De onderstaande indicatieve aandachtspunten voor de review zijn ontleend aan de literatuur en voorbeelden van goede praktijk uit het Rekenkamer-onderzoek. Zij zijn niet gehanteerd als normenkader binnen het onderhavige onderzoek naar de kwaliteit van reviews. Het overzicht kan dienen als aanzet voor een verdere ontwikkeling van een rijksbreed kader voor het reviewbeleid ten aanzien van de accountantscontrole bij rechtspersonen met een wettelijke taak.
2 Uitgangspunten
• Er is een toezichtsbeleid geformuleerd waarbinnen de review wordt uitgevoerd;
• De verdeling van verantwoordelijkheden van bij de review betrokken partijen is duidelijk.
De eindverantwoordelijkheid voor het reviewbeleid ligt bij de beleidsdirectie of toezicht-houder. Aangezien het beoordelen van de kwaliteit van werkzaamheden van accountants in sterke mate een vaktechnische aangelegenheid is, heeft de DAD een belangrijke rol bij het vaststellen van het reviewbeleid en bij de uitvoering van de review.
3 Reviewbeleid
• Het doel van de review past in het geformuleerde toezichtsbeleid;
Algemeen doel review: inzicht verkrijgen in de opzet en werking van de controle van de externe accountant en vast stellen of van de bevindingen, het oordeel van de accountant, en de verantwoording door de instelling gebruik kan worden gemaakt. In het gebruik wordt onderscheid gemaakt tussen het vaststellen van de rechtmatigheid van
ontvangsten en uitgaven op het niveau van het ministerie en het vormen van een oordeel over de rechtmatigheid van de besteding en ontvangsten op het niveau van de instelling.
Voor dat laatste is van belang of het gaat om een oordeel op het niveau van een instelling, taak of sector.
• De procedures van de review worden beschreven: aankondiging, uitvoering, rapportage en terugkoppeling;
• De verschillende vormen van review worden omschreven en een beleid voor het toepassen van verschillende vormen wordt vastgelegd;
Vormen van review zijn: (1) collegiaal gesprek; (2) dossieronderzoek bij de externe accountant; (3) kantoorreview; (4) reperformance; (5) eigen onderzoek bij de instelling.
Toelichting:
Reperformance is het herhalen van controlewerkzaamheden van de externe accountant.
Dit kan plaats vinden als de AD – na bijvoorbeeld dossieronderzoek – onzeker is of op (delen van) de werkzaamheden van de accountant gesteund kan worden. Een stap verder gaat het uitvoeren van eigen onderzoek bij de instelling. Dit kan bijvoorbeeld dienen om veronderstellingen van de externe accountant aan eigen bevindingen te toetsen.
Aanbevolen wordt deze veronderstellingen en eigen aannames in de review periodiek te toetsen door eigen waarnemingen bij de instelling.
• De frequentie en de diepgang van de uit te voeren reviews worden onderbouwd door middel van een (schriftelijk vastgelegde) risico-analyse;
• De onderbouwing (risico-analyse) bestaat uit een explicitering van alle overwegingen die bepalend zijn voor de frequentie en diepgang van de review;
Overwegingen voor de onderbouwing van de frequentie en diepgang van de reviews zijn onder meer:
• Financieel belang: een gering financieel belang kan aanleiding zijn voor een lage frequentie en geringe diepgang van de review en omgekeerd;
• Kwaliteit van de accountantscontrole: als deze in voorgaande jaren onvoldoende bleek kan dat aanleiding zijn om frequentie en diepgang hoog te houden;
• Kwaliteit van het financieel beheer van de instellingen in combinatie met gebreken in de accountantscontrole;
• Complexiteit regelgeving: het inherente risico van complexe regelingen is hoog;
• Politieke gevoeligheid: politiek gevoelige regelingen of taken kunnen aanleiding zijn voor een hogere frequentie en diepgang van de review.
• De DAD onderbouwt ook de omvang van een eventueel in het kader van een review te trekken steekproef en wijze van steekproeftrekking aan de hand van de risico-analyse.
4 Planning
• De DAD legt een plan voor de review vast in het jaarlijks op te stellen controleplan;
• Voor de uitvoering van reviews wordt door de DAD de personele inzet gepland en de capaciteit (uren) gereserveerd;
• Bij het bepalen van het moment van review wordt door de DAD rekening gehouden met de belasting van de externe accountants.
5 Uitvoering
• Een review door de DAD bestaat ten minste uit een collegiaal gesprek in combinatie met beoordeling van de rapportage(s) van de accountant en de bijbehorende verantwoordingen van de instelling;
• In een dossierreview worden de relevante stappen doorlopen.
De volgende stappen kunnen in een dossierreview worden onderscheiden:
• Vaststellen dat er planningsmemoranda en controle-/werkprogramma’s zijn opgesteld en goedgekeurd door de verantwoordelijke externe accountant;
• Beoordelen of daarin alle door het ministerie vereiste controles zijn opgenomen en voldoende rekening is gehouden met de specifieke kenmerken van de betreffende organisatie;
• Aan de hand van vastleggingen door de externe accountant vaststellen dat deze werkzaamheden kwantitatief en kwalitatief voldoende zijn uitgevoerd. Voor niet-verrichte werkzaamheden moet een motivering aanwezig zijn;
• Vaststellen dat de rapportage(s) en de accountantsverklaring in overeenstemming zijn met het geheel van de controlebevindingen en de voorschriften;
• Aan de hand van parafen en vastleggingen in het dossier vaststellen dat de accountant verantwoordelijkheid heeft genomen voor de volledige uitvoering van de controle.
6 Dossiervoerming
• Per review wordt een dossier ingericht waarin de noodzakelijke stukken worden opgenomen;
• Het dossier is zodanig dat de oordeelsvorming kan worden gerecon-strueerd.
In een reviewdossier bevinden zich de volgende stukken:
• Aankondigingsbrieven aan de instelling en de externe accountant;
• Afgewerkt en geparafeerd reviewprogramma AD;
• Notities van AD met reviewbevindingen;
• Kopieën van gereviewde accountantsverklaringen met bijlagen;
• Beoordelingsrapport AD (reviewverslag);
• Verslag van bespreking beoordelingsrapport met externe accountant;
• Correspondentie afhandeling review aan instelling en externe accountant;
• Afschrift rapportage aan beleidsdirectie/ toezichthouder;
• (bij dossierreview) Voor oordeelsvorming relevante kopieën uit dossier van de externe accountant, waaronder planningsmemorandum, controleprogramma, management-letter.
7 Oordeelsvorming
• de oordelen per gereviewde accountant worden geëxpliciteerd en vastgelegd;
• sectoranalyses worden gemaakt en de bevindingen hiervan vastge-legd;
• oordelen over de rechtmatigheid per sector worden geëxpliciteerd en vastgelegd.
8 Rapportering
• Naar aanleiding van de review vindt door de DAD terugkoppeling plaats naar de externe accountant;
• De reviewbevindingen worden, waar nodig voorzien van aanbeve-lingen, tijdig gerapporteerd aan de beleidsdirectie/toezichthouder;
• De DG en de minister worden tijdig ingelicht over de relevante reviewbevindingen;
• De algemene reviewbevindingen worden zonodig opgenomen in een bijlage bij het controleprotocol dat in het volgende jaar van toepassing is.
9 Follow up en evaluatie
• Er vindt een follow up plaats van de aanbevelingen gedaan richting externe accountant en beleidsafdeling/toezichthouder;
• Periodiek worden het beleid en de uitvoering van de review geëva-lueerd.