevormd van het gelaagde begrip legitimiteit.
De keuze voor de twee legitimiteitsconcepten kan verder worden verklaard uit ontwikkelingen in zowel theorievorming als praktijk van de fiscale rechtshandhaving. Waar in het klassieke denken over fiscale rechtshandhaving voornamelijk de rechtswetenschappen bepalend waren, is thans ook plaats voor inzichten uit de sociale wetenschappen. Met name de introductie van het sociaalwetenschappelijke begrip “fiscale compliance” binnen de belastingwetenschap heeft hierin grote betekenis gehad. Een soortgelijke ontwikkeling deed zich voor binnen de
uitvoering van de fiscale rechtshandhaving waar sociaalwetenschappelijk inzichten naast de juridische opvattingen een plaats konden verwerven.110 Ook hier is de louter juridische invalshoek verlaten en wordt, sinds de introductie van het begrip “fiscale compliance” in de praktijk van de Nederlandse fiscale rechtshandhaving, beleid geformuleerd dat zowel
juridische als sociaalwetenschappelijke aspecten kent.111 Door fiscale compliance als leidraad voor de beleidsontwikkeling te hanteren zijn ingrijpende wijzigingen binnen het beleid van de Belastingdienst doorgevoerd.112
2.5.4 Rechtmatigheid en rechtvaardigheidsbeleving
Kenmerkend voor het juridische concept is dat het primair gericht is op de inhoudelijke juistheid van de fiscale besluitvorming en op een correcte toepassing van de wettelijke procedures (rechtmatigheid). Daardoor kent het juridische concept een sterk normatief en objectgericht karakter.
Het sociaalwetenschappelijke concept daarentegen richt zich juist nadrukkelijk op de beleving van burgers (rechtvaardigheidsbeleving). Het is beschrijvend en subjectgericht. Anders dan in het juridische legitimiteitsconcept gaat de aandacht vooral uit naar de beleving van de burger van de wijze waarop ten aanzien van zijn persoon is gehandeld door de overheid.
110
Kommer, V. van en J.C.F. Muizelaar, De Belastingdienst, Profiel van een organisatie, Arnhem, Gouda Quint bv, 1995, pp. 16 e.v.
111
Boersma, C., “Spanning en synthese tussen rechtvaardigheid en doelmatigheid”, WFR 1984/240.
112
Zie Voigt, R., “Van leggers naar doelgroepen, Reorganisatie van de Belastingdienst”, in R. Voigt en W. van Spijker,
34
De studie kent derhalve een multidisciplinaire opzet waarin de aandacht zich zowel richt op de theorievorming rond legitimiteit van het overheidshandelen als op de toepassing daarvan in de praktijk. De aandacht spitst zich toe op de fiscale rechtshandhaving.