Algemene aspecten van de btw en toetsingskader
2.2 De geschiedenis van de btw in vogelvlucht
Nederland kent sinds 1934 een omzetbelasting.3 In eerste instantie werd de omzetbelasting geheven als een fabrikantenbelasting: de omzet van fabrikanten werd belast tegen een tarief van 4%. Vervolgens werd in 1941 tijdens de bezetting van Nederland op aandrang
van de Duitsland4 een nieuwe variant van de omzetbelasting ingevoerd, namelijk een
omzetbelasting volgens het zogenoemde cumulatief cascadestelsel.5 In dit stelsel werden goederen en diensten in elke schakel van de productie- en distributieketen in de heffing betrokken. Voor de groothandel gold een tarief van 1% en voor fabrikanten en kleinhan- delaren was een tarief van 5% van toepassing. Het systeem werd met ingang van 1 januari 1955 gemodificeerd. Omzetbelasting werd niet langer in alle schakels van de productie- en distributieketen geheven: kleinhandelaren werden niet meer in de heffing betrokken. Met deze modificatie werden in hoofdzaak twee doelen nagestreefd: enerzijds werd getracht de bezwaren van het tot 1955 geldende systeem weg te nemen6 en anderzijds werd beoogd
1 Zie deelvraag b (paragraaf 1.3). 2 Zie deelvragen a en b (paragraaf 1.3).
3 Geheven op grond van de Omzetbelastingwet 1933 (Stb. 1933, 546). 4 Kamerstukken II 1952/53, 2602, nr. 3, p. 14 (MvT).
5 Besluit op de omzetbelasting 1940 (Besluit nr. 161 van de Secretaris-Generaal van het Departement van Financiën van 17 december 1940, Verordeningenblad 242/1940, S. No S. 43).
6 De omzetbelasting die op grond van het cumulatief cascadestelsel werd geheven, kende minimaal twee grote bezwaren: (i) het stelsel kende geen recht op aftrek van voorbelasting en (ii) de belasting die bij uitvoer van goederen moest worden teruggegeven, kon slechts bij benadering worden berekend. Zie ook Van Dongen 2007, p. 77.
een eerste stap te zetten in de richting van een (omzetbelasting)harmonisatie binnen de Benelux. Dit werd echter de EEG (thans: de EU), die in 1957 bij het EEG-verdrag door een zestal landen, waaronder Nederland, werd opgericht. Op grond van art. 99 EEG-Verdrag7 moest onder meer de omzetbelastingwetgeving van de tot de EEG behorende lidstaten worden geharmoniseerd, voor zover deze harmonisatie noodzakelijk was om de instelling en de werking van de interne markt8 te bewerkstelligen en concurrentieverstoringen te
voorkomen.9 Om aan deze taak te voldoen werden in de jaren ’60 van de vorige eeuw
op verzoek van de Europese Commissie diverse rapporten opgesteld met het oog op
de invoering van een Europese omzetbelasting.10 Naar aanleiding van deze rapporten
besloot de Europese Commissie een eerste ontwerp-richtlijn voor een btw-stelsel aan de Raad11 voor te leggen.12 Het Europese wetgevingsproces heeft uiteindelijk geleid tot vaststelling van de Eerste richtlijn en de Tweede richtlijn. In deze richtlijnen werden de randvoorwaarden van een btw geschept.13 Naar aanleiding van deze richtlijnen werd het in Nederland vanaf 1955 geldende omzetbelastingsysteem bij Wet OB 1968 met ingang van 1 januari 1969 vervangen door een btw; het stelsel dat wij tot op de dag van vandaag
kennen.14 In het kader van het zogenoemde Eigen Middelenbesluit uit 1970, op grond
waarvan lidstaten een bijdrage aan de EU moesten leveren (onder meer) door middel van 7 Later art. 93 EG-Verdrag en thans art. 113 VWEU.
8 De interne markt omvat een ruimte zonder binnengrenzen waarin het vrije verkeer van goederen, personen, diensten en kapitaal is thans gewaarborgd volgens de bepalingen van het VEU en het VWEU. Zie art. 26 lid 2 van laatstgenoemd verdrag.
9 Zie over de btw-harmonisatie in de EU uitvoerig uitgebreid Van Dongen 2007, in het bijzonder p. 77 e.v.
10 Het betreft in het bijzonder het zogenoemde ABC-rapport, ook wel naar de voorzitter van de werkgroep het Jansen-rapport genoemd (1962), en het zogenoemde Fiscal and Financial Committee (FFC)-rapport, eveneens naar de voorzitter van de commissie het Neumark-rapport genoemd (1963). Deze rapporten zijn oorspronkelijk gepubliceerd in de vier officiële talen van de EEG: Nederlands, Frans, Duits en Italiaans. Het IBFD heeft deze rapporten vervolgens vertaald naar het Engels en gebundeld in een boekwerk (‘IBFD-bundel 1963’). De inhoud van deze rapporten bespreek ik bondig in paragraaf 2.4.4.2.
11 Ook wel aangeduid als de Raad van Ministers of Raad van de EU en niet te verwarren met de Europese Raad. Deze laatste bestaat uit de regeringsleiders van de lidstaten van de EU, een voorzitter en de voorzitter van de Europese Commissie.
12 IV/COM (62) 217 final, 31 oktober 1962.
13 Zo moet een btw het karakter hebben van een algemene verbruiksbelasting van goederen en diensten, welke strikt evenredig is aan de prijs (art. 2 lid 1 Eerste richtlijn), moet de belasting zich uitstrekken tot en met de kleinhandel (art. 2 lid 3 en 4 Eerste richtlijn), dient een btw alle goederen te bevatten en voorts in ieder geval de diensten die de goederenprijzen kunnen beïnvloeden (art. 2 en art. 6 lid 2 Tweede richtlijn), moet een btw worden toegepast door middel van de methode van aftrek van voorbelasting (art. 2 lid 2 Eerste richtlijn), moet voorbelasting terstond in aftrek kunnen worden gebracht in de periode waarin de daarop betrekking hebbende factuur is ontvangen, behoudens toepassing van een pro rata (art. 11 lid 3 en 4 Tweede richtlijn), mag de voorbelasting van onbelastbare of vrijgestelde prestaties niet aftrekbaar zijn (art. 11 lid 2 Tweede richtlijn) en dient voor alle goederen en diensten hetzelfde tarief als uitgangspunt te gelden (art. 9 en art. 17 Tweede richtlijn). Tegenover deze verplichting staat dat de Lidstaten de vrijheid hebben om bijzondere regelingen te treffen ter vereenvoudiging van de heffing of ter voorkoming van fraudes (art. 13-15 Tweede richtlijn).
14 Over de invoering van de btw in Nederland is ter ere van de invoering van de Euro een bekij- kenswaardige documentaire verschenen: ‘De komst van de BTW’ (uit het programma ‘Andere Tijden’), VPRO Nederland 2, 18 december 2001. Zie ook www.geschiedenis24.nl/andere-tijden/ afleveringen/2001-2002/De-komst-van-de-BTW.html.
het afstaan van een bepaald percentage van de grondslag van de omzetbelasting,15 werd in 1977 de Zesde richtlijn16 geïntroduceerd. De Zesde richtlijn beoogde een uniforme grondslag te bewerkstelligen voor de btw. Zo werden in de Zesde richtlijn onder meer de begrippen ‘belastingplichtige’, ‘belastbare handeling’, ‘belastbaar feit’ nader gedefinieerd en werden onder meer de maatstaf van heffing, het aftrekmechanisme en de tarieven grotendeels geharmoniseerd.17 De Zesde richtlijn was dus aanzienlijk meer gedetailleerd dan de eerdere richtlijnen. De Wet OB 1968 werd vervolgens per 1 januari 1979 aan de Zesde richtlijn aangepast.18 Een poos later, in 2005, werd door de Raad vervolgens de Btw-verordening vastgesteld, teneinde het btw-stelsel meer te laten overeenstemmen met het doel van de interne markt in de gevallen waarin verschillen (zouden kunnen) optreden die onverenigbaar zijn met een goede werking van de interne markt. Nadat de Zesde richtlijn enkele wijzigingen en aanvullingen had ondergaan, werd deze in 2006 geherschikt in de vorm van een nieuwe richtlijn: de (huidige) Btw-richtlijn. Deze is op 1 januari 2007 in werking getreden en kent weinig materiële wijzigingen ten opzichte van de Zesde richtlijn. Met de invoering van de Btw-richtlijn onderging de Wet OB 1968 geen noemenswaardige materiële wijzigingen.19