Verantwoording en toezicht Verantwoording en toezicht
4.2 Verantwoording over financiën door derdenorganisaties
4.2.1 Decentrale en functionele overheden
Provincies, gemeenten, waterschappen en samenwerkingsverbanden tussen deze overheden (gemeenschappelijke regelingen). hebben eenzelfde systematiek voor de financiële jaarverslaggeving. We bespreken hier alleen de financiële verslaggeving door gemeenten.
De (financiële) jaarverslaggeving van gemeenten wordt geregeld in de Gemeentewet en het vanaf 2004 geldende Besluit begroting en verantwoording provincies en
gemeenten (bbv).22
Gemeenten werkten tot 1985 met een aangepast kasstelsel. Sindsdien voeren ze een baten-lastenstelsel. Tot 2004 fungeerde titel 9 van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek daarvoor als leidraad. Maar omdat de eigenheid van gemeenten van onderscheidend belang werd geacht, schrijft het bbv nu een gemodificeerd stelsel van baten en lasten voor.23
31
Bapg, artikel 2.
32
Bapg, artikel 4 en bijlage 1B.
33
Artikel 182 Gemeentewet.
34
De tekst hierover is vooral ontleend aan Vergoossen &
Bos (2005), p. 37-45 en beurs-genoteerd zijn, moeten hun geconsolideerde jaarrekening op grond van een Europese verordening opstellen in overeenstemming met de IFRS (Verordening 1606/2002 van 19 juni 2002, PbEG L 243/1 van 11 september. 2002). De IFRS kunnen op vrijwillige basis ook door beursgeno-teerde ondernemingen voor het opstellen van de enkel-voudige jaarrekening en door niet-beursgenoteerde ondernemingen worden toegepast. Doet een onder-neming dat niet, dan geldt titel 9 BW 2.
37
Regeling jaarverslaggeving onderwijs, artikel 3 onder k.
38 Bedrag 2008.
Het college legt voor elk begrotingsjaar aan de raad verantwoording af over het gevoerde bestuur, onder overlegging van de jaarrekening en het jaarverslag.24 De jaarrekening bestaat uit de programmarekening en de balans met toelichtingen. Het jaarverslag bestaat uit de programmaverantwoording en de zogenoemde paragrafen.25 Voor de programmaverantwoording wordt een gelijksoortige systematiek als bij het Rijk gehanteerd: per programma moet inzicht worden geboden in de mate waarin de doelstellingen zijn gerealiseerd, de wijze waarop getracht is deze te bereiken en de gerealiseerde baten en lasten.
Voor de inrichting van de programmarekening en de balans en het waarderen, activeren en afschrijven van posten geeft het bbv voorschriften.26 Nadere regels voor waardering en afschrijving van activa moeten worden opgenomen in de door de raad vast te stellen verordening voor de financiële administratie en controle.27
De jaarrekening wordt gecontroleerd door een door de raad aangewezen accountant.
Deze geeft daarbij een accountantsverklaring en een rapport van bevindingen. Deze verklaring meldt of de jaarrekening een getrouw beeld geeft van de baten en lasten en de grootte en samenstelling van het vermogen. Verder meldt de accountant in zijn verklaring of de baten en lasten in de jaarrekening en de balansmutaties rechtmatig tot stand zijn gekomen.28
In het Besluit accountantscontrole provincies en gemeenten (Bapg)29 worden de goedkeuringstoleranties30 voor de accountantscontrole van de jaarrekening gegeven31 en een model voor de formulering van de goedkeurende accountantsverklaring.32 De gemeentelijke rekenkamer speelt - anders dan de Algemene Rekenkamer bij het Rijk - geen rol in de controle van de jaarstukken en de decharge van het College.33
4.2.2 Zelfstandige publieke organisaties
Het baten-lastenstelsel is ook uitgangspunt voor de financiële verslaggeving door ondernemingen. Sinds 2005 zijn daarvoor in Nederland twee regimes:34
• de door de International Accounting Standards Board (iasb)35 vastgestelde en door de Europese Commissie goedgekeurde International Financial Accounting
Standards (ifrs);
• de bepalingen in het Burgerlijk Wetboek, Boek 2, Titel 9 (titel 9 bw 2).
We gaan hier verder niet op de ifrs in, omdat er waarschijnlijk geen of slechts enkele zelfstandige publieke organisaties zijn die de ifrs (moeten) toepassen.36 Relevanter dan de ifrs zijn voor zelfstandige publieke organisaties de regels voor de financiële jaarverslaggeving van het Burgerlijk Wetboek (bw). De toepassing daarvan is veelal voor hen verplicht en soms is de vrijwillige toepassing van de ifrs ook expliciet uitgesloten, bijvoorbeeld bij de onderwijsinstellingen.37
Titel 9 Burgerlijk Wetboek
Titel 9 bw 2 is van toepassing op nv’s, bv’s, coöperaties, onderlinge waarborg-maatschappijen, banken ongeacht hun rechtsvorm, bepaalde vennootschappen onder firma (vof ) en commanditaire vennootschappen en formeel buitenlandse vennoot-schappen. Verder geldt deze titel voor verenigingen en stichtingen die een
onderneming in stand houden met een netto-omzet van tenminste € 4,4 miljoen,38 tenzij wettelijk is bepaald dat ze een gelijkwaardige jaarrekening moeten opstellen en openbaar maken als in titel 9 bw 2 is geregeld.
39 Jeugd-zorg, artikel 28, eerste lid.
44
Artikel 35, eerste lid juncto artikel 37.
Artikel 34, eerste lid juncto.
artikel 37.
52
Artikel 34, tweede lid, Kaderwet zbo’s.
53
Artikel 35, tweede en derde lid.
54
Anders zouden ze zich daarover op grond van titel 4.2 van de Awb moeten verantwoorden; zie para-graaf 10.6.2).
55 Artikel 38.
Titel 9 bw 2 bevat voorschriften voor vooral de inrichting van de jaarrekening, het jaarverslag, de balans, de winst- en verliesrekening, de toelichtingen en de grond-slagen van de waardering van de activa en passiva en de bepaling van het resultaat en voor de accountantscontrole en openbaarmaking van de jaarstukken.
Veel zelfstandige publieke organisaties zijn privaatrechtelijke rechtspersonen. Voor zover ze er niet al rechtstreeks onder vallen, wordt het regime van titel 9 bw 2 door-gaans in wet- en regelgeving voor hen apart verplicht gesteld. Voorbeelden zijn de zorginstellingen,39 de woningcorporaties,40 de onderwijsinstellingen,41 de zorg-kantoren42 en de instellingen voor jeugdzorg.43
Via algemene en specifieke wet- en regelgeving is titel 9 bw 2 ook van toepassing voor zelfstandige publieke organisaties met een publiekrechtelijke rechtspersoonlijkheid.
Een algemene regeling is de bepaling in de Kaderwet zbo’s44 dat de publiekrechtelijke zbo’s en ook de privaatrechtelijke zbo’s die alleen de opgedragen publieke taken uitoefenen, hun jaarrekening zoveel mogelijk inrichten volgens titel 9 bw 2. Zo bepaalt de Wet verzelfstandiging Staatsbosbeheer uit 1997 dat titel 9 bw 2 van toepassing is voor het jaarverslag van Staatsbosbeheer.45
Richtlijnen voor het jaarverslag
Voor organisaties die titel 9 bw 2 toepassen zijn er de Richtlijnen voor de jaarverslag-geving, opgesteld door de Raad voor de Jaarverslaggeving (rj). De richtlijnen geven een nadere invulling van de globaal geformuleerde wetsbepalingen in het bw. Ze hebben geen kracht van wet, maar een onderneming moet wel zeer gegronde redenen hebben om ervan af te wijken (Ernst & Young, 2008, p. 57-60).
De richtlijnen zijn vooral gericht op de meest algemene rechtsvormen waarin ondernemingen worden gedreven, de bv en de nv. Voor bijzondere bedrijfstakken, zoals verzekeringsmaatschappijen en banken, geeft de raad aparte richtlijnen, evenals voor enige sectoren van zelfstandige publieke organisaties: woningcorporaties,46 zorginstellingen47 en onderwijsinstellingen.48 Voor de zorginstellingen49 en de onderwijsinstellingen50 is de toepassing van de richtlijnen expliciet verplicht.
Nadere voorschriften
Op veel organisaties oefent een minister rechtstreeks toezicht uit. In de Kaderwet zbo’s is bepaald51 dat publiekrechtelijke zbo’s en privaatrechtelijke zbo’s die alleen de opgedragen publieke taken uitoefenen, tegelijk met het jaarverslag de jaarrekening bij de minister moeten indienen. Het besluit tot vaststelling van hun jaarrekening behoeft de goedkeuring van de minister.52 In de Kaderwet is verder bepaald53 dat de jaar-rekening vergezeld gaat van een accountantsverklaring omtrent de getrouwheid, die mede betrekking heeft op de rechtmatige inning en besteding van de middelen door het zbo.
In het algemeen gesproken codificeert de Kaderwet zbo’s voor de financiële verslag-geving voorschriften die al in specifieke wetten of regelingen zijn opgenomen. De wet bevat geen nadere voorschriften voor de inrichting van de jaarrekening. Wel bepaalt de kaderwet dat de privaatrechtelijke zbo’s, die publieke taken uitvoeren naast private activiteiten en daarvoor geen subsidie krijgen,54 een afzonderlijke boekhouding bij moeten houden en die taken afzonderlijk moeten verantwoorden in hun jaar-rekening.55
Nadere voorschriften voor de inrichting van de financiële jaarverslaggeving en waarderingsgrondslagen zijn doorgaans te vinden in een ministeriële regeling, zoals in de Regeling Structuur Uitvoering Werk en Inkomen (suwi) voor de verschillende suwi-organisaties.
56
De begrippen comptabele en financiële rechtmatigheid worden als synoniemen gebruikt. Zo is de definitie van comptabele rechtmatig-heid in de Rijksbegrotings-voorschriften 2012 (Minister van Financiën (2011).
Regeling Rijksbegrotings-voorschriften 2012. P. 6) gelijk aan de definitie van financiële rechtmatigheid in het Onderwijscontrole-protocol OCW/EL&I (2011), p. 9.
57
Financiën (2010e), p. 36:
Voor het onderdeel over rechtmatigheid wordt onder rechtmatigheid verstaan comptabele rechtmatigheid.
Comptabele rechtmatigheid houdt in dat een financiële transactie waarvan de uitkomst in het departe-mentale jaarverslag dient te worden verantwoord in overeenstemming is met de begrotingswetten en met de in internationale regel-geving, Nederlandse wetten, algemene maat-regelen van bestuur en ministeriële regelingen opgenomen bepalingen die de uitkomst van die financiële transactie beïnvloeden.
In een beperkt aantal gevallen oefent de minister het toezicht op zelfstandige publieke organisaties uit via een zelfstandige toezichthouder. Die is dan doorgaans ook bevoegd om nadere voorschriften te geven voor de verantwoording en de accountantscontrole daarop. Een voorbeeld is het toezicht van de Nederlandse Zorgautoriteit op de rechtmatige en doelmatige uitvoering van de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (awbz) door de zorgkantoren.