Step 6: Report and comply.
14 Tax integrity richtlijn
14.4 De Tax Integrity richtlijn (TIR)
Cliënten die in of via Nederland willen investeren zullen in de regel eerst een fiscale opinie vragen aan een belastingadvieskantoor of aan de advocatuur verbonden fiscalist, in gevallen waarin belastingen een rol spelen. Nadat een keuze is gemaakt wordt vervolgens een opdracht gegeven aan een CSP om de investering gestalte te geven en om de noodzakelijk
administratieve, juridische en compliance handelingen te verrichten.252 Het is de uitdrukkelijk de
250 Dit keurmerk wordt vervangen door een alternatieve onafhankelijke controle bij de leden, op onder andere de
eisen die aan het lidmaatschap worden gesteld, die beter aansluit bij de gewijzigde wetgeving en ontwikkelingen bij Holland Quaestor.
251 In het voorjaar van 2017 is als eerste een beperkte richtlijn aanvaard door de leden, op basis waarvan elk kantoor
zijn principes, het beleid en de invulling ten aanzien van fiscaliteit diende te beschrijven. Deze richtlijn is intussen ingehaald door de in 2019 vastgestelde richtlijn die hier wordt besproken.
252 Het was voor de leden van Holland Quaestor al niet toegestaan in de dienstverlening conform de Wtt belastingad-
verantwoordelijkheid van de aangezochte CSP om te beoordelen of hij de achterliggende fiscale opinie geoorloofd en/of acceptabel acht. Met andere woorden: toetst op legaliteit, maar ook op legitimiteit.
Waarom een richtlijn?
Er liggen verschillende redenen ten grondslag aan de TIR.
In zijn brief van 24 oktober 2017 aan de Tweede Kamer in reactie op het rapport van de
parlementaire ondervragingscommissie merkte de minister van financiën op: “Dat een sector of een deel daarvan (noot: lees Holland Quaestor) besluit tot zelfregulering, is in beginsel
lovenswaardig, maar heeft alleen meerwaarde als die regels uitstijgen boven wat al wettelijk verplicht is….”. Die handschoen heeft HQ opgepakt.
Een tweede reden is invulling te geven aan de verantwoordelijkheid voor de toetsing op legitimiteit en de leden daartoe handvatten te bieden. De aard van bepaalde diensten van corporate service providers kunnen te maken hebben met risico’s op belastingontduiking en betrokkenheid bij agressieve belastingplanning.253 Oogmerk van de richtlijn is die risico’s zoveel mogelijk te beheersen en om betrokkenheid bij bepaalde constructies te verbieden.
Ten derde wordt met de richtlijn een gelijk speelveld bereikt, althans voor de leden van Holland Quaestor. Hopelijk krijgt de richtlijn ruime steun van diverse stakeholders, wat kan bijdragen aan navolging bij niet leden (en overigens ook in andere sectoren).
De context
De grote (inter)nationale aandacht voor fiscale zaken is al genoemd. Vanuit de maatschappij worden heldere standpunten en transparant gedrag gevraagd op fiscaal gebied. Dichter bij huis speelt de al langer bestaande Gedragscode voor de leden van Holland Quaestor een rol. De daarin genoemde kernwaarden zijn:
• Integriteit • Professionaliteit • Betrouwbaarheid • Onafhankelijkheid • Duurzaamheid
Een gedragscode komt pas tot leven in de concrete toepassing, in de vorm van nadere regels, zoals de TIR en het feitelijk gedrag in de dagelijkse werkzaamheden. De Nederlandsche Bank heeft in oktober 2019 de Good practices fiscale integriteitsrisico’s gepubliceerd. Dat is vooral een organisatorisch/administratief raamwerk hoe om te gaan met die risico’s en biedt vrijwel geen concreet houvast; dat wordt bewust aan de Wtt vergunninghouders overgelaten. De richtlijn van Holland Quaestor beoogt juist wel dat houvast te geven.
Timing
Naast de logica vanuit de context, zijn de vragen:
• Willen de leden een (niet vrijblijvende!) richtlijn? • Zijn de leden eraan toe?
• Kan er invulling aan worden gegeven? • Is het uitvoerbaar?
• Past het bij de rol van corporate service providers? Of dient de verantwoordelijkheid te liggen bij de cliënt en zijn belastingadviseur?
253 In de richtlijn gedefinieerd als: Agressieve belastingplanning is belastingplanning waarbij technische fiscale
verschillen tussen landen of fiscale regelingen van landen worden benut, met gebruikmaking van constructies zonder een economische of bedrijfsmatige basis.
Belangrijke vragen om tot een richtlijn te komen die werkelijk effect heeft en niet verwordt tot een papieren tijger. De verwachtingen en de druk vanuit de maatschappij spelen natuurlijk een rol, maar minstens zo belangrijk is dat het daaraan voldoen ook werkelijk gestalte krijgt vanuit een intrinsieke motivatie.
De eerste stap in 2017, een beperkte richtlijn heeft zeker bijgedragen aan de rijping van de geesten voor een volgende stap. Temeer daar richtlijnen – vrijwel altijd met externe inbreng – door de leden zelf worden vormgegeven (meer daarover onder de kop “proces”).
Eisen aan de richtlijn
Om het beoogde effect te hebben moet een richtlijn aan een aantal eisen voldoen met het oog op de doelgroep. Corporate service providers zijn tamelijk “down to earth” praktisch opererende organisaties. Algemene beginselen zijn te weinig concreet en laten – zeker op het complexe terrein van fiscaliteit – nogal wat ruimte voor verschillen in interpretatie. Bovendien: naarmate de invulling concreter wordt is de aansluiting bij de praktijk dat ook. Om deze redenen is gekozen voor een heel concrete en specifieke richtlijn.
De toepassing van de richtlijn moet controleerbaar zijn, waarbij een meervoudige interpretatie kan leiden tot een aantasting van het beoogde gelijke speelveld. Dat is nog een argument voor een zo concreet mogelijke invulling.
De richtlijn moet geen wassen neus zijn: “het ziet er mooi uit, maar in de toepassing laat het teveel ruimte, zodat in voorkomend geval veel bij het oude kan blijven”. Nu is het vrijwel inherent aan belastingstructuren dat er in menig geval uitzonderingen kunnen bestaan of deugdelijk tegenwicht, waardoor een bepaalde structuur nauwelijks risico meer oplevert op ontduiking van belastingen, of, in het geval van mogelijke agressieve belastingplanning, door heldere waarborgen daarvan geen sprake is. Ook daarin doen zich gradaties voor, zodat bij het beheersen van het risico op belastingontduiking is gekozen voor “nee respectievelijk nee, tenzij”, en bij het beheersen van het risico op agressieve belastingplanningen overwegend is gekozen voor “nee, tenzij”. Het “tenzij” betekent dat we niet betrokken willen zijn, tenzij het duidelijk is dat het ogenschijnlijk agressieve karakter in werkelijkheid niet strekt tot een agressieve vorm van belastingplanning.
Kernbeginselen
Het voorgaande neemt niet weg, dat een aantal kernbeginselen een stevig fundament vormt en helpt bij de concretisering èn bij de afweging in een breder kader. De volgende beginselen zijn in de richtlijn opgenomen:
• Rechtmatigheid: de belastingstructuur moet legaal zijn (vanzelfsprekend).
• Rechtvaardigheid: naast de letter van de wet ook de strekking/geest van de wet in acht nemen.
• Wederkerigheid: er dient een vorm van tegenprestatie te zijn als van een bepaalde jurisdictie gebruik wordt gemaakt van het fiscale rechtssysteem (een beginsel dat overigens lang niet overal bijval vindt, onder andere niet bij de Nederlandse overheid).
• Proportionaliteit: omvang van omzet, winst en betaalde belasting staan in redelijke verhouding tot elkaar.
• De combinatie van kernbeginselen en duidelijke regels (zie hierna) is te zien als een combinatie van “principle based en rule based”.
Hoofdlijnen van de richtlijn
In de bijlage bij deze essaybundel is de complete richtlijn opgenomen.
Het was een zoekproces om de juiste opzet van de richtlijn te vinden. Zo is op enig moment getracht aansluiting te vinden bij DAC6, de EU richtlijn die onder andere een meldplicht voor mogelijk agressieve belastingstructuren bevat. Gezien het prille stadium van implementatie van de richtlijn bleek dit vooralsnog geen goed begaanbare weg. Uiteindelijk is gekozen voor een tweedeling:
uitzonderingsgevallen onder voorwaarden waarbij het risico volledig kan worden gemitigeerd, zijn sommige structuren toegestaan.
• Structuren die duiden op agressieve belastingplanning, waarbij het agressieve karakter kan worden weggegenomen door aan een aantal (met name genoemde) objectieve contra indicatoren te voldoen.
Ten slotte is een aantal subjectieve indicatoren opgenomen, met als doel nog eens met een ruimere blik een structuur in beschouwing te nemen (zoals: resteert een laag belastbaar bedrag onderaan de streep? Wat laat een historische analyse van een cliënt zien?). Voor de duidelijkheid is ten slotte een aantal structuren opgenomen die niet fiscaal gedreven zijn.
Proces
Voor het opstellen van een richtlijn wordt binnen Holland Quaestor een Taskforce ingesteld, met een opdracht van het bestuur. Vrijwel altijd is externe deskundigheid ingehuurd, niet alleen ter ondersteuning, inbreng van specialisme en kennis van buiten, maar ook om objectiviteit te waarborgen. In het geval van de richtlijn tax integrity was dat PWC, dat na een bredere oriëntatie is gekozen, met als belangrijke overweging dat dit kantoor intern een proces had doorgemaakt met als doel fiscaal advies vanuit een bredere context te benaderen.
Eind 2017 heeft aan de hand van een notitie een eerste discussie plaatsgevonden in de algemene ledenvergadering. Medio 2018 is op basis van een eerste ruw concept een gesprek gevoerd met een vijftal stakeholders afzonderlijk. Op basis daarvan is een versie gemaakt die eind 2018 tweemaal in de algemene ledenvergadering is besproken, met tussentijdse aanpassing. In het voorjaar van 2019 is een finaal concept vastgesteld door de algemene ledenvergadering waarmee de leden in hun kantoor aan de slag zijn gegaan bij wijze van ‘pilot’. Dat concept is andermaal besproken met een aantal stakeholders. En in een workshop voor de gebruikers bij de leden nader is toegelicht en besproken. In oktober 2019 heeft na de ‘pilot’ in een ledenbijeenkomst een kritische en betrokken evaluatie plaatsgevonden, waarover is gerapporteerd in de aansluitende ledenvergadering. Tezamen met de aanpassingen aan de hand van de gesprekken met stakeholders is de finale versie aan de leden voorgelegd.
Door het werken met een taskforce van de leden werd de richtlijn “iets van henzelf” (en daarmee al van een deel van de leden), herkenbaar voor de overige leden en niet gevoeld als “iets dat van buiten wordt opgelegd”.
Statutair is vastgelegd dat het bestuur een richtlijn vaststelt, na consultatie van de algemene ledenvergadering. Dat heeft het bestuur in februari 2020 gedaan. Alles bijeen een proces van ongeveer twee jaar. Die tijd bleek nodig om een aantal redenen:
• De complexiteit van de materie.
• De “worsteling” om een opzet te vinden die voldoet.
• Het betrekken van de leden bij het groeiproces van de richtlijn, zodat die uiteindelijk goed landt.
• Het (tweemaal) betrekken van diverse stakeholders.
Het fiscale terrein is internationaal en nationaal sterk in beweging. Dat vraagt periodieke aanpassing van de richtlijn. Zo bezien is het een levend document.
Implementatie
Een richtlijn is één, maar handvatten en afspraken over de invoering daarvan is twee. Ook daarin voorziet de richtlijn. De leden dienen de richtlijn te implementeren in:
• De (wettelijk verplichte) Integrity Risk Appetite (IRA).254
• De (wettelijk verplichte) Systematische Integriteits Risico Analyse (SIRA).255 • De interne operationele bedrijfsprocedures.
254 De IRA omschrijft de ex ante risicobereidheid.
Verder dienen zij een zogenoemde hervormingsprocedure voor bestaande situaties in gang te zetten, die erop neerkomt dat cliënten waarvoor belastingstructuren worden gefaciliteerd die volgens de richtlijn niet meer zijn toegestaan, actief worden benaderd. De cliënt dient binnen een redelijke termijn schriftelijk te laten weten bereid te zijn tot een aanpassing van de structuur. Als dat niet gebeurt dient de relatie te worden beëindigd. Als de cliënt daartoe bereid is tot aanpassing, moet dat binnen een jaar zijn gerealiseerd.
Voor nieuwe cliënten geldt de richtlijn onverkort bij het aangaan van de relatie.
Monitoring
Het keurmerk van de onafhankelijke Stichting AQTO was verplicht is voor de leden van Holland Quaestor In dat kader werd onder andere nagegaan of de leden zich houden aan de richtlijnen van Holland Quaestor.
In verband met de geheel herziene Wet toezicht trustkantoren en de ver uitgewerkte verplichtingen voor het lidmaatschap van Holland Quaestor, wordt het keurmerk herzien. De Wtt schrijft een jaarlijkse interne audit voor. Holland Quaestor stelt eisen aan de auditor, het audit proces, de te onderzoeken punten en de audit rapportage. In de audit wordt ook het nakomen van de lidmaatschapsverplichtingen van Holland Quaestor getoetst, waaronder de Tax Integrity richtlijn. Een onafhankelijke commissie toetst of de opdracht aan de auditor respectievelijk zijn rapportage voldoet aan de eisen vanuit Holland Quaestor.
Daarnaast dient elk lid aan het begin van elk kalenderjaar een gestandaardiseerde verklaring in te dienen bij het secretariaat van de vereniging, waarin hij verklaart aan de eisen voor het lidmaatschap van Holland Quaestor te voldoen, waaronder de richtlijnen.
14.5 Geleerde lessen
De lessen die zijn geleerd uit het omvangrijke en ingrijpende totstandkomingsproces van de richtlijn kunnen als volgt worden samengevat. Van primair belang is het besef dat het onderwerp aandacht en vervolgens actie vraagt van de doelgroep. De aandacht is gestoeld op de rol die de doelgroep speelt bij het onderwerp en de notie dat daaruit een
verantwoordelijkheid voortvloeit (in dit geval leden van Holland Quaestor en tax governance). Hierna enkele geleerde lessen, onderverdeeld in inhoud en totstandkomingsproces.
Inhoud
- Zou de richtlijn verder moeten gaan dan de wet of niet?
Bij belastingontduiking speelt die vraag uiteraard niet (wel speelt daar het vermijden van het
risico van ontduiking buiten het zicht van corporate service providers). Bij agressieve
belastingplanning juist wel, sterker: daar komt niet alleen de letter en de geest van de wet bij kijken, maar ook maatschappelijke ontwikkelingen. De vraag was dus snel te beantwoorden: de richtlijn moet verder gaan dan de wet. De wet bevat deels open normen, de richtlijn vult deze normen in en voegt daar normen aan toe.
- In het verlengde daarvan de behoefte aan “guidance” ten aanzien van het onderwerp:
• Vaststellen wat de reikwijdte is van het onderwerp (in dit geval belastingontduiking en belastingontwijking).
• Duiden wat de rol is ten aanzien van het onderwerp (in dit geval: verantwoordelijkheid voor het al dan niet faciliteren van bepaalde belastingstructuren en daarmee het kunnen beoordelen daarvan).
• Behoefte aan een gedeeld denkkader, dat handvatten biedt voor beslissingen ter zake en een gelijk speelveld bevordert.
- Wat de inhoudelijke invulling betreft waren keuzes te maken:
• Alleen kernbeginselen? • Alleen principes?256
• Concrete belastingstructuren, beoordelingscriteria voor belastingstructuren en handelwijze met betrekking tot die structuren?
• Een combinatie van voornoemde opties.
Gezien de aard van de werkzaamheden van CSP’s is gekozen voor een combinatie van kernbeginselen en behandeling van concrete belastingstructuren. Met dat laatste hebben we het ons niet gemakkelijk gemaakt in het zeer complexe fiscale terrein, als gevolg waarvan enige tijd twijfel bestond of deze benadering wel voldoende invulling zou kunnen krijgen (onder de kop “Hoofdlijnen van de richtlijn” is daar wat over geschreven). Belangrijk bleek daarover niet te lag te discussiëren, maar “ergens te beginnen”, kritisch bekijken, weggooien, aanpassen, anders indelen etc. Een soort organisch groeiproces waaruit geleidelijk de richtlijn is gekneed.
- Als basis bleek het omschrijven van begrippen zinvol, zoals “belastingontduiking”, “agressieve belastingplanning” en “integriteitsrisico”). Niet eenvoudig dat voor elkaar te krijgen, maar wel behulpzaam bij de verdere concrete invulling.
Proces
- De houding van trustkantoren ten aanzien van fiscale zaken was “van nature” betrekkelijk passief: dat is het domein van wetgever en belastingadviseur op wiens specialistisch advies werd gevaren. Een corporate service provider is dus niet de bedenker van belastingstructuren. Moet een partij die puur inhoudelijk gezien langs de zijlijn staat zich wel uitspreken over wat wel respectievelijk niet acceptabel is?
- Dat is in bestuur en algemene ledenvergadering ter discussie gesteld, door de eigen
verantwoordelijkheid van corporate service providers te benadrukken voor de uitvoering van belastingstructuren. Vervolgens is een voorloper van de richtlijn in 2017 gelanceerd (zie onder de kop “Timing”), die leden aanspoort tot het doordenken van hun beleid, procedures etc. op fiscaal terrein en dat vast te leggen.
- Mede onder invloed van het maatschappelijk discours, de roep van de minister van financiën om zelfregulering en de toegenomen interne aandacht als gevolg van de voorloper van de richtlijn, werd de tijd rijp voor een meer inhoudelijke richtlijn.
- Door een taskforce in te stellen - onder het motto “voor en door de leden” - met als opdracht van het bestuur om tot een concept richtlijn te komen, is al vanaf het begin een betrokkenheid van een aantal leden gewaarborgd, wat tevens de acceptatie vergroot: het komt niet van buiten maar van binnen, al heeft “buiten” natuurlijk wel duidelijk invloed. Voorzien in externe ondersteuning had een aantal redenen: inbreng van expertise, bewaking van kwaliteit, een kritische blik en bevorderen dat de richtlijn “body” heeft.
- Belangrijk was dat de taskforce niet in isolement opereerde:
• Tot driemaal toe zijn concepten in de algemene ledenvergadering bediscussieerd, niet zozeer omdat er weerstand was of behoefte aan zeer gedetailleerde discussies, maar om de leden meet te nemen op de “reis” naar een finale versie en niet alleen van hen verwachten van startpunt naar bestemming te springen, zonder tussentijdse betrokkenheid. Voordeel daarvan is ook stakeholders te laten zien dat Holland Quaestor serieus werk maakt van de materie.
• Tweemaal hebben gesprekken plaatsgevonden vanuit de taskforce en het bestuur in wisselende samenstelling met diverse stakeholders, om hun kennis en inzichten te vernemen, eigen ideeën te toetsen en om intern te laten zien dat Holland Quaestor niet de enige is die met het onderwerp bezig is.
- De stap om in april 2019 de richtlijn in het bestuur vast te stellen en de leden op te roepen ermee aan de gang te gaan (de “pilot”), terwijl naar buiten toe in de tweede ronde gesprekken met stakeholders de richtlijn nog als concept werd betiteld bleek een goede keus: we werden niet vastgepind op een definitieve versie en er ontstond enig inzicht of we op de goede weg waren of alleen maar kritiek zouden oogsten. In het najaar van 2019 konden de inbreng van de stakeholders en de resultaten van de evaluatie van de leden met de toepassing van de richtlijn worden verwerkt tot een definitieve versie, die u in de bijlage aantreft.