Ontwikkelingen op het vlak van het toezicht
4.5 Horizontaal toezicht
De laatste ontwikkeling op het gebied van toezicht waar ik in dit hoofdstuk aandacht aan besteed, betreft het horizontaal toezicht. In een in 2002 gepubliceerd rapport concludeert de Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid (WRR) dat burgers duidelijker moeten worden aangesproken op hun eigen verantwoordelijkheden en dat er een nieuwe verdeling van de verantwoordelijkheid tussen burgers en de overheid dient te komen. Daarnaast moest het toezicht volgens de WRR worden vernieuwd, waarbij een grote mate van zelfregulering en eigen verantwoordelijkheid moet voorop komen te staan en overheidstoezicht pas in
laatste instantie volgt.78 Naar aanleiding hiervan informeert de Staatssecretaris van Financiën
in 2004 en 2005 de Tweede Kamer over verschillende activiteiten die de Belastingdienst per doelgroep (particulieren, midden- en kleinbedrijf en zeer grote ondernemingen) op
het gebied van horizontaal toezicht ontplooit.79 De aanpak bij zeer grote ondernemingen
en bij het midden- en kleinbedrijf zijn in het kader van deze paragraaf relevant. Het zogenoemde (handhavings)convenant heeft daarin een belangrijke rol. Hierin worden afspraken gemaakt over de maatregelen die een belastingplichtige treft om in bepaalde mate fiscaal ‘in control’ te zijn over zijn onderneming. Bij grote ondernemingen speelt daarbij een door de belastingplichtige opgezet intern (fiscaal) kwaliteits-/beheerssysteem
(een zogenoemd tax control framework (TCF)) een belangrijke rol.80 Daarnaast worden
afspraken gemaakt over de wijze waarop de ondernemer (of zijn financieel dienstverlener)
en de Belastingdienst met elkaar omgaan: in wederzijds vertrouwen, open en transparant.81
Het geheel van maatregelen en afspraken moet uiteindelijk leiden tot een zogeheten
aanvaardbare aangifte.82 De aanslag wordt vervolgens overeenkomstig deze aangifte
vastgesteld. Bobeldijk stelt in mijn ogen terecht dat bij een goed functionerend horizontaal toezicht voor de vennootschapsbelasting (een aanslagbelasting) min of meer sprake
is van een aangiftebelasting.83 Dit betreft overigens een vergelijkbaarheid in materiële
zin. De Belastingdienst stelt namelijk nog steeds formeel een aanslag vast waardoor ten aanzien van de desbetreffende belastingplichtigen sprake is van een andere mate van rechtsbescherming (zo blijft bijvoorbeeld het navorderingsregime met de bijbehorende eisen van toepassing) dan bij belastingplichtigen die aangifte moeten doen voor een echte aangiftebelasting. Verder ontbreekt het element van het direct betalen (voldoen dan wel afdragen) van de verschuldigde belasting. De vraag die daarbij opkomt, is of de belastingplichtigen die participeren in horizontaal toezicht dermate zeker zijn over hun fiscale positie dat ze uiteindelijk zouden kunnen instemmen met een formele omzetting
78 WRR, 2002, p. 110- 117 en p. 264.
79 Ministerie van Financiën, Kamerstukken II 2004/05, 29 643, nr. 2 en 4. 80 Oenema, 2014, p. 4-7.
81 De Belastingdienst gaat ervan uit dat hij tijdig op de hoogte wordt gebracht van mogelijke fiscale risico’s die kunnen spelen bij de belastingplichtige.
82 Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst, 2012, p. 34.
83 Bobeldijk, 2011, p. 65. Zie ook Stevens, 2012, p. 13; Stevens, 2013, paragraaf 10 en Van Lint, 2014, p. 8 e.v.
Conclusie 4.6
naar een aangiftebelasting. Dit zou namelijk betekenen dat de aan een aanslag ontleende rechtszekerheid (inclusief de navorderingsvereisten) wegvalt.
Een belangrijke randvoorwaarde om te kunnen participeren in het horizontaal toezicht is dat bedrijven beschikken over goed werkend kwaliteitssysteem (dit komt tot uitdrukking in de fiscale strategie, de fiscale beheersing en de mate van transparantie van een
onder-neming).84 In de praktijk kunnen vaak alleen grotere bedrijven, zoals multinationals, aan
deze voorwaarde voldoen. Zij beschikken namelijk over een hoge mate van administratieve deskundigheid. De hoge kwaliteitseisen die de Belastingdienst stelt aan belasting- en inhoudingsplichtigen die willen participeren in horizontaal toezicht, leiden voor hen in principe tot (hoge(re)) administratieve lasten in de vorm van onder andere kosten voor het opzetten van een TCF. Daar staat tegen over dat de Belastingdienst de vorm en intensiteit
van zijn toezicht afstemt op die eisen.85 In de praktijk komt dit erop neer dat de
Belasting-dienst in het geval van een zogenoemde convenantsaangifte voor een aanslagbelasting,
direct een – dus zonder toezicht vooraf – een (conform)aanslag oplegt.86 Dit betekent
minder toezichtlast en dus minder administratieve lasten voor de belastingplichtige. Voor de Belastingdienst heeft het horizontaal toezicht als voordeel dat een deel van zijn toezichtstaak wordt verplaatst naar de belasting- en/of inhoudingsplichtige. Doordat zij qua administratieve en fiscale deskundigheid bovengemiddeld zijn, zullen ze in principe minder fouten maken. De Belastingdienst kan hierdoor uiteindelijk besparen op menskracht
die hij tot nu toe inzet in het toezicht achteraf bij deze bedrijven.87 Dit draagt bij aan zo
laag mogelijke uitvoeringslasten voor de Belastingdienst.
4.6 Conclusie
In dit hoofdstuk heb ik vier belangrijke ontwikkelingen onderzocht die zich voordoen op het vlak van het kernelement toezicht. Dit zijn: veranderingen op het vlak van de navorderingsvereisten, de actieve informatieplicht, het vooraf invullen van gegevens in aangiften en het horizontaal toezicht. Dit met als doel vast te stellen wat dat betekent voor de onderlinge verschillen tussen de heffingsmethoden op het vlak van het toezicht. Daarnaast ben ik nagegaan welke factoren van invloed zijn op die ontwikkelingen. De reden om te kiezen voor het kernelement toezicht was dat de verschillen tussen de heffingsmethoden hier grootst waren. Uit het onderzoek komt naar voren dat door in te zoomen op die ontwikkelingen de onderlinge verschillen tussen de heffingsmethoden eerder kleiner worden dan groter:
● Door het versoepelen van de navorderingsvereisten wordt het gemakkelijker om
het toezicht bij aanslagbelastingen – net als bij aangiftebelastingen – achteraf uit te oefenen. De aanslagbelastingen groeien daardoor steeds meer in de richting van aangiftebelastingen.
84 Huiskers-Stoop, 2015, p. 136. Zie in dit verband ook Stevens, 2013, paragraaf 8.2. 85 Huiskers-Stoop, 2015, p. 162.
86 Belastingdienst, 2013, p. 41.
87 Of per saldo daadwerkelijk capaciteit wordt bespaard, is nog niet duidelijk. Vooral de gesprekken vooraf met belastingplichtigen vergen veel tijd. Zie Commissie Horizontaal Toezicht Belastingdienst, 2012, p. 71.
● Ook bij het horizontaal toezicht is te zien dat door de daarbij toegepaste werkwijze (geen toezicht vooraf meer), aanslagbelastingen krijgen aldus steeds meer kenmerken van een aangiftebelasting.
● Bij de vooraf ingevulde aangifte kan worden verdedigd dat als deze zo ongeveer alle
gegevens bevat, omzetting naar een aangiftebelasting voor de hand ligt. Met de gegevens kan de belastingplichtige immers makkelijk zelf zijn belastingschuld formaliseren. Daar kan echter tegenover worden gesteld dat het bij zoveel gegevens mogelijk is dat de Belastingdienst direct (zonder tussenkomst van een aangifte) een aanslag vaststelt. In dat geval hoeft de heffingsmethode niet te worden omgezet.
Verder blijkt dat het verbeteren van de correctiemogelijkheden voor de Belastingdienst en zo laag mogelijke uitvoeringslasten voor de Belastingdienst belangrijke drijfveren zijn achter het versoepelen van navorderingsvereisten. Daar staat tegenover dat de rechtszekerheid van belastingplichtigen erdoor afneemt.
Factoren die verband houden met de invoering van de actieve informatieplicht zijn eveneens betere correctiemogelijkheden voor de Belastingdienst en lagere uitvoeringslasten voor de Belastingdienst. Doordat belastingplichtigen in de aangewezen gevallen verplicht zijn om zelf fouten te herstellen kan de Belastingdienst minder mankracht op het dit foutherstel en het toezicht kan richten op andere belastingplichtigen. Daar staat tegenover dat de administratieve lasten voor de belastingplichtigen zullen toenemen. Zij moeten in het geval van een fout direct overgaan tot het verbeteren van de reeds ingediende aangifte. Doen zij dat niet, dan riskeren ze een boete.
Voor het horizontaal toezicht geldt dat door de voorwaarde van een kwaliteitssysteem bij belastingplichtigen, ervan wordt uitgegaan dat convenantsaangiften van een hogere kwaliteit zullen zijn en uiteindelijk leiden tot lagere uitvoeringslasten voor de Belasting-dienst (minder foutherstel en minder toezicht). Daar tegenover staat een toename van de administratieve lasten voor de belastingplichtigen.
Het vooraf invullen van gegevens maakt het voor belastingplichtigen gemakkelijker om aangifte te doen en draagt daardoor bij aan het verlagen van hun administratieve lasten. Het vooraf invullen van aangiften draagt bij aan het voorkomen van fouten in de aangiften. De rechtszekerheid van belastingplichtigen neemt daardoor toe en de Belastingdienst minder mankracht in te zetten op het toezicht op die aangiften, waardoor het leidt tot lagere uitvoeringslasten voor de dienst.
Na dit deelonderzoek naar de relevante factoren achter de ontwikkelingen op het vlak van het toezicht, is het nog van belang om na te gaan of bij de initiële keuze van heffingsmethoden en bij omzettingen in Nederland en het buitenland dezelfde dan wel andere factoren een rol spelen. Dit staat centraal in hoofdstuk 6. Om de relevante factoren bij omzettingen in het buitenland te kunnen achterhalen, is eerst meer kennis nodig van de verschillende heffingstechnieken die buiten onze landsgrenzen worden toegepast. Wat zijn de onderlinge verschillen en in hoeverre zijn ze vergelijkbaar met de in Nederland toegepaste aangifte- en aanslagbelastingen? Dat onderzoek ik hierna in hoofdstuk 5.
Literatuurstudie 5.2