implementatie van de earningsstrippingmaatregel
5.2 Implementatie van artikel 4 van ATAD 1 in andere landen
Zoals al eerder in dit onderzoek besproken dienen alle lidstaten van de Europese Unie artikel 4 van ATAD 1 op 1 januari 2019 te hebben geïmplementeerd in de nationale wetgevingen. Een uitzondering is gemaakt voor landen waarvan de huidige wetgeving strenger of minstens gelijk is aan het minimumvereiste van de Europese richtlijn. Voor hen dient de nationale wetgeving pas compleet in lijn te zijn met artikel 4 van ATAD 1 in 2024. In deze paragraaf wordt onderzocht hoe een aantal andere Europese landen omgaan met de implementatie van deze richtlijn. Hierbij is gekeken naar de grootste economieën binnen de Europese Unie: Italië, Frankrijk, Spanje, Zweden, Polen en België. In paragraaf 5.3 komt Duitsland uitgebreid aan bod. Het Verenigd Koninkrijk ontbreekt wegens het voornemen tot het verlaten van de Europese Unie.
Italië
Vele landen kennen al een earningsstrippingmaatregel. Zo kent ook Italië al een renteaftrek beperkende maatregel die betrekking heeft op een fixed ratio. De rente is slechts aftrekbaar tot dertig procent van de EBITDA. Binnen deze wet is geen sprake van een franchise of
groepsregeling. Er is tevens een onbeperkte carry forward mogelijk van niet-afgetrokken rente. Een voor de Italiaanse belastingplichtige interessante bepaling maakt het tevens mogelijk dat in een jaar waarin het percentage van de fixed ratio onder de 30% blijft, de niet gebruikte EBITDA mee wordt genomen naar een volgend jaar. Hiermee kan men, in een situatie waarbij de rente ‘éénmalig’ boven de fixed ratio uitkomt, dit restant gebruiken om de overschrijding te compenseren.151 Deze mogelijkheid is op grond van lid 6 onderdeel c van
artikel 4 van ATAD 1 toegestaan.
Op 23 december 2017 heeft de Italiaanse wetgever veranderingen geïntroduceerd waarmee de reeds geldende renteaftrekbeperking in lijn komt te liggen met de Europese richtlijn. Deze
| 50 | Nick van den Akker, 10198113 wijziging zag op de berekening van de EBITDA, waarbij eerst een dividend ontvangen van buitenlandse dochtermaatschappijen (waarin een belang werd gehouden van meer dan 50%) mocht worden opgeteld. Door deze uitzondering te schrappen komt de Italiaanse
earningsstrippingmaatregel nu overeen met de richtlijn. 152
Frankrijk
De huidige Franse wetgeving kent een thincapalisation-bepaling met meerdere stappen. Kort gezegd komt dit neer op het feit dat de rente niet aftrekbaar is als een belastingplichtige zich niet houdt aan alle drie de hierna genoemde stappen. Dit ziet op een ratio tussen het eigen vermogen en vreemd vermogen die maximaal 1:5 mag bedragen, een
earningsstrippingmaatregel waarbij de rente die betaald wordt aan groepsmaatschappijen maximaal 25% mag zijn en een 1:1 ratio voor rentelasten aan groepsmaatschappijen ten opzichte van renteopbrengsten van groepsmaatschappijen. Hiermee ligt het voor de hand dat Frankrijk haar nationale wetgeving aan dient te passen voor 1 januari 2019, aangezien niet wordt voldaan aan de eisen van de Europese richtlijn. Dit komt voornamelijk doordat de Franse earningsstrippingmaatregel, één van de 3 Franse stappen, slechts geldt voor
groepsmaatschappijen. Ook zijn de uitzonderingsmogelijkheden (EV:VV-ratio van 1:5) niet in lijn met de Europese richtlijn. Op het moment van het schrijven van dit onderzoek is echter nog niet bekend hoe de Franse implementatie van artikel 4 van ATAD 1 gaat verlopen.153
Spanje
In Spanje geldt al een vergelijkbare regel als artikel 4 van ATAD 1. Deze regeling kent evenals Nederland een fixed ratio van dertig procent en een franchise van één miljoen euro. Men heeft niet de voorziening van een groepsregeling opgenomen in de wetgevi ng. Er is verder voorwaartse verrekening mogelijk zonder tijdslimitatie. Tevens geldt net als in Italië dat wanneer in een jaar de rentekosten minder bedragen dan 30% van EBITDA, het niet- benutte gedeelte van de EBITDA mee mag worden genomen naar een volgend jaar.154
Hierdoor lijkt het aannemelijk dat ook Spanje zijn wetgeving niet of slechts miniem dient aan te passen om te voldoen aan artikel 4 van ATAD 1.155 Hierover is nog verder niets bekend.
Zweden
Een Zweeds voorstel ligt op tafel ter implementatie van ATAD 1. De fixed ratio is hierbij vastgesteld op 30% van EBITDA. Het Zweedse financieringskostensurplus dient hier
overheen te gaan. Ook kennen de Scandinaviërs een franchisebedrag. Deze bedraagt 5 miljoen Zweedse kronen, wat ongeveer gelijk is aan vijfhonderdduizend euro.156 Deze franchise geldt,
indien hier sprake van is, op groepsniveau, waardoor de aftrekbare rentekosten van het gehele concern op geconsolideerde basis wordt bepaald. Er is een uitzondering opgenomen voor belastingplichtigen die geen enkele verbondenheid hebben met andere partijen en dus geen
152 G. Gallo, Italy – Budget Law for 2018 – Corporate Income Tax, 12 januari 2018, News IBFD.
153 P. Burg, France – Corporate Taxation onderdeel 10.3.2., Country Analyses IBFD (geraadpleegd op 9 juni 2018). 154 A. de la Cueva González-Cotera en C. Morlán Burgasé, Spain – Corporate Taxation onderdeel 10.3., Country Analyses
IBFD. (geraadpleegd op 10 juni 2018).
155 BEPS Country Monitor, Quick References Tables IBFD, (geraadpleegd op 10 juni 2018).
156 A. Karlqvist, Sweden - Bill to limit interest deduction and reduce corporate income tax rate submitted to parliament , 4 mei
| 51 | Nick van den Akker, 10198113 onderdeel zijn van een groep. Er is een carry forward van niet-aftrekbare rente voor zes jaar opgenomen, welke wel verdwijnt als de eigenaar van de onderneming verandert. 157
Polen
In Polen is de earningsstrippingmaatregel al per 1 januari 2018 ingevoerd. Zoals alle voorgenoemde landen heeft ook Polen een fixed ratio van dertig procent. De franchise bedraagt 3 miljoen PLN. Dit is zo’n 700.000 euro op het moment van dit onderzoek. De niet afgetrokken rentelasten mogen vijf jaar in de tijd voorwaarts worden verrekend. 158 Er zijn
verder – behoudens een uitzondering voor banken en financieringsinstellingen - geen uitzonderingen opgenomen in de Poolse wet. 159
België
De Nederlandse zuiderburen voeren de maatregelen uit ATAD 1 in per 1 januari 2019. Het land heeft middels een wet al de definitieve implementatie van de EU-richtlijn bepaald. België kent ten eerste een fixed ratio van dertig procent en een franchise van 3 miljoen euro, welke indien er sprake is van een groep evenredig over de groepsleden wordt verdeeld.
Daarnaast heeft België wel gekozen voor overgangsrecht. Indien een lening is aangegaan voor 17 juni 2016 valt deze niet onder de nieuwe bepaling. Een uitzondering is er verder gemaakt voor de toepassing van het artikel voor projecten van publiek-private samenwerking.160 Tot
slot valt op te merken dat de huidige renteaftrekbeperking die ziet op interest aan belastingparadijzen (een 1:5 EV/VV ratio) in de wet blijft bestaan. 161