Evenals Gray e.a. en McEnroe en Martens, onderzochten Monroe en Woodliff de verwachtingskloof vanuit de invalshoek van de controleverklaring. Er is door middel van een
de bewoording in de verklaring impact heeft op bepaalde componenten van de verwachtingskloof.
De vragenlijst is verspreid onder ruim 4700 personen. Hierop volgende een respons van ruim 1300. Dit aantal is in overeenstemming met andere onderzoeken gecorrigeerd voor gebruikersgroepen met ervaring binnen de accountancy (zie paragraaf 3.1.3 voor nadere toelichting). De uiteindelijk bruikbare respons is in tabel 2 weergegeven.
De nieuwe controleverklaring adresseert een aantal elementen van de verwachtingskloof door middel van specifieke bewoordingen en wordt voorgelegd aan panel B. De oude verklaring steeds aan panel A. De bewoording van de nieuwe verklaring is gebaseerd op academische literatuur en gesprekken met acht experts, bestaande uit accountants (partners en managers) en academici (p. 50, 1994). De studie is verdeeld in drie thema’s:
1. Verantwoordelijkheid van de accountant en het management; 2. Betrouwbaarheid van de jaarrekening; en
3. Toekomst van de onderneming.
De resultaten van het eerste thema zijn consistent met andere literatuur. Ook hier meenden accountants minder verantwoordelijkheden te hebben op het gebied van fraude dan de gebruikersgroepen verwachten. De aangepaste bewoording heeft niet het gehoopte effect gehad, want het verwachtingspatroon van de gebruikers is niet gedaald. Accountants vinden dat de tekst in de nieuwe controleverklaring hun verantwoordelijkheid op het gebied van fraude kleiner doet voorkomen dan deze was, wat dus per saldo leidt tot een grotere verwachtingskloof.
De nieuwe verklaring had echter wel significante impact op de veronderstelling van gebruikers dat een controle zo is ingericht dat ook niet materiële fraude wordt ontdekt. Daarnaast had de aangepaste tekst een positieve impact op de stelling dat management primair verantwoordelijk is voor het ontdekken van fraude. Als gevolg van de nieuwe tekst hadden gebruikersgroepen minder verwachtingen van de accountant op deze gebieden dan voorheen.
Het onderzoek naar het tweede thema, de betrouwbaarheid van de jaarrekening als geheel, toonde geen significante verschillen. Dit is consistent met de verwachting, aangezien de opinie paragraaf in beide verklaringen gelijk was (p. 66, 1994). De resultaten tonen wel enige verschillen in de Mann-Whitney score tussen de gebruikersgroepen onderling, als het gaat om de betekenis van een bepaald type opinie. De mogelijke opinies zijn: goedkeurend, goedkeurend met toelichtende paragraaf, oordeelonthouding of afkeurend. Echter het algemene beeld bevestigt dat gebruikersgroepen weten wat de kwaliteit is van de jaarrekening bij een bepaald type opinie van de accountant (p. 63 – p. 66).
Groep Oude controleverklaring (Panel A) Nieuwe controleverklaring (Panel B) Accountants 97 81 Boekhouders 74 68 Vreemd-vermogen verschaffers 60 58 Directeuren 97 84 Aandeelhouders 112 102 Studenten 121 62
Tabel 2: Respons op oude en nieuwe verklaring per groep, Monroe en Woodliff, p. 54, 1994 Het laatste thema vertoont sterke raakvlakken met een veelbesproken component uit de overige onderzoeken in dit hoofdstuk: de betekenis van de controleverklaring in relatie tot de continuïteit van de onderneming. Zo wordt een goedkeurende verklaring door twee gebruikersgroepen gezien als een indicatie voor een goede investering (statistisch significant), maar is de overtuiging afgaande op de scoreschaal niet zo groot.
Daarnaast wordt iedere verklaring anders dan goedkeurend gezien als een negatief investeringsadvies. In de eerdere onderzoeken is deze vraag niet gesteld, of kwam naar voren dat gebruikers wisten dat een goedkeurende verklaring niets zegt over de geschiktheid van de onderneming als investeringsobject (zie paragraaf 3.2.3). De alternatieve bewoording had geen significante invloed op bovenstaande verwachtingskloof (p. 67 – p. 69). Wel in lijn met de andere onderzoeken bestaan er volgens Monroe en Woodliff verwachtingskloven op de gebieden fraude en continuïteit.
Interessant is dat de nieuwe controleverklaring op bepaalde thema’s de verwachtingskloof dichtte, maar op andere thema’s juist een averechts effect had. Na analyse blijkt dat de verwachtingskloof verkleint op thema’s waar de nieuwe tekst specifiek de verantwoordelijkheden van de accountant benoemt en tegelijkertijd de misvattingen die bestaan over de controleverklaring adresseert. De verwachtingskloof neemt toe in gebieden waar geen verantwoordelijkheid ligt van de accountant en die daardoor vaak ontbreken in de verklaring (p. 70, 1994).
3.3.2 Resultaten van Houghton e.a. (2011)
Materialiteit in de controle is van grote invloed op een steekproef, foutmarge en de mate van zekerheid (p. 482, 2011). Vanuit Gray e.a. (paragraaf 3.2.3) is bekend dat gebruikers van de jaarrekening de mate van zekerheid linken aan het begrip materialiteit. Houghton e.a. onderzoeken de maatschappelijke perceptie van het materialiteitsbegrip, met als doel antwoord geven op de vraag in hoeverre de door de accountant gehanteerde materialiteit openbaar gemaakt moet worden (2011).
De studie is gebaseerd op diepte-interviews met diverse stakeholders in 2007. Voorafgaand zijn er discussiegroepen gevormd om de belangrijkste dilemma’s te duiden met betrekking tot assurance dienstverlening, de verwachtingskloof en het risico van assurance voor gebruikers en verstrekkers. De resultaten van de discussies zorgden voor de input bij de diepte-interviews (p. 488, 2011).
Stakeholders in het onderzoek van Houghton e.a. zijn gebruikers van controleverklaringen, zoals: boekhouders, financieel adviseurs, financieel planners, verschaffers van vreemd vermogen, analisten, investment managers, beurshandelaren en particuliere investeerders. Daarnaast namen ook toezichthouders en leden van de beroepsorganisatie deel aan het onderzoek (p. 488 – 489, 2011).
Materialiteit blijkt een lastig te begrip voor de meeste gebruikers van financiële informatie en zij achten een nadere uitleg in lekentaal wenselijk. Houghton e.a. concluderen dat gebruikers die financieel onvoldoende onderlegd zijn de plank mis slaan met de algemene gedachte ‘meer is beter’. Een hogere materialiteit betekent dat de accountant een hogere foutmarge hanteert en dit maakt de facto de controle minder diepgaand. De term ‘maximaal toelaatbare foutmarge’ zou daarom een betere term zijn voor materialiteit.
Het publiceren van materialiteit kan een signaal geven aan de gebruiker dat een controle niet allesomvattend is en nooit een honderd procent garantie is. Dit zou ook de verwachtingskloof ten goede komen op het gebied van fraude. Een aantal gebruikers verwacht bijvoorbeeld absolute zekerheid op het gebied van fraude in plaats van redelijke mate van zekerheid (paragraaf 3.2.1). De resultaten van Porter e.a. onderschrijven ook dat de gebruiker meer zekerheid wil dan op dit moment wordt geboden. Zo verwachten gebruikers dat accountants diefstal door medewerkers benoemen in de controleverklaring (appendix 1b).
Tegenstanders beargumenteren dat kwantitatieve materialiteit niet het volledige verhaal vertelt, aangezien er met betrekking tot bepaalde elementen in de controle een andere materialiteit wordt gehanteerd. Zo is er kwalitatieve materialiteit als het gaat om toelichtingen in de jaarrekening.
Daarnaast wordt fraude door management altijd als materieel gezien, omdat het implicaties heeft voor de integriteit van management en dus voor de jaarrekening als geheel. Het toelichten van het gehele materialiteitsconcept zou daarom tot meer verwarring leiden in de jaarrekening. Als laatste nadelig effect wordt aangehaald dat het publiceren van materialiteit de controleklant in staat stelt om frauduleuze transacties onder de materialiteitsgrens te houden, wat de kans op detectie door de accountant verlaagt.