• No results found

In de Successiewet 1956 wordt de heffing van de rechten van successie bepaald. Met de rechten van successie worden schenking en vererving bedoeld. In hoofdstuk 3a SW 1956 wordt de

bedrijfsopvolging behandeld. In dit hoofdstuk zal worden aangegeven wat de

bedrijfsopvolgingsfaciliteit precies inhoudt en welke voorwaarden er aan verbonden zijn.

5.1 Inhoud bedrijfsopvolgingsfaciliteit

In artikel 35b SW wordt bepaald dat er een vrijstelling bestaat indien ondernemingsvermogen wordt geërfd of geschonken in verband met bedrijfsopvolging. Als eis voor deze vrijstelling geldt dat de onderneming wordt voortgezet. De vrijstelling is voorwaardelijk en de hoogte van de vrijstelling is afhankelijk van de waarde van de onderneming. De Successiewet maakt onderscheid tussen de goingconcernwaarde en de liquidatiewaarde van de onderneming. Er zijn vier situaties mogelijk:

- De goingconcernwaarde is hoger dan de liquidatiewaarde, maar niet hoger dan € 1.045.611.

De vrijstelling bedraagt 100% van de goingconcernwaarde.

- De goingconcernwaarde is lager dan de liquidatiewaarde, maar de goingconcernwaarde is niet hoger dan € 1.045.611. De vrijstelling bedraagt 100% van de liquidatiewaarde.

- De goingconcernwaarde is hoger dan de liquidatiewaarde en hoger dan € 1.045.611. De vrijstelling bedraagt 100% van de goingconcernwaarde tot € 1.045.611. Over de

goingconcernwaarde die boven de € 1.045.611 uit komt bedraagt de vrijstelling 83%.

- De goingconcernwaarde is lager dan de liquidatiewaarde, maar hoger dan € 1.045.611. De vrijstelling bedraagt 100% over het verschil tussen de goingconcernwaarde en de

liquidatiewaarde. En de vrijstelling bedraagt 100% over de goingconcernwaarde tot

€ 1.045.611 en 83% over de goingconcernwaarde boven € 1.045.611.

De liquidatiewaarde van een onderneming kan hoger zijn als bijvoorbeeld een boer zijn

landbouwgrond kan verkopen als bouwgrond. Bouwgrond is over het algemeen meer waard dan landbouwgrond. Als de boer zijn onderneming voortzet blijft de grond landbouwgrond en is de goingconcernwaarde lager dan de liquidatiewaarde.

Voorbeeld 7:

Een zoon ontvangt een schenking van zijn vader. Tot de schenking behoort het

ondernemingsvermogen van de vader. Het ondernemingsvermogen heeft een goingconcernwaarde van € 1.200.000 en een liquidatiewaarde van € 1.400.000. De zoon wil de onderneming van vader voortzetten en gebruik maken van de BOF. De vrijstellingen bedragen:

Liquidatiewaarde 1.400.000 Goingconcernwaarde 1.200.000 -/-

200.000 * 100% 200.000 Vrijstelling van 100% over het verschil Goingconcernwaarde 1.200.000

1.045.611 -/- *100% 1.045.611 Vrijstelling van 100% over € 1.045.611

154.389 *83% 128.143 Vrijstelling van 83% over de waarde boven € 1.045.611 1.373.754 Totale vrijstelling BOF

Het verkregen ondernemingsvermogen, na aftrek van de voorwaardelijke vrijstelling, kan op verzoek van de verkrijger als geconserveerde waarde worden aangemerkt. Dit betekent dat de

belastingschuld over deze waarde wel wordt vastgesteld, maar nog niet wordt ingevorderd. Er wordt uitstel van betaling verleend voor de duur van tien jaar. Dit uitstel van betaling is rentedragend. Het uitstel zal worden beëindigd in geval van faillissement van de belastingschuldige, ingeval de

schuldsaneringsregeling voor natuurlijke personen van toepassing is voor de belastingschuldige of ingeval de belastingschuldige niet langer voldoet aan het voortzettingsvereiste.

Voor toepassing van de BOF wordt onder bedrijfsopvolging verstaan: ”een verkrijging van ondernemingsvermogen, van een erflater of schenker die voldoet aan de bezitstermijn, mits de verkrijger gedurende vijf jaren voldoet aan het voortzettingsvereiste.”(artikel 35b lid 5 SW 1956) Als om een of andere reden niet meer of niet meer geheel wordt voldaan aan het voortzettings-vereiste, dan vervalt de voorwaardelijke vrijstelling.

5.2 Ondernemingsvermogen

In artikel 35c SW 1956 wordt bepaald dat voor toepassing van de BOF onder ondernemingsvermogen wordt verstaan, een verkrijging van:

- Een onderneming - Een medegerechtigdheid

- Vermogensbestanddelen die tot een aanmerkelijk belang behoren - Onroerende zaken die ter beschikking worden gesteld.

5.2.1 Onderneming

Als onderneming voor de Successiewet 1956 wordt een onderneming bedoeld zoals deze ook geldt voor de wet IB 2001. Ook de schenking of vererving van een gedeelte van een onderneming wordt voor de BOF als ondernemingsvermogen aangemerkt. In de wet IB 2001 staat niet echt een definitie van een onderneming, maar een vrij standaard definitie van een onderneming is: Een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal waarmee, door deelname aan het economisch verkeer, winst wordt beoogd, terwijl deze winst ook redelijkerwijs te verwachten is.

5.2.2 Medegerechtigdheid

De verkrijging van een medegerechtigdheid is alleen van toepassing als het om een

medegerechtigheid gaat die een rechtstreekse voortzetting vormt van een eerdere, door de erflater of schenker gedreven onderneming. Ook dient de medegerechtigdheid te worden verkregen door een persoon die reeds beherend vennoot is van de onderneming waarop de medegerechtigheid betrekking heeft of enig aandeelhouder is van een vennootschap die reeds een zodanig beherend vennoot is.

Voorbeeld 8:

Ad heeft samen met zijn zoon cv De Plantenhal, Ad is commanditaire vennoot en zijn zoon is beherend vennoot. Voordat De Plantenhal een cv werd was het een eenmanszaak van Ad. Ad wilde zijn zoon betrekken in de zaak en zelf wat gaan afbouwen, daarom is hij een cv aangegaan met zijn zoon. Na een aantal jaren heeft Ad door dat zijn zoon de zaak ook wel alleen aan kan. Ad schenkt zijn

medegerechtigdheid in de cv aan zijn zoon. Omdat de medegerechtigdheid van Ad een rechtstreekse voortzetting vormt van een onderneming en de zoon van Ad reeds beherend vennoot is in de cv kan hij aanspraak maken op de BOF.

5.2.3 Vermogensbestanddelen die tot een aanmerkelijk belang behoren

Een aanmerkelijk belang ontstaat als de belastingplichtige, al dan niet tezamen met zijn/haar partner, direct of indirect aandeelhouder is van ten minste 5% van het geplaatste kapitaal in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld. Ook als de

belastingplichtige rechten heeft om ten minste 5% van het geplaatste kapitaal te verwerven is dit een aanmerkelijk belang. Winstbewijzen die betrekking hebben op ten minste 5% van de jaarwinst van een vennootschap of op ten minste 5% van wat bij liquidatie wordt uitgekeerd, worden ook als aanmerkelijk belang aangemerkt. Als de belastingplichtige gerechtigd is om ten minste 5% van de stemmen uit te brengen in de algemene vergadering van een rechtspersoon heeft hij/zij ook een aanmerkelijk belang (artikel 4.6 wet IB 2001).

Een aanmerkelijk belang dat ontstaat door de meetrekregeling wordt, in tegenstelling tot de inkomstenbelasting, voor de BOF in de Successiewet niet als ondernemingsvermogen aangemerkt.

De meetrekregeling houdt in dat de belastingplichtige zelf geen aanmerkelijk belang heeft, maar zijn partner of een van de bloed- of aanverwanten in de rechte lijn wel een aanmerkelijk belang heeft. Dit aanmerkelijk belang wordt voor de wet IB 2001 wel als aanmerkelijk belang van de belastingplichtige aangemerkt (artikel 4.10 wet IB 2001), maar voor de BOF in de Successiewet niet. Het lichaam waarop het aanmerkelijk belang betrekking heeft dient een onderneming te drijven of een medegerechtigdheid te houden.

Als ondernemingsvermogen wordt alleen de waarde van de vermogensbestanddelen aangemerkt dat toerekenbaar is aan de bedoelde onderneming of medegerechtigdheid en het beleggingsvermogen van dat lichaam tot maximaal 5% van de waarde van de onderneming of de medegerechtigdheid (artikel 35c lid 1 SW). Alleen het vermogen van materiële ondernemingen wordt voor de BOF aangemerkt als ondernemingsvermogen.

De verkrijging van vermogensbestanddelen met betrekking tot een medegerechtigdheid is alleen van toepassing als het om een medegerechtigheid gaat die een rechtstreekse voortzetting vormt van een eerdere, door de vennootschap gedreven onderneming. Ook dienen de vermogensbestanddelen, die bij de erflater of schenker behoorden tot het aanmerkelijk belang, te worden verkregen door een persoon die reeds beherend vennoot is van de onderneming waarop de medegerechtigdheid betrekking heeft of enig aandeelhouder is van een vennootschap die reeds een zodanig beherend vennoot is. Voor een voorbeeld van een medegerechtigdheid verwijs ik naar voorbeeld 7.

5.2.4 Aanmerkelijk belang met een belang in een ander lichaam

In artikel 35c lid 5 SW 1956 wordt bepaald dat indien de erflater of schenker een aanmerkelijk belang heeft in een lichaam en dit lichaam heeft weer een belang in een ander lichaam dan worden, voor toepassing van de BOF, de bezittingen en schulden van dat andere lichaam, naar rato van het belang, toegerekend aan het eerstbedoelde lichaam.

Indien het aandelenkapitaal van de vennootschap, waarin de erflater of schenker indirect een belang hield, uit meerdere soorten aandelen bestaat, dan wordt de waarde van de aandelen bepaald op de waarde in het economische verkeer. Indien deze aandelen bestaan uit preferente aandelen, dan wordt alleen de waarde van het economische verkeer toegepast als de preferente aandelen zijn uitgegeven in het kader van een bedrijfsoverdracht. (artikel 35c lid 5 SW)

5.2.5 Onroerende zaken die ter beschikking worden gesteld

Onroerende zaken die bij de erflater of schenker behoorden tot een werkzaamheid, worden als ondernemingsvermogen aangemerkt, indien deze werkzaamheid dienstbaar is aan de onderneming van een lichaam en als de verkrijger vermogensbestanddelen die behoren tot een aanmerkelijk belang verkrijgt die op dat lichaam betrekking hebben. (artikel 35c lid 6 SW)

Onder een werkzaamheid wordt verstaan: het rendabel maken van vermogensbestanddelen, door deze al dan niet tegen vergoeding direct of indirect ter beschikking te stellen aan een vennootschap.

De belastingplichtige dient wel een aanmerkelijk belang te hebben in deze vennootschap. Ook vermogensbestanddelen die ter beschikking worden gesteld aan een samenwerkingsverband worden aangemerkt als een werkzaamheid. Dit samenwerkingsverband dient wel betrekking te hebben op een vennootschap waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft. (artikel 3.92 wet IB 2001)

Onder onroerende zaken worden ook appartementsrechten, rechten van opstal, rechten van erfpacht en vruchtgebruik van onroerende zaken gezien. Ook het economische eigendom van onroerende zaken of van de rechten hierboven worden voor de BOF als onroerende zaken aangemerkt.

5.3 Bezitstermijn

Voor toepassing van de BOF wordt een bezitstermijn gehanteerd, in artikel 35d SW 1956 wordt bepaald hoelang de bezitstermijn is en wat deze precies inhoudt. De bezitstermijn voor de BOF maakt onderscheid tussen ondernemingsvermogen dat geërfd wordt en ondernemingsvermogen dat geschonken wordt.

De erflater dient gedurende één jaar tot het overlijden ondernemingsvermogen, zoals beschreven in paragraaf 5.2, te hebben gehad. En de schenker dient gedurende vijf jaren tot de schenking

ondernemingsvermogen, zoals in paragraaf 5.2 beschreven, te hebben gehad.

Er wordt een bezitstermijn gesteld aan de BOF om er voor te zorgen dat uitsluitend materiële ondernemingen aanspraak kunnen maken op de BOF.

Voorbeeld 9:

Marie heeft € 1.000.000 op de bank staan en wil dit vermogen zo gunstig mogelijk overbrengen naar haar kinderen. Marie gaat naar de kamer van koophandel en richt een eenmanszaak op; ook vraagt ze bij de Belastingdienst een omzetbelastingnummer aan. Vervolgens stort Marie € 1.000.000 in de onderneming. Een week later schenkt Marie de onderneming aan haar kinderen. De kinderen zouden zonder bezitstermijn aanspraak kunnen maken op de BOF en zouden een vrijstelling voor de

schenkbelasting krijgen van 100%. Dit is niet de bedoeling van de BOF en daarom wordt er een bezitstermijn gesteld.

5.4 Voortzettingsvereiste

Om er voor te zorgen dat alleen serieuze bedrijfsoverdrachten aanspraak kunnen maken op de BOF wordt, in artikel 35e SW 1956, een voortzettingsvereiste gesteld waaraan moet worden voldaan.

Artikel 35e SW 1956 geeft aan dat een verkrijger voldoet aan het voortzettingsvereiste als hij gedurende de periode van vijf jaren na de vererving of schenking:

- Niet ophoudt met het genieten van winst uit de onderneming of uit een gedeelte van de onderneming

- Niet ophoudt winst te genieten uit de medegerechtigdheid, of een gedeelte daarvan - De verkregen vermogensbestanddelen, of een gedeelte van de rechten in deze

vermogensbestanddelen, niet vervreemdt

- De verkregen vermogensbestanddelen niet worden omgezet in preferente aandelen - De toekomstige winsten uit de vermogensbestanddelen of waardeontwikkelingen niet

worden beperkt

- Het lichaam waar de vermogensbestanddelen betrekking op hebben niet ophoudt winst te genieten uit de onderneming of medegerechtigdheid

- Niet ophoudt met het ter beschikking stellen van de onroerende zaak aan het lichaam - De onroerende zaak niet ophoudt dienstbaar te zijn aan de onderneming

Als de verkrijger in de vijf jaren na de verkrijging een samenwerkingsverband aangaat, dan houdt hij, voor het voortzettingsvereiste, slechts op winst te genieten voor het gedeelte dat zijn recht op de winst verder afneemt dan het aandeel in de winst waar hij recht op had vóór het ontvangen van de schenking. (artikel 35e lid 2 SW)

Voorbeeld 10:

Vader Jan en zoon Kees Jansen hebben samen een v.o.f. Ieder hebben zij een winstaandeel van 50%.

Vader heeft de pensioengerechtigde leeftijd bereikt en wil stoppen met de v.o.f., daartoe schenkt hij zijn aandeel in de onderneming aan zoon Kees, zodat de onderneming nu voor 100% eigendom is van Kees. Na 2 jaar besluit Kees om een samenwerkingsverband aan te gaan met zijn vrouw en hun dochter. Alle drie krijgen ze een even groot winstaandeel, namelijk 33,3%. Kees houdt nu op winst te genieten uit een gedeelte van de onderneming. Voor het voortzettingsvereiste houdt Kees op winst te genieten voor 16, 7% (50%-33,3%) namelijk het verschil met het aandeel in de winst vóór de

verkrijging. Stel dat de waarde van de schenking € 550.000 was. Kees had dan recht op een

vrijstelling van 100%. Nu hij binnen 2 jaar een samenwerkingsverband aangaat houdt hij op winst te genieten voor 16,7%. Kees moet daarom over € 91.850 ( 16,7% van de schenking) schenkbelasting betalen. De te betalen schenkbelasting bedraagt € 9.185.

Als een van hierboven benoemde gebeurtenissen zich heeft voorgedaan, binnen de vijf jaren na de verkrijging, dan dient de verkrijger hiervan, binnen acht maanden na de gebeurtenis, aangifte te doen bij de Belastingdienst. De voorwaardelijke vrijstelling voor de BOF komt dan te vervallen, er dient dan alsnog schenkbelasting betaald te worden.

(Overheid, 2014)

In bijlage 2 kunt u hoofdstuk 3a van de successiewet 1956 in zijn geheel vinden.

5.5 BOF en de vastgoed bv

Een veelbesproken situatie in de praktijk is of de vastgoed bv wel of niet onder de BOF valt. Is in deze bv´s sprake van een onderneming en kan dus aanspraak gemaakt worden op de BOF of juist niet? In de inkomstenbelasting bestaat een zelfde soort situatie, namelijk of het resultaat uit een belegging in box 3 valt of als resultaat uit overige werkzaamheden wordt gezien.

Om te kunnen beoordelen of er sprake is van een onderneming voor de BOF en resultaat uit overige werkzaamheden voor de inkomstenbelasting, zal onder andere worden gekeken naar het rendement dat wordt behaald met de verhuur. Als sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer, dan is voor de inkomstenbelasting sprake van resultaat uit overige werkzaamheden en kan de bv voor de BOF als onderneming kwalificeren. Er is sprake van meer dan normaal vermogensbeheer indien:

- de arbeid wordt verricht door de eigenaar zelf of door werknemers en

- de verrichtte arbeid in verhouding tot de grootte van het vermogen, onmiskenbaar tot doel heeft om een hoger rendement te behalen dan bij normaal vermogensbeer het geval zou zijn - er bijzondere (voor)kennis is.

Hier kan uit worden opgemaakt dat er dus een relatie moet zijn tussen meerarbeid en het beoogde resultaat. Het wil echter niet zeggen dat als er een hoog rendement is behaald, er dan ook gelijk sprake is van een onderneming. Andersom geldt dit ook niet, als meerarbeid het doel heeft om hiermee hogere opbrengsten te behalen en dit ook redelijkerwijs te verwachten is, maar als het voordeel om welke reden dan ook toch niet behaald wordt, dan is alsnog sprake van meer dan normaal vermogensbeheer. Of uiteindelijk sprake is van ondernemen, resultaat uit overige werkzaamheden of van beleggen is afhankelijk van de feiten en omstandigheden van dat geval.

(Hoogeveen, 2013)

Op 8 april 2014 heeft Accountants- en belastingadvieskantoor BonsenReuling, namens een cliënt, een zaak in hoger beroep bij Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden gewonnen. Dit beroep ging over de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit bij schenking van een aandeel in een vastgoed bv aan de dochter.

De ouders van de belanghebbende hielden alle aandelen in B.V. X. Op 13 mei 2011 heeft de vader van de belanghebbende een bedrag in contanten en één aandeel in B.V. X geschonken aan

belanghebbende. De belanghebbende heeft van deze schenking aangifte schenkingsrecht gedaan en heeft daarbij een beroep gedaan op de BOF. De inspecteur heeft de aanslag schenkbelasting

vastgesteld zonder rekening te houden met de BOF omdat naar zijn mening B.V. X geen onderneming drijft.

B.V. X heeft een vastgoedportefeuille van circa 20 tot 25 onroerende zaken in de verhuur, een gedeelte van de onroerende zaken is gefinancierd met geleend geld. De werkzaamheden die deze vastgoedportefeuille met zich mee brengt zijn bijvoorbeeld:

- aan- en verkoop van vastgoed

- marktonderzoek houden naar goede huurmarkten - bouwprojecten realiseren

- inspecties bij huurders

- onderhandelingen met huurders over de huurprijzen - regelen van financieringen

- regelen van verbouwingen - het doen van onderhoud - verzorgen van huurcontracten - het innen van de huur

- het doen van de administratie.

Deze werkzaamheden zijn uitgevoerd door de vader van de belanghebbende zelf, de vader van belanghebbende is tevens makelaar van beroep.

Naast deze werkzaamheden hebben er in 2011 nog meer projecten plaatsgevonden:

- De verbouwing van een notariskantoor tot een ziekenhuis - De aan- en verkoop van straat Y te plaats Z

- De aankoop en opstart van de aanzienlijke verbouwing van een gebouw samen met een aannemer

- Opstarten van een marktonderzoek en oriënterende gesprekken omtrent de eventuele aankoop van gebouwen

- Het vinden van potentiële kopers voor de nog leegstaande units van een bedrijfsverzamelgebouw.

Belanghebbende is van mening dat het geheel van al deze activiteiten er voor zorgen dat er meerarbeid plaats vindt met als doel een hoger rendement te behalen.

Het Hof oordeelt dat de aard en omvang van de door de vader van de belanghebbende verrichte arbeid onmiskenbaar ten doel heeft dat een hoger rendement behaald zal worden dan een belegger zou nastreven. Het Hof heeft daarbij in aanmerking genomen dat onweersproken is gesteld dat de vader, als makelaar, nog steeds een omvangrijk zakelijk netwerk heeft en dat hij dit netwerk heeft gebruikt om onder andere de projecten zoals hierboven beschreven te realiseren. Met name de aard en omvang van deze projecten, naast de al bestaande omvangrijke onroerend goed portefeuille, maken dat de daarmee gemoeide arbeid gericht is geweest op het behalen van een hoger

rendement. Het Hof kent daarbij gewicht toe aan de contacten die met aannemers, architecten en gemeenten worden gelegd. Van belang is ook dat een deel van de onroerend goed portefeuille gefinancierd is met vreemd vermogen. Ook speelt mee dat de vader van de belanghebbende tijdens de verbouwwerkzaamheden als bouwopzichter heeft gefungeerd.

Uit deze uitspraak kan worden opgemaakt dat in de praktijk daadwerkelijk wordt gekeken naar de verschillende activiteiten, die gepaard gaan met de verhuur van onroerend goed. Als alleen de normale activiteiten worden uitgevoerd zal geen sprake zijn van ondernemingsvermogen en mag de BOF dus niet worden toegepast.

Deze uitspraak van gerechtshof Arnhem-Leeuwarden biedt mogelijkheden voor particuliere

beleggers. Er zijn genoeg particuliere beleggers die bijvoorbeeld vakantiewoningen hebben en deze zelf verhuren. Ook doen ze zelf de schoonmaak en het onderhoud van vakantiewoningen, met als doel om meer rendement te behalen. Wordt dit dan ook gezien als meer dan normaal

vermogensbeheer en kunnen deze particulieren dan ook aanspraak maken op de BOF? Naar mijn mening vallen deze situaties dan ook onder de BOF. De situaties zijn namelijk vergelijkbare situaties, in allebei de situaties is sprake van meerarbeid met als doel om een hoger rendement te behalen.

(Uitspraak gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 2014)