6. NALEVING 117
6.2 Compliance
De bereidheid van burgers om hun fiscale verplichtingen zelfstandig na te komen is van belang voor de fiscale rechtshandhaving omdat medewerking van burgers sterk bijdraagt aan de efficiency en de effectiviteit van de fiscale rechtshandhaving. In feite is de belastingheffing, in zijn huidige vorm, zonder medewerking van de burgers niet uitvoerbaar. Wanneer iedere uitvoering van een fiscale verplichting een prikkel of zelfs machtsingrijpen van de overheid
551
Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid (WRR), De toekomst van de nationale rechtsstaat, rapporten aan
de regering 63, Den Haag, Sdu Uitgevers, 2002, pp. 159 e.v.
552
Zie bijvoorbeeld Pligt, J. van der e.a., Bestraffen, belonen en beïnvloeden, een gedragswetenschappelijk perspectief op
handhaving, Den Haag, Boom juridische uitgevers, 2007, p. 54. , Zie ook Fukuyama, Y.F., Trust: The social virtues and the creation of prosperity, New York, Free Press,1995.
553
Bijvoorbeeld Scholz, J.T., “Trust, taxes and compliance”, in V. Braithwaite en M. Levi (red.), Trust en governance, New York, Russel Sage Foundation, 1998, p. 156.
554
De term gehoorzaamheid maakt geen scherp onderscheid tussen aanvaarding van machtsuitoefening en gedrag dat daaruit voorvloeit. Omdat deze studie hiertussen wel een duidelijk onderscheid maakt zal hierna de term gehoorzaamheid achterwege blijven. gebruik zal worden gemaakt van de meer zuiver begrippen aanvaarding (erkenning), naleving en nakoming.
119
zou vereisen, dan zou de Belastingdienst tegen onoverkomelijke capaciteitsproblemen aanlopen.
De fiscale regelgeving grijpt in zoveel facetten van het maatschappelijk leven in dat recht-matige belastingheffing slechts realiseerbaar is wanneer het overgrote deel van de belasting-plichtigen (duurzaam) op eigen initiatief en op de juiste wijze aan zijn verplichtingen voldoet. Bereidheid van burgers om het fiscaal gewenste gedrag te vertonen is dus onontbeerlijk. In het spraakgebruik heeft compliance de betekenis van inschikkelijkheid, meegaandheid, toegeeflijkheid, gehoorzaamheid, naleving.555 Compliance betreft dus zowel de houding van mensen als hun gedrag en heeft betrekking op zowel vrijwillige als afgedwongen (bereidheid) tot nakoming. De betekenis van compliance binnen de algemene sociaalwetenschappelijke onderzoeksliteratuur wijkt daar enigszins vanaf omdat daar de nadruk ligt op gedrag.556 Het begrip ‘compliance’ betekent hier feitelijk norm conform handelen, dus voldoen aan de fiscale verplichtingen door de burger. Maar omdat in de onderzoeksliteratuur rond belastinggedrag onderscheid wordt gemaakt tussen “voluntary compliance” en “enforced compliance”, afgedwongen door een ander, raakt het begrip in die context ook de onderliggende houding.557 “Voluntary compliance” geeft immers aan dat iemand vanuit zichzelf bereid is tot nakoming. De betekenis van het begrip compliance is dus niet eenduidig.
Door de Nederlandse Belastingdienst wordt compliance opgevat als de bereidheid van burgers en bedrijven om te voldoen aan hun fiscale verplichtingen.558 De Belastingdienst spreekt dus van compliance, maar heeft het oog op “voluntary” compliance. Daarbij beperkt compliance zich niet tot het fiscale gedrag, maar omvat het ook de houding die aan dat gedrag ten grond-slag ligt.559 Deze insteek sluit zoals gezegd aan bij de betekenis van compliance zoals die in wetenschappelijk onderzoek rond belastingcompliance naar voren komt.
De Belastingdienst omschrijft compliance als volgt: “Burgers en bedrijven zijn bereid hun wettelijke verplichtingen aan de Belastingdienst na te komen.”560 En: “Er is sprake van compliance als burgers en bedrijven relevante feiten juist, tijdig en volledig opgeven en tijdig
555
Van Dale, Engels- Nederlands woordenboek, http://www.vandale.nl, geraadpleegd 20 december 2012.
556
Vergelijk Erp, J. van, “Motieven voor naleving van regelgeving”, in T. Barkhuysen, W. den Ouden en J.E.M. Polak (red.), Recht realiseren, Bijdragen rond het thema adequate naleving van rechtsregels, Deventer, Kluwer, 2005, p. 16.
557
Kirchler, E. e.a., “Enforced versus voluntary tax compliance: The ‘slippery slope’ framework”, Journal of Economic
Psychology, 2008, 29, pp. 210-225.
558
Kamerstukken II 2010-2011, 31 066 nr. 98, Doorlichting algemene beleidsdoelstelling Belastingdienst.
559
Zie bijvoorbeeld Kinsey, K., “Survey data on tax compliance: a compendium and review”, Working paper nr. 8716, Chicago, American Bar Foundation, 1984. Zie ook, Elffers, H. en D.J. Hessing, Naleving van belastingregels, Een
inventarisatie van onderzoek en een evaluatie van onderzoeksmogelijkheden, Onderzoeksrapport voor deelproject 3
“Literatuurstudie naar theoretische en empirische achtergronden van compliance en non-compliance” binnen het Onderzoeksproject Compliance/Non-compliance van het Ministerie van Financiën, Rotterdam, Erasmus Centre for Sociological Tax Research, 1992.
560
120
en het juiste bedrag betalen”.561 Deze laatste formulering is gebaseerd op een door de OESO uitgewerkt model voor de monitoring van fiscale compliance.562 Er zit spanning in deze definitie. Wanneer immers burgers en bedrijven bereid zijn tot naleving, maar een onbedoelde fout maken is volgens de definitie van de Belastingdienst sprake van non-compliance. Dat lijkt inconsequent omdat de bereidheid tot naleving wel aanwezig is en er dus sprake is van compliance.
In de huidige studie wordt compliance opgevat als volgt: er is sprake van compliance wanneer burgers bereid zijn tot nakoming van hun fiscale verplichtingen en die bereidheid gevolg krijgt in gedrag. Deze betekenis ligt dicht bij de omschrijving van de Belastingdienst, maar kent een verschil in geval van onbewuste fouten. Als de bereidheid tot nakoming in gedrag wordt omgezet is steeds sprake van compliance, ook wanneer een onbewuste fout wordt gemaakt.563 Er is dus (alleen) geen sprake van compliance wanneer nakoming van fiscale verplichtingen wordt afgedwongen.
Over de wijze waarop de Belastingdienst compliance kan bevorderen heeft in de afgelopen decennia theorievorming plaats gevonden.564 Deze theorievorming wordt hierna geschetst.
Bevorderen van compliance
Rechtvaardige belastingheffing vereist adequaat handhaven door de overheid. Die bedient zich daartoe van een scala aan instrumenten. Deze instrumenten kunnen worden ingezet om te bewerkstelligen dat burgers zich gedragen overeenkomstig de regels.565 De inzet van (machts)-instrumenten om burgers aan te zetten tot het betalen van belastingen is een binnen de fiscale rechtshandhaving veel beproefde aanpak.
Al in de klassieke oudheid beschikten belastinginners over machtsmiddelen om het gedrag van burgers te beheersen en ze zodoende te dwingen tot belastingbetaling. Bekend is de slagboom
561
Belastingdienst, Bedrijfsplan Belastingdienst 2008-2012, Den Haag, Belastingdienst, 2008, p. 10. In tegenstelling tot het beheersverslag gaat compliance hier over gedrag en niet over de bereidheid (houding) om te voldoen aan de fiscale verplichtingen, in verschillende stukken van de Belastingdienst worden dus verschillende betekenissen voor het begrip “compliance” gehanteerd.
562
OECD, Centre for tax policy and administration, Forum on tax administration: Compliance sub-group, final report, Monitoring taxpayers’ compliance: A practical guide based on revenue body experience, OECD, 2008. De OECD hanteert de volgende vier criteria voor compliance:
• To register for tax purposes;
• To file tax returns on time (i.e. by the date stipulated in the law) or at all; • To correctly report tax liabilities (including as withholding agents); • To pay taxes on time (i.e. by the date stipulated in the law).
563
Vergelijk McKerchar, M., “Tax Complexity and its impact on tax compliance and tax administration in Australia”, IRS
Research Bulletin, Publication1500, 2007.
564
Jeurissen, R.J.M. en E.D. Karssing, “Fiscale compliance: een institutioneel-ethische benadering”, in Gribnau (red.),
Belastingrecht en ethiek in debat, Deventer, FED, 1999.
565
Ouwerkerk, J. e.a., Streng doch rechtvaardig? Interactie tussen handhaver en gehandhaafde als determinant van
121
van de tollenaar op doorgaande wegen, maar ze hadden ook andere instrumenten in hun arsenaal. (Dreiging met) geweld was in die tijd vanzelfsprekend met tolgaring verbonden, al dan niet gefaciliteerd door de overheid. Een fraai voorbeeld hiervan is de wettelijke regeling ter bevordering van de belastingbetaling op grond waarvan straffen voor mishandeling werden gehalveerd wanneer de mishandeling gebeurde in het kader van de tolgaring.566
Van oudsher vormen maatregelen van dwang en afschrikking voor de hand liggende instrumenten in de fiscale rechtshandhaving. Weliswaar zijn de methoden in de loop der tijd wat geciviliseerd, maar tot voor kort vormden ze het meest prominente onderdeel van de fiscale rechtshandhaving.567 En dat het hier geen loze letter betreft leert de praktijk van de fiscale rechtshandhaving door de eeuwen heen. Belastinginners en tolgaarders hebben de mogelijkheden tot het gebruik van dwangmiddelen en het uitvoeren van straffen nooit geschuwd.568 Het enigszins donkere imago van de fiscale rechtshandhaving en de intuïtieve verbinding met sancties en dwang kan hier wellicht op worden terug gevoerd.
In de afgelopen decennia is men echter meer genuanceerd gaan kijken naar gehoorzaamheid als fenomeen in de samenleving.569 Waar vaak werd verondersteld, zeker in de fiscaliteit, dat gehoorzaamheid moest worden afgedwongen is men tot het inzicht gekomen dat zelfstandige bereidheid van burgers tot nakoming ook een belangrijke factor kan zijn voor de vormgeving van de relatie tussen overheid en burger.570 Het moderne individualisme gericht op verwezen-lijking van het eigen belang en de complexiteit van moderne gezagsstructuren in de samen-leving doen daaraan niet af.571 Deze verschuiving in het denken over gehoorzaamheid van burgers heeft zijn weerslag gehad in het denken over regelhandhaving in het algemeen, maar ook over de handhaving van belastingwetten.572
In lijn hiermee is ook een kentering gekomen in het denken over fiscale rechtshandhaving en wordt, onder invloed van inzichten uit verschillende sociale wetenschapsgebieden, met meer nuance en vanuit een meer gevarieerd perspectief naar de handhaving van belastingregels gekeken.573 Voor het eerst in de historie lijkt enige twijfel te bestaan over de houdbaarheid van
566
Corpus Iurus Civilis, Tekst en vertaling, II Digesten 1-10, Belastingpachter, belastingen en confiscaties Dig. 39,4,1, J.E. Spruit, R. Feenstra, K.E.M. Bongenaar (red.), Den Haag, Walburg Pers Zutphen, Sdu Juridische & Fiscale Uitgeverij, 1994, p. 593.
567
Pfeil, T.J.E.M., Op gelijke voet, De geschiedenis van de Belastingdienst, Deventer, Kluwer, 2009.
568
Zie Matteüs 9:9-12, De Nieuwe Bijbelvertaling
569
Milgram, S., “Het gehoorzaamheidsdilemma”, in J. Griffiths, J en H. Weijers (red.), De sociale werking van recht, een
kennismaking met de Rechtssociologie en Rechtsantropologie, Nijmegen, Ars Aequi Libri, 2005, p. 121.
570
Commissie-Stevens, Regels op maat, eindrapport van de commissie Stevens, Slotaanbevelingen aan het kabinet voor de aanpak van regeldruk, Den Haag, Ministeries van Financiën en Economische Zaken, 2007, p.9.
571
Komter, A.E., J. Burgers en G. Engbersen, Het cement van de samenleving, een verkennende studie naar solidariteit
en cohesie, Amsterdam, Amsterdam University Press, 2000, p. 112.
572
Commissie-Stevens, Regels op maat, 2007, p. 53
573
Zie bijvoorbeeld, Ayres, I. & Braithwaite, J., Responsive regulation: Transcending the deregulation debate, Oxford university Press, New York, 1992 en Braithwaite, V., “A new approach to tax compliance”, in V. Braithwaite (red.), Taxing
122
de klassieke opvatting dat zonder nadrukkelijke en expliciete dwang geen fiscale rechtshandhaving mogelijk is.574
Een belangrijk argument voor deze twijfel vormt de constatering dat, hoewel de nakoming van fiscale verplichtingen offers vraagt zonder dat daar een directe materiële tegenprestatie tegenover staat, is de meerderheid van de bevolking bereid om op eigen initiatief te voldoen aan zijn verplichtingen.We zullen nu zien welke factoren een rol spelen in de bereidheid van burgers om de fiscale verplichtingen na te komen.