U n i v e r s i t e i t v a n A m s t e r d a m M r . D r s . N . G . H . S p e e t R A
De innovatiebox
Sebastiaan Evertsen 10335307
Bachelorscriptie fiscale economie
juni
Inhoudsopgave
1.
Inleiding ... 4
1.1 Introductie ... 4
1.2 Centrale vraag en deelvragen ... 5
1.3 Onderzoeksopzet ... 6
2.
Welke wet-‐ en regelgeving is relevant voor de toepassing van de
innovatiebox? ... 7
2.1 Inleiding ... 7
2.2 Hoe is de innovatiebox ontstaan? ... 7
2.2.1
De octrooibox ... 7
2.1.2
De innovatiebox ... 9
2.3 De uitwerking van de innovatiebox in het Nederlands recht ... 10
2.3.1
De evolutie van de reikwijdte ... 10
2.3.2
Het besluit van 2014 ... 11
2.3.3
Zijn er knelpunten met de huidige reikwijdte van de maatregel? ... 12
2.5 Subconclusie ... 13
3.
Wat zijn de kritieken jegens de Nederlandse innovatiebox in zijn huidige
vorm? ... 15
3.1 Inleiding ... 15
3.2 Wat is de heersende opinie in Nederland ten opzichte van de innovatiebox? ... 15
3.2.1
De oprichting van de octrooibox bezien vanuit Europees oogpunt ... 15
3.2.2
De overgang van octrooibox naar innovatiebox bezien vanuit Europees oogpunt ... 18
3.3 Wat is de invloed van BEPS op de innovatiebox? ... 20
3.3.1
Wat houdt BEPS in? ... 20
3.3.2
De invloed van BEPS op de innovatiebox ... 21
3.3.3
Modified nexus benadering ... 23
3.4 Subconclusie ... 25
4.
Wat zijn de overeenkomsten en de verschillen tussen de innovatiebox in
Nederland en Engeland en wat kan Nederland daar van leren? ... 27
4.1 Inleiding ... 27
4.2 Wat zijn de juridische vereisten ten aanzien van de vergelijkbare regeling in
Engeland? ... 27
4.2.1
De introductie van de patent box in Engeland ... 27
4.2.2
De toegangseisen van de patent box ... 28
4.2.3
RIPP ... 30
4.3 De overeenkomsten met Nederland ... 32
4.4 De verschillen met Nederland ... 32
4.5 Kan Nederland hier van leren en wat betekent dit voor de toekomst? ... 34
4.6 Subconclusie ... 35
5.
De conclusie ... 37
5.1 Inleiding ... 37
5.2 Beantwoording subvragen ... 37
5.2.1
Welke wet-‐ en regelgeving is relevant voor de toepassing van de innovatiebox? ... 37
5.2.2
Wat is de kritiek ten opzichte van de innovatiebox in zijn huidige vorm in Nederland? .. 37
5.2.3
Wat zijn de verschillen en de overeenkomsten tussen de innovatiebox in Nederland en die in Engeland en wat kan Nederland daar van leren? ... 38
5.3 Beantwoording centrale vraag ... 39
Bibliografie ... 41
Literatuur ... 41
Kamerstukken & publicaties ... 42
Verklaring eigen werk ... 44
1. Inleiding
1.1 Introductie
Sinds begin 2007 is een nieuwe regeling opgenomen in artikel 12 sub b Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet VPB 1969). Deze nieuwe wet is op 6 februari 2007 in het Staatsblad gepubliceerd en gaat over de introductie van de octrooibox, die met terugwerkende kracht per 1 januari 2007 in werking is getreden.1 De regeling betreffende de octrooibox is vervolgens in 2010 aanzienlijk gewijzigd. Vanaf 2010 staat deze regeling bekend onder een andere naam; de innovatiebox.
Het ‘normale’ tarief binnen de vennootschapsbelasting ligt op 25%. Echter, het deel dat binnen de innovatiebox valt, wordt belast tegen een effectief tarief van 5%. Achterliggende gedachte voor deze aparte box is dat, volgens de wetgever, innovatie een drijvende kracht achter de economische ontwikkeling is. Deze economische ontwikkeling levert een grote bijdrage aan de arbeidsproductiviteit. Tevens is innovatie belangrijk voor de werkgelegenheid omdat het de
technologische concurrentiepositie van bedrijven bepaalt.2
De innovatiebox is bedoeld om economische en wetenschappelijke vooruitgang te stimuleren, dit is een duurzaam en vooruitstrevend doel. Echter, er bestaat veel onduidelijkheid over de toepasbaarheid. Deze onduidelijkheid geeft onzekerheid over de toekomst. Er zijn talloze voorbeelden uit de praktijk waaruit de onbestemdheid blijkt. Zo is het onduidelijk welk gedeelte van de winst van een onderneming exact in de innovatiebox valt. Tevens is het onduidelijk hoe ondernemers die in de inkomstenbelasting (hierna: IB) vallen, gebruik kunnen maken van deze box. De regeling is alleen toepasbaar in de vennootschapsbelasting (hierna: VPB). Het objectieve karakter van de box roept in de praktijk veel vragen op. Er heerst zoveel verwarring omtrent de innovatiebox, dat de staatssecretaris op 1 september 2014 met een besluit is gekomen. Dit besluit is volledig gewijd aan de innovatiebox en heeft als doel duidelijkheid te verstrekken over de toepasselijkheid van de regels.3
Naast de onduidelijkheden wat betreft het toepassingsbereik zijn er ook twijfels over de effectiviteit. Naar aanleiding daarvan heeft de Staatssecretaris van Financiën een onderzoek ingesteld. De eerste resultaten zouden voor Prinsjesdag 2013 gepresenteerd worden. Echter, bij gebrek aan bruikbare data, is het onderzoek inmiddels uitgesteld naar 2015. Ondanks het ontbreken van bruikbare data is een aantal cijfers bekend. Zo was het budgettaire beslag van de innovatiebox in 2010 maar liefst 324 miljoen euro. In 2011 is dit bedrag geraamd op 567 miljoen euro en in 2012 wordt er zelfs gesproken over 625 miljoen euro. Deze tendens laat zien dat een groeicurve is te ontdekken in het fiscale gebruik van deze box.4 Ondanks de onbestemdheid lijkt de populariteit van de maatregel te groeien.
Vanuit Nederland zelf wordt veel kritiek op de innovatiebox, maar daarnaast ook vanuit de landen om ons heen. Er wordt veel commentaar gegeven op de Nederlandse fiscale regels omtrent deze box. De commentaren vanuit het buitenland komen onder meer uit het Verenigd
1 Stb. 2007, 44.
2 Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 3.
3 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
Koninkrijk en Duitsland. De Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (hierna: OESO) heeft een groot aandeel in deze kritieken. Zij publiceerde begin 2013 een rapport genaamd Base Erosion and Profit Shifting (hierna: BEPS). BEPS is een actieplan dat is gebaseerd op 15 punten, waarvan enkele punten betrekking hebben op de innovatiebox. Door middel van dit plan wordt geprobeerd een kader te schetsen waarbinnen het gewenste toepassingsbereik van internationale fiscale regels wordt aangeduid. Het Verenigd Koninkrijk en Duitsland hebben samen een voorstel gedaan om een andere invulling te geven aan het substance-‐criterium bij patent boxen. Dit voorstel valt precies binnen de richtlijnen van BEPS.5 Ook het Verenigd Koninkrijk kent een patent box die vergelijkbaar is met de Nederlandse octrooibox (de voorloper van de innovatiebox). Echter, het toepassingsbereik van deze Engelse regels is aanzienlijk enger dan die van de huidige Nederlandse regels. Het effectieve tarief in het Verenigd Koninkrijk is 10% en om van deze fiscaal gunstige regeling gebruik te kunnen maken is een patent vereist.6 Duitsland kent in het huidige systeem geen box voor intellectueel eigendom (hierna: IP). Research en development (hierna: R&D) activiteiten worden in Duitsland ondersteund door middel van directe subsidies van de nationale-‐ en EU-‐bronnen. Het grote aantal subsidieprogramma’s, die variëren in verband met de financieringsvoorwaarden en omvang, heeft geleid tot een zeer ondoorzichtig en inefficiënt systeem.7 Recent heeft Duitsland samen met het Verenigd Koninkrijk de modified nexus benadering opgesteld. Het huidige systeem in Duitsland wordt niet verder behandeld in deze scriptie. Dit aangezien Duitsland geen vergelijke IP-‐box kent zoals in Nederland, daarentegen kent Engeland wel een vergelijkbare box.
1.2 Centrale vraag en deelvragen
Ondanks het feit dat de wetgeving omtrent de innovatiebox vrij jong is, heeft de box al veel wijzigingen moeten ondergaan. Doordat de box nog steeds onderhevig is aan veel kritiek, zowel op nationaal niveau als op Europees niveau, ligt het in de lijn der verwachting dat nog meer aanpassingen op de regelgeving zullen volgen. De centrale vraag van deze scriptie luidt dan ook:
Welke aanpassingen zijn gewenst om de innovatiebox te behouden in de Nederlandse fiscale wetgeving?
Om antwoord op deze vraag te geven wordt gebruik gemaakt van een drietal deelvragen: -‐ Welke wet-‐ en regelgeving is relevant voor de toepassing van de innovatiebox? -‐ Wat is de kritiek ten opzichte van de innovatiebox in zijn huidige vorm in Nederland? -‐ Wat zijn de overeenkomsten en de verschillen tussen de innovatiebox in Nederland en
die in Engeland en wat kan Nederland daar van leren?
In het eindproduct van deze hoofdvraag wordt een evaluatie gegeven hoe de innovatiebox zijn uitwerking heeft in het Nederlandse recht. Tevens wordt geconcludeerd welke aanpassingen gewenst zijn zodat de innovatiebox in de Nederlandse wetgeving succesvol kan blijven voortbestaan.
5 Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 1 december 2014, Kamerstuk 80. 6 Aanhangsel Handelingen II 2014/15, nr. 84.
1.3 Onderzoeksopzet
Het onderzoek is verricht aan de hand van literatuuronderzoek. Verschillende soorten bronnen zijn hiervoor geraadpleegd zoals: vakliteratuur, jurisprudentie, wetgeving en kamerstukken om het onderwerp vanuit verschillende invalshoeken te belichten. Daarnaast is gebruik gemaakt van de rechtsvergelijkende methode om de nationale regelgeving met Engeland te vergelijken.
Om tot een antwoord op de centrale vraag te komen wordt in hoofdstuk 2 een nadere omschrijving en uitleg gegeven betreffende het begrip innovatiebox. De historie van de octrooibox begint in het jaar 2007. Vanuit dat punt zijn vervolgens alle veranderingen van de regelgeving beschreven en behandeld. Sinds 2010 is niet alleen de naam veranderd, maar de reikwijdte is tevens aangepast. De regeling is aanzienlijk verruimd. Als toelichting op de toegenomen reikwijdte wordt het besluit van 1 september 2014 behandeld. Aan het einde van dit hoofdstuk is het begrip innovatiebox vanuit verschillende invalshoeken bekeken. Vervolgens wordt in hoofdstuk 3 de kritiek behandeld op de innovatiebox in zijn huidige vorm. De kritiek wordt vanuit Nederland zelf uiteengezet en nader toegelicht. Daarnaast worden de internationale kritieken besproken. In dit gedeelte wordt ook BEPS behandeld. De rechtsvergelijkende methode wordt in hoofdstuk 4 toegepast. In dit hoofdstuk wordt de Nederlandse innovatiebox vergeleken met de patent box in Engeland. Voorafgaand aan de vergelijking wordt een kader geschetst waarbinnen de regels in dat specifieke land moeten functioneren, gebaseerd op hun nationale regelgeving. In hoofdstuk 5, het laatste hoofdstuk, zijn de conclusies getrokken, om vervolgens een aantal aanbevelingen daaraan toe te voegen. In dit hoofdstuk wordt daarnaast aan de hand van de uitwerkingen van de drie deelvragen een antwoord gegeven op de centrale vraag.
2. Welke wet-‐ en regelgeving is relevant voor de toepassing
van de innovatiebox?
2.1 Inleiding
In dit hoofdstuk komt het ontstaan van de innovatiebox aan de orde. Er wordt aandacht besteed aan het ontstaan van de voorloper van de innovatiebox, de octrooibox. Na de invoering van de octrooibox is flink gesleuteld aan de voorwaarden en het toepassingsbereik van de regels. Tevens vond een naamsverandering plaats. De octrooibox bestaat sinds 2010 niet meer en is vervangen door de innovatiebox.
Ondanks de invoering van de hernieuwde innovatiebox bleef een gordijn van vaagheden rondom deze regeling hangen. In een poging deze voortdurende onduidelijkheid weg te nemen, is het besluit van 2014 geschreven. Dit besluit wordt nader geanalyseerd. Ten slotte wordt in dit hoofdstuk de innovatiebox van verschillende invalshoeken belicht. De voor-‐ en nadelen worden nader uitgelegd. Bovenstaande uiteenzetting geeft een antwoord op de vraag die in dit hoofdstuk centraal staat: Welke wet-‐ en regelgeving is relevant voor de toepassing van de
innovatiebox?
2.2 Hoe is de innovatiebox ontstaan?
2.2.1 De octrooibox
Na aandringen van de Tweede Kamer en het bedrijfsleven is de octrooibox opgenomen in het wetsvoorstel ‘Werken aan Winst’. Dit is een wetsvoorstel dat voorziet in een groot aantal veranderingen in de fiscale wetgeving. De octrooibox is begin 2007 daadwerkelijk opgenomen in de wet, in artikel 12b Wet VPB 1969. Door middel van de invoering van de octrooibox heeft de wetgever een instrument ontwikkeld waarmee innovatie en hoogwaardige werkgelegenheid wordt aangemoedigd. Deze belastingmaatregel dient namelijk het uitvoeren van R&D fiscaal aantrekkelijk te maken. Bovendien is met de invoering van de octrooibox beoogd in Nederland
meer werkgelegenheid en een voor Nederland verbeterde concurrentiepositie te creëren.8
De octrooibox is aldus bedoeld om ‘eigen’ R&D te stimuleren. Daarom dient het immateriële activum door de belastingplichtige zelf te worden voortgebracht. Dit houdt in dat de belastingplichtige het activum zelf of mede heeft ontwikkeld. Is dit niet het geval, kun je kortweg niet in aanmerking komen voor deze gunstige fiscale maatregel. Daarnaast geldt, voor immateriële activa die zijn aangekocht, dat deze alleen in aanmerking komen indien deze verder worden ontwikkeld door de belastingplichtige.9 Dit is om de eigen R&D zoveel mogelijk te stimuleren en om misbruik van de regeling tegen te gaan door het toepassingsbereik eng te houden.
Als vereiste voor toepassing van de octrooibox moet op het immateriële activum een octrooi zijn verleend. In de wettekst van artikel 12b Wet VPB 1969 is geen omschrijving van het begrip octrooi opgenomen. Echter, in de artikelen 2 en 53 van de Rijksoctrooiwet 1995 is wel een omschrijving van het begrip octrooi terug te vinden. Uit artikel 2 volgt dat uitvindingen die
8 J.J.D. Veraa, Fiscale Geschriften nr. 25: De octrooibox, Den Haag: SDU Uitgevers 2009. 9 Kamerstukken I 2006/07, 30 572, nr. C.
nieuw zijn, op uitvinderswerkzaamheid berusten en toegepast kunnen worden op het gebied van nijverheid vatbaar zijn voor een octrooi. Aan het laatste criterium is voldaan indien een voortbrengsel of werkwijze ergens in het economische verkeer vervaardigd of toegepast kan worden. In artikel 53 staat nauwkeurig beschreven wat de rechten van een octrooihouder zijn. Deze rechten geven de octrooibezitter de mogelijkheid om een ieder ander te verbieden
commerciële handelingen met de geoctrooieerde uitvinding te verrichten.10
De octrooibox is aldus een fiscaal gunstige maatregel waarbij een zelf ontwikkeld activum met een octrooi in een voordelige box kan worden ondergebracht, ter stimulering van R&D. Toch gaf de introductie van de octrooibox in 2007 niet het gewenste succes. In navolging daarvan is via een tweetal aanpassingen gepoogd de octrooibox interessanter en daarmee meer succesvol te maken. De eerst aanpassing vond plaats in 2008.11 Sinds 1 januari 2008 is de octrooibox tevens toegankelijk voor immateriële activa die voortvloeien uit speur-‐ en ontwikkelingswerk (hierna: S&O). Het toepassingsbereik is vergroot, aangezien de octrooibox niet meer alleen van toepassing is voor ondernemingen met een octrooi in bezit, maar daarnaast voor immateriële activa die voortvloeien uit S&O zonder octrooi. Deze verandering vloeide voort uit het Belastingplan 2008 dat door de Tweede Kamer werd aangenomen.12 Een S&O-‐project kan worden omschreven als een bundeling van S&O werkzaamheden waarvoor een S&O-‐verklaring is verstrekt aan een belastingplichtige. Deze werkzaamheden leiden vervolgens tot een immaterieel activum, een zogenoemd S&O-‐activum. Aldus hoeft op deze uitvindingen dan geen octrooi te zijn verleend. 13 Deze uitbreiding werd voornamelijk voordelig geacht voor het midden-‐ en kleinbedrijf (hierna: MKB) aangezien het aanvragen van een octrooi behoorlijk prijzig kan zijn. Omdat de kosten voor het aanvragen van een octrooi vrij hoog liggen, moet het wel opwegen tegen de baten. Als de verwachte opbrengsten gering zijn wordt geen octrooi aangevraagd. Bovendien dient een onderneming zijn bedrijfsgeheimen prijs te geven om een
octrooi te verkrijgen, hetgeen voor sommige branches niet wenselijk is.14 Door het
toepassingsbereik van de octrooibox te vergroten met de S&O activiteiten heeft de wetgever geprobeerd om innovatie fiscaal interessanter te maken voor het MKB.
Om toegang te krijgen tot het verlaagde tarief van de octrooibox, moeten de voordelen in belangrijke mate (minimaal 30%) hun oorzaak dienen te vinden in de aan de belastingplichtige verleende octrooien. Dit is beschreven in artikel 12b lid 2 Wet VPB 1969 en is in de praktijk bekend als de oorzaaktoets. Uit de memorie van toelichting blijkt dat dit criterium is opgenomen om te voorkomen dat een relatief onbeduidend octrooi als dekmantel dient om een immaterieel activum in de octrooibox onder te brengen.15 Deze beperking is aldus in het leven geroepen om te voorkomen dat de regeling voor andere doelen wordt gebruikt dan waarvoor deze bestemd is. Per immaterieel activum waarop een octrooi is verleend, kan de keuze worden gemaakt tussen opname in de octrooibox dan wel afschrijving ineens op grond van artikel 3.30 lid 1 Wet IB 2001.16 Dit artikel heeft betrekking op de afschrijving van bedrijfsmiddelen, wat uiteindelijk de
10 J.J.D. Veraa, Fiscale Geschriften nr. 25: De octrooibox, Den Haag: SDU Uitgevers 2009.
11 IJ. de Nies & B.J. Kiekebeld, ‘Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de
innovatiebox’, MBB 2011/05.
12 Kamerstukken II 2007/08, 31 206, nr. 9.
13 J.J.D. Veraa, Fiscale Geschriften nr. 25: De octrooibox, Den Haag: SDU Uitgevers 2009.
14 IJ. de Nies & B.J. Kiekebeld, ‘Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de
innovatiebox’, MBB 2011/05.
15 Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 3.
belastbare winst (tegen het normale VPB-‐tarief) verlaagt. Als wordt gekozen voor de octrooibox, zijn de winsten belast en verliezen aftrekbaar tegen een effectief tarief van 10%. Het effectieve tarief is op een beperkt gedeelte van toepassing, namelijk het gedeelte van de opbrengsten dat boven de drempel uitgaat, maar onder het maximum blijft (de resterende ruimte). De drempel is gelijk aan de nog in te lopen voortbrengingskosten aan het einde van het voorafgaande jaar, vermeerderd met de voortbrengingskosten van de activa waarvoor belastingplichtige in het jaar heeft gekozen voor toepassing van de octrooibox (maximaal €100.000 voor S&O-‐activa). Het plafond is gesteld op de resterende ruimte aan het einde van het voorgaande jaar vermeerderd met het viervoud van de voortbrengingskosten van de activa waarvoor belastingplichtige in het jaar heeft gekozen voor toepassing van de octrooibox (maximaal €400.000 voor S&O-‐activa).17 De complexe theorie wordt hieronder geïllustreerd door middel van een voorbeeld.
Voorbeeld
In 2007 krijgt de belastingplichtige een octrooi toegewezen voor een immaterieel actief. De investering in het immateriële activum, de voortbrengingskosten, die ten laste van de winst zijn gebracht in de onderzoeksfase bedragen €1000. De inkomsten bedragen in het eerste jaar €500 en de kosten €50. Op basis van artikel 12b Wet VPB 1969 bedraagt het plafond een viervoud van het bedrag van de voortbrengingskosten. De octrooiboxruimte bedraagt 4 x €1000 = €4000. De opbrengst bedraagt €500 minus afschrijving (1/5 x €1000 = €200) minus €50 kosten = €250. Aan het einde van het eerste jaar bedraagt de octrooiboxruimte €3750. Dit is het maximale bedrag wat belast kan worden in de octrooibox tegen het gereduceerde effectieve tarief van 10%. Het bedrag wordt bij beschikking vastgesteld en geldt als boxruimte voor het daaropvolgende jaar. Hierbij wordt opgeteld vier maal de activering van in het volgende jaar zelf ontwikkeld immaterieel actief waarop een octrooi is verleend. Indien derhalve in 2008 een bedrag van €1500 aan ontwikkelingskosten is gemaakt ter verbetering van het bestaande of voor een nieuw octrooi. Als daarnaast de opbrengsten €600 bedragen en de kosten €50, dan bedraagt de boxruimte eind 2008: €3750 + (€1500 x 4) – €550 = €9200.18
De reden dat een dergelijk plafond is opgenomen in het wetsvoorstel is gelegen in het feit dat het in veel gevallen niet eenvoudig zal zijn om een antwoord te geven op de vraag welke opbrengsten en kosten kunnen worden toegerekend aan het geactiveerde immateriële activa, aldus de memorie van toelichting.19 Door de opname van een plafond krijgen belastingplichtigen een incentive om zoveel mogelijk kosten toe te rekenen aan een octrooi en te activeren. Hierdoor wordt de ruimte immers verviervoudigd. Daarmee wordt vermeden dat wordt getracht zoveel mogelijk kosten ten laste van het hoge tarief te brengen en de voordelen in de octrooibox op te nemen.20
2.1.2 De innovatiebox
Ondanks de wijzigingen van het Belastingplan 2008 was het resultaat van de octrooibox nog steeds niet optimaal. In het Belastingplan 2010 is de regeling opnieuw gewijzigd. Het wetsvoorstel Belastingplan 2010 is op 22 december 2009 door de Eerste Kamer aanvaard.21 De
17 L. Mulder, ‘De introductie van de innovatiebox’, Forfaitair 2010/202. 18 P.H.M. Flipsen, ‘De octrooibox nader beschouwd, MBB 2006/7-‐8. 19 Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 3.
20 P.H.M. Flipsen, ‘De octrooibox nader beschouwd, MBB 2006/7-‐8.
21 Stb. 2009, 609.
naam ‘octrooibox’ heeft plaats moeten maken voor de naam ‘innovatiebox’. Afgezien van de naam is inhoudelijk een aantal grote veranderingen doorgevoerd.
De drempel en het plafond zijn in de parlementaire geschiedenis besproken. Uit de praktijk is gebleken dat het plafond met betrekking tot een octrooi-‐activa van vier maal de voortbrengingskosten nog nooit is bereikt. Alleen het absolute plafond van €400.000 is bij S&O-‐ activa bereikt. Omdat deze regel niks toevoegt en wel voor onnodige administratieve lasten zorgt bij bedrijven is besloten het plafond af te schaffen.22 Als gevolg van het verdwijnen van dit plafond hoeft niet meer jaarlijks de beschikbare ruimte voor bezwaar vatbare beschikking te worden vastgesteld.23 Naast het afschaffen van het plafond is het effectieve tarief van 10% teruggebracht naar 5%. Bovendien zijn de verliezen aftrekbaar tegen het ‘normale’ tarief van de VPB, in plaats van het effectieve tarief waartegen de voordelen worden belast.
2.3 De uitwerking van de innovatiebox in het Nederlands recht
2.3.1 De evolutie van de reikwijdte
De octrooibox is in beginsel van toepassing op alle VPB-‐plichtige ondernemingen. De box kan zowel worden toegepast op binnenlandse belastingplichtigen, als op buitenlandse belastingplichtigen met een vaste inrichting in Nederland. Er wordt geen onderscheid gemaakt naar de omvang van de onderneming.24 Wel moeten de ondernemingen voldoen aan alle vereisten om toegang te krijgen tot de octrooibox. Bij de invoering van de octrooibox in 2007 was de reikwijdte beperkt tot degene die in het bezit waren van een octrooi. Sinds 2008 kunnen niet alleen de octrooibezitters gebruik maken van de box, maar komen bedrijven met een S&O-‐ verklaring ook in aanmerking. Op deze manier heeft de wetgever twee toegangspoorten tot de octrooibox gecreëerd.
Om toegang te krijgen tot de octrooibox is alleen het bezit van een immaterieel activum niet voldoende. De belastingplichtige moet het immateriële activum ook zelf hebben voortgebracht. Zelf voortbrengen betekent dat de belastingplichtige het immateriële activum voor zijn rekening en risico heeft ontwikkeld. Voordelen uit hoofde van een niet zelf voortgebracht immaterieel activum komen dus in aanmerking voor de innovatiebox. Er is maar één manier om met een niet zelf voorgebracht immaterieel activum toch onder de octrooibox te vallen. In dat geval moet de belastingplichtige het immateriële activum gaan doorontwikkelen, zodat alsnog een nieuw zelf voortgebracht activum ontstaat.25 Daarnaast kan van de octrooibox gebruik worden gemaakt indien uit S&O, waarvoor een S&O-‐verklaring is afgegeven, een immaterieel activum is voortgebracht.26 Als S&O wordt uitbesteed, betekent dat niet dat er geen sprake kan zijn van een zelf voortgebracht immaterieel activum. Uitgangspunt blijft namelijk dat bij de belastingplichtige voldoende belangrijke functies aanwezig moeten zijn om het immateriële activum aan hem toe te kunnen rekenen. Van zelf voortbrengen is sprake indien de belastingplichtige
22 Kamerstukken II 2009/10, 32 128, nr. 10.
23 L. Mulder, ‘De introductie van de innovatiebox’, Forfaitair 2010/202. 24 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
25 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
beslissingsbevoegd en functioneel in staat is om de onderzoeks-‐ en
ontwikkelingswerkzaamheden aan te sturen. 27
Sinds de octrooibox is omgedoopt tot innovatiebox is de reikwijdte in de zin van toegangseisen voor de box niet verder toegenomen. Wel is geprobeerd een breder publiek aan te trekken door de voorwaarden van de innovatiebox inhoudelijk aantrekkelijker te maken. Het toepassingsbereik van de innovatiebox is dus eng en niet van toepassing op alle vermogensbestanddelen. Zo kan de regeling geen toepassing vinden op merken, logo’s en daarmee vergelijkende vermogensbestanddelen. Echter, kwekersrechten voldoen wel aan de vereisten, die zijn gelijkgesteld aan een octrooi.28
2.3.2 Het besluit van 2014
In de praktijk is gebleken dat behoefte is aan een nadere uitleg bij het gehanteerde uitvoeringskader voor de toepassing van de innovatiebox. Om in deze behoefte te voorzien worden verschillende elementen van de innovatiebox in dit besluit relatief uitvoerig beschreven en nader toegelicht.29
Voor de toepassing van de innovatiebox komen alleen de voordelen in aanmerking die zijn toe te rekenen aan een zelf voortgebracht immaterieel activum waarvoor een octrooi is verleend of een S&O-‐verklaring is afgegeven. Het begrip voordeel kent naast de economische ook de algebraïsche opvatting, waardoor er zowel positieve als negatieve resultaten onder worden verstaan. 30 Een punt waar nog veel onduidelijkheid en discussie over heerst is het bepalen van de hoogte van de voordelen. Wanneer het gaat om het bepalen van de opbrengsten die uit het immateriële activum voortvloeien dient te worden bepaald welke andere factoren in welke mate – naast de innovatieve techniek – hebben bijgedragen aan het immateriële activum. 31 Dit is maatwerk en vereist een individuele benadering. Om te hoogte van de voordelen te kunnen bepalen is geen vaste rekenregel of vast percentage. In de praktijk worden afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het geval verschillende economische benaderingen gehanteerd. Hierbij kan onder andere worden gedacht aan het arm’s-‐lengthbeginsel, de afpelmethode, de
kostengerelateerde methode en de forfaitaire voordeelberekening.32 Deze methodes worden
hierna uitgebreid toegelicht.
Het toerekenen van voordelen aan de innovatiebox moet worden onderscheiden van de toepassing van het arm’s-‐lengthbeginsel in gelieerde verhoudingen. Het arm’s-‐lengthbeginsel houdt in dat gelieerde partijen onderlinge transacties tegen zakelijke prijzen dienen te verantwoorden. Pas nadat de arm’s-‐lengthbeloning is bepaald, kan worden bepaald welk deel van deze beloning als een voordeel voor de toepassing van de innovatiebox in aanmerking komt. Deze toerekeningsmethode voor het bepalen van het innovatieboxvoordeel kan niet los worden gezien van artikel 8b Wet VPB 1969 en de daaruit voortvloeiende regelgeving. In dit artikel staan de vereisten voor het arm’s-‐lengthbeginsel uitgewerkt.33
27 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
28 L. Mulder, ‘De introductie van de innovatiebox’, Forfaitair 2010/202. 29 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
30 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
31 R. de Jong, ‘De innovatiebox: de theorie (eindelijk) in de praktijk gebracht’, Forfaitair 2012/223. 32 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
Als blijkt dat de R&D-‐functie, de octrooi-‐ en S&O-‐activa geen centrale rol in de onderneming spelen, maar slechts bijkomstig of ondersteunend van aard zijn, dan wordt voor de berekening van het voordeel uit hoofde van de innovatiebox aangesloten bij de kostengerelateerde methode. Hierbij wordt het voordeel bepaald aan de hand van de kosten die voor de octrooi-‐ of S&O-‐activa zijn gemaakt. Op deze kosten wordt vervolgens een opslag berekend die als voordeel voor de toepassing van de innovatiebox in aanmerking komt. De hoogte van deze opslag is gebaseerd op wat een derde voor de activiteiten bereid zou zijn te betalen en begeeft zich afhankelijk van de feiten en omstandigheden veelal tussen de 8% en 15% van de kosten.34
Als de R&D-‐functie binnen een onderneming een kernfunctie is en het belang van de octrooi-‐ en S&O-‐activa relatief groot is wordt het voordeel uit hoofde van deze activa veelal bepaald door zogenoemde afpelmethode. Hierbij worden de functies binnen een onderneming onderscheiden in enerzijds ondersteunende en routinematige functies en anderzijds kernfuncties. Uitgaande van de operationele winst van de onderneming wordt eerst een deel van de operationele winst aan de ondersteunende en routinematige functies gealloceerd. Dit gebeurt veelal op basis van een kostengerelateerde methode. De restwinst wordt vervolgens verdeeld over de kernfuncties naar rato van het relatieve belang van deze functies bij de desbetreffende onderneming. Het voordeel dat voor de toepassing van de innovatiebox in aanmerking komt bedraagt maximaal het deel van de restwinst dat aan de kernfunctie R&D kan worden toegerekend. Als niet alle R&D
leidt tot kwalificerende immateriële activa, moet hiermee rekening worden gehouden.35
Ten slotte kunnen belastingplichtigen ook kiezen voor de forfaitaire methode. Deze forfaitaire methode is in het leven geroepen voor bedrijven waarvan de voordelen van de toepassing van de innovatiebox niet opwegen tegen de administratieve lasten van het bepalen van de toerekenbare voordelen. Alle vennootschappen die in aanmerking komen voor de toepassing van de innovatiebox kunnen gebruik maken van deze forfaitaire methode. Vereist is wel, dat in het jaar of de twee daaraan voorafgaande jaren, een octrooi of S&O-‐activum is voortgebracht. Bij de forfaitaire methode wordt 25% van de fiscale winst als positieve innovatiewinst in aanmerking genomen. De op deze manier bepaalde positieve innovatiewinst is gemaximeerd op €25.000.36
2.3.3 Zijn er knelpunten met de huidige reikwijdte van de maatregel?
In theorie worden de voordelen, die voortvloeien uit het immaterieel activum, belast binnen de innovatiebox indien en voor zover zij de in aftrek gebrachte kosten verbonden aan het hiervoor genoemde activum te boven gaan. Deze theoretische rekensom die de wetgever hier heeft willen hanteren lijkt op papier vrij eenvoudig, maar leidt in de praktijk tot ingewikkelde problemen.37 Aan de hand van het hiervoor behandelde Besluit van 1 september 2014 heeft de Minister van Financiën een aantal onduidelijkheden willen wegnemen. Ondanks de verhelderingen van het besluit is er nog een aantal knelpunten in de reikwijdte van de maatregel. De toegang van IB-‐ ondernemers tot de innovatiebox, het objectieve karakter van de regeling en het bepalen van het voordeel. Hoewel de minister bij het bepalen van het voordeel inmiddels heeft aangegeven dat gebruik gemaakt kan worden van het arm’s-‐lengthbeginsel, de afpelmethode en de kostengerelateerde methode, blijft het toch een discussiepunt.
34 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M. 35 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M. 36 Besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M.
In beginsel is de innovatiebox alleen toegankelijk voor belastingplichtigen in de VPB. Dat alleen VPB-‐ondernemers gebruik van deze regeling kunnen maken is een punt waar niet iedereen het mee eens is. Zo pleit Overduin dat ook toegang verleend moet worden aan de innovatiebox voor IB-‐ondernemers. Als dat niet mogelijk is, moet er voor gezorgd worden dat een geruisloze inbreng in een besloten vennootschap (hierna: BV) mogelijk is. Er moet gegarandeerd worden dat de BV de voordelen van de innovatiebox kan benutten ter zake van innovatie die is ontwikkeld in de fase van de IB-‐onderneming. Het Ministerie van Financiën reageerde dat al eerder was aangegeven dat een IB-‐onderneming geruisloos kan worden ingebracht (inclusief S&O-‐verklaring) in een BV. Op die wijze kan een in de IB ontwikkelde innovatie in de VPB gebruik maken van de innovatiebox.38 Het geruisloos inbrengen in een BV kan op basis van artikel 3.65 Wet IB 2001.
Door slechts een verleend octrooi of een verleende S&O-‐verklaring als ticket tot de innovatiebox te accepteren, heeft de wetgever de criteria voor toegang tot de innovatiebox enigszins willen objectiveren. Hoewel deze toegangspoorten in theorie vrij eenduidig lijken te zijn, blijken in de praktijk toch vragen te rijzen over de uitleg van deze schijnbaar objectieve regeling. Zo is bijvoorbeeld niet duidelijk geworden hoe het uitpakt wanneer verschillende octrooien door een onderneming in één vennootschap worden ondergebracht om alle octrooien vanuit deze vennootschap in rechte te beschermen.39 Hierdoor krijgt men een scheiding van de juridische en economische eigendom van het octrooi. Feitelijk is de belastingplichtige niet de houder van het octrooirecht noch de houder van het onderliggende immateriële activum is. Een fiscale eenheid vormen kan de oplossing bieden voor dit probleem, dit is alleen niet in alle situaties een reële oplossing. Als een fiscale eenheid wordt gevormd, dan worden de verschillende bedrijven fiscaal aangezien als één belastingplichtige. Daardoor verdwijnt de scheiding tussen de juridische en economische eigendom van het octrooi en is toegang tot de innovatiebox weer mogelijk.40
2.5 Subconclusie
In dit hoofdstuk is aandacht besteed aan de geschiedenis van de innovatiebox en diens voorloper, de octrooibox. De uitwerking van de box in het Nederlands recht en de reikwijdte zijn ook aan bod gekomen. Deze aspecten zijn aan bod gekomen om antwoord te kunnen geven op de volgende deelvraag: Welke wet-‐ en regelgeving is relevant voor de toepassing van de
innovatiebox?
Het is begonnen in 2007 met de octrooibox. Deze maatregel is geïntroduceerd om innovatie binnen het bedrijfsleven te stimuleren. In eerste instantie is een octrooi vereist om toegang te krijgen tot deze box met een verlaagd effectief VPB-‐tarief van 10%. In 2008 en 2010 volgen nog een aantal grote aanpassingen. Waaronder de toevoeging van de S&O als toegangspoort voor de octrooibox, wat in 2010 de innovatiebox wordt. Daarnaast heeft de Staatssecretaris van Financiën een aantal knelpunten en onduidelijkheden willen verhelderen met het Besluit van 1 september 2014.
38 L. Mulder, ‘De introductie van de innovatiebox’, Forfaitair 2010/202.
39 R. de Jong, ‘De innovatiebox: de theorie (eindelijk) in de praktijk gebracht’, Forfaitair 2012/223. 40 M.L.B. van der Lande, Innovatiebox en RDA, Deventer: Kluwer 2010.
Allereerst is artikel 12b Wet VPB 1969 het belangrijkste voor de toepassing van de innovatiebox. Dat is het artikel waar de eisen en toepassing van de innovatiebox in is beschreven. Een belangrijke toegangspoort tot de innovatiebox is een octrooi. Alleen het begrip octrooi zelf is niet omschreven in artikel 12b Wet VPB 1969. Echter, in de artikelen 2 en 53 van de Rijksoctrooiwet 1995 is wel een correcte omschrijving van het begrip octrooi terug te vinden.
In het Besluit van 1 september 2014 is ingegaan op de toerekeningsmethode van de voordelen, aangezien dit in de praktijk lastig blijkt te zijn. De Staatssecretaris van Financiën heeft een aantal methodes geïllustreerd om deze toerekenbare voordelen te kunnen berekenen. De basis van deze berekening vindt zich in de arm’s-‐lengthbeloning. Het arm’s-‐lengthbeginsel houdt in dat gelieerde partijen onderlinge transacties tegen zakelijke prijzen dienen te verantwoorden. Deze toerekeningsmethode voor het bepalen van het innovatieboxvoordeel kan niet los worden gezien van artikel 8b Wet VPB 1969 en de daaruit voortvloeiende regelgeving. In dit artikel staan de vereisten voor het arm’s-‐lengthbeginsel uitgewerkt.41
Daarnaast leverde artikel 3.30 Wet IB 2001, zeker in het begin, een belangrijk discussiepunt op. Het artikel heeft betrekking op de afschrijving op bedrijfsmiddelen. Bij de introductie van de octrooibox moest de belastingplichtige kiezen tussen afschrijven op basis van artikel 3.30 Wet IB 2001 of de afschrijving in de octrooibox betrekken. Het verschil is dat het in artikel afgeschreven kan worden tegen het normale VPB-‐tarief. In de octrooibox zijn de winsten belast tegen effectief 10%, dat geldt ook voor de verliezen die aftrekbaar zijn. Met de overgang in 2010 van de octrooibox naar de innovatiebox is het effectieve tarief verlaagd naar 5%. Daarnaast zijn de verliezen nu aftrekbaar tegen het normale VPB-‐tarief.
Het laatste knelpunt heeft te maken met IB-‐ondernemers. IB-‐ondernemers zijn uitgesloten voor het gebruik van de innovatiebox, aangezien die alleen toegankelijk is voor VPB-‐ondernemers. Er ontstaat onbegrip en verwarring, maar het Ministerie van Financiën heeft zich duidelijk uitgesproken over deze problematiek. Op basis van artikel 3.65 Wet IB 2001 kan men de IB-‐ onderneming geruisloos inbrengen in een BV (inclusief S&O-‐verklaring). Door dit artikel kan men op deze manier alsnog gebruik maken van het gunstige tarief van de innovatiebox. Het is niet nodig om in de IB een soort gelijke box te introduceren. De complexiteit van de wetgeving wordt alleen maar verhoogd en heeft een beperkte toegevoegde waarde.
3. Wat zijn de kritieken jegens de Nederlandse
innovatiebox in zijn huidige vorm?
3.1 Inleiding
In dit hoofdstuk komen de kritieken jegens de innovatiebox centraal te staan. Allereerst wordt aandacht besteed aan de Europese regels omtrent de invoering van de innovatiebox. Door middel van een voorbeeld wordt een bijzondere uitzonderingssituatie geschetst die zich voordoet binnen het kader van de huidige regelgeving.
Een steeds terugkerend thema in dit hoofdstuk zijn de kritieken die vanuit verschillende kanten komen. Rondom de innovatiebox bestaat veel onduidelijkheid wat betreft staatssteun. Wanneer is het staatssteun, en wanneer niet. Deze discrepantie wordt van verschillende kanten belicht. Vervolgens komt BEPS, het plan van de OESO, uitgebreid aan bod. De toelichting richt zich in het bijzonder tot actiepunt 5 van het plan. In dit actiepunt wordt de visie van de OESO op innovatieboxen in het algemeen nader toegelicht. Ten slotte wordt de modified nexus aanpak geïntroduceerd. Dit is een gezamenlijk voorstel van het Verenigd Koninkrijk en Duitsland. Alle behandelde onderdelen kunnen samen een antwoord geven op de subvraag die in dit hoofdstuk centraal staat: Wat is de kritiek ten opzichte van de innovatiebox in zijn huidige vorm in
Nederland?
3.2 Wat is de heersende opinie in Nederland ten opzichte van de
innovatiebox?
3.2.1 De oprichting van de octrooibox bezien vanuit Europees oogpunt
In maart 2000 hebben de regeringsleiders van de EU een actie-‐ en ontwikkelingsplan uiteengezet dat Europa voor een periode van tien jaar de juiste richting op moet sturen: de Lissabon-‐akkoorden. Eén van die punten uit dit akkoord is de beoogde toename en verbetering van investering in S&O. Als doelstelling wordt overeengekomen dat ieder lid van de EU 3% van zijn nationaal product aan innovatie en S&O moet uitgeven. De overheid kan hiervan een deel financieren in de vorm van ‘tax incentives’.42 De Nederlandse regering heeft deze tax incentive geïmplementeerd in de vorm van de octrooibox. Medio 2006 is de octrooibox door de Nederlandse regering, omwille van de rechtszekerheid, aangemeld bij de Europese Commissie. Deze regeling is aangemeld zodat de Europese Commissie kan controleren of de octrooibox conform de staatssteunbepalingen van de Europese Gemeenschap (hierna: EG) is. In een dergelijk geval kan de Europese Commissie een drietal verschillende beschikkingen afgeven. Een ‘beschikking geen steun;’ er is geen sprake van een steunmaatregel, een ‘beschikking om geen bezwaar te maken;’ de steunmaatregel is verenigbaar met de interne markt, of een ‘beschikking tot inleiding van de formele onderzoeksprocedure;’ er bestaat twijfel over de betreffende steunmaatregel. De Nederlandse regering heeft de Europese Commissie verzocht een ‘beschikking geen steun’ af te geven.43
Nederland heeft op twee verschillende niveaus de afstemming van de innovatiebox betracht. Aan de Europese Commissie is namelijk de vraag voorgelegd of er sprake zou zijn van een
42 Th. Docters van Leeuwen, ‘De innovatiebox in internationaal perspectief’, MBB 2010/01. 43 Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 8.
