Modernisering Vpb-plicht
overheidsondernemingen en
staatssteun
Student: Maarten-Jan Baay
Studentnummer: 10746234
Studie: Fiscale Economie
Naam begeleider: mr. drs. Susanne Overes RA MRE
Verklaring eigen werk
Hierbij verklaar ik,Maarten Baay, dat ik deze scriptie zelf geschreven heb en dat ik de volledige verantwoordelijkheid op me neem voor de inhoud ervan.
Ik bevestig dat de tekst en het werk dat in deze scriptie gepresenteerd wordt origineel is en dat ik geen gebruik heb gemaakt van andere bronnen dan die welke in de tekst en in de referenties worden genoemd. De Faculteit Economie en Bedrijfskunde is alleen verantwoordelijk voor de begeleiding tot het inleveren van de scriptie, niet voor de inhoud.
1. Inleiding 1.1
Aanleiding 6
1.2
Probleemstelling 7
1.3
Opzet van onderzoek 8
2. Historie
10
2.1Inleiding 10
2.2 Belastingplicht overheidsbedrijven door de jaren heen 10
2.2.1
Onderscheid overheidsbedrijven 10
2.2.2
Werkgroep Markt en Overheid 11
2.2.3
Notitie belastingheffing overheidsbedrijven 2007 13
2.2.4
Notitie belastingheffing overheidsbedrijven 2012 13
2.2.5
Jurisprudentie 15
2.3 Veranderingen in 2016 en later 17
2.4 Deelconclusie 22
3. Het verbod op staatssteun
24
3.1Inleiding 24
3.2
Algemeen 24
3.3
Criteria nader uitgediept 25
3.4
Diensten van algemeen (economisch) belang (DA(E)B) 27
3.5
Uitzonderingen 29
3.6
De criteria toegepast op de oude regeling 30
3.7
De criteria toegepast op de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen 32 3.8 Deelconclusie 34
4. Rechtsvergelijking met omringende landen 35
4.1
Inleiding 36
4.2
Belastingplicht overheidsondernemingen omliggende Europese landen 36
4.2.1
Algemeen 36
4.2.2
België 37
4.2.3
Frankrijk 38
4.2.4
Verenigd Koninkrijk 40
4.2.5
Duitsland 40
4.3
Verschillen en gelijkenissen 41
4.4
Deelconclusie 43
5. Conclusie
1
5.1Algemeen 1
5.2
Deelconclusies 1
5.2.1
Historie 1
5.2.2
Het verbod op staatssteun 1
5.2.3
Rechtsvergelijking met omringende landen 2
5.3
Eindconclusie 2
5.4
Aanbevelingen 3
Afkortingenlijst
VEU: Verdrag betreffende de Europese Unie
VWEU: Verdrag betreffende de werking Europese unie HvJ EU: Hof van Justitie van de Europese Unie
1.
Inleiding
1.1
Aanleiding
Met de recente invoering van de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen heeft de overheid gehoor willen geven aan de kritiek die is geuit op het niet belasten van
overheidsondernemingen in de Wet op de vennootschapsbelasting (hierna: Vpb).1 Sedert 1956 heeft de overheid besloten publiekrechtelijke lichamen, waaronder ook overheidsondernemingen, niet in de heffing van de Vpb te betrekken. De regel luidde toen kortgezegd: niet belast tenzij. De tenzij zag op de vereisten van art. 2 lid 3 (oud) voor directe overheidsbedrijven en lid 7 (oud) voor indirecte overheidsbedrijven. De Europese Commissie is in 1986 begonnen met het creëren van eensgezindheid tussen lidstaten om deze
publiekrechtelijke lichamen toch in de heffing te betrekken. Dit heeft zij getracht voor elkaar te krijgen door middel van harmonisatie met behulp van de Single European Act kortweg SEA.2 Dit mocht voor een deel niet baten en mede daarom is de Europese Commissie later gestart met een onderzoek naar verboden staatssteun door lidstaten aan overheidsondernemingen.
Niet alleen op Europees niveau heeft het fenomeen van onbelaste overheidsondernemingen in de Vpb de aandacht. Ook in Den Haag is men zich ervan bewust dat het niet belasten van overheidsondernemingen mogelijk niet door de beugel kon omdat dit vermoedelijk zou leiden tot oneerlijke concurrentie. Zodoende werd de werkgroep Markt en Overheid ingesteld die
onderzoek deed naar dit fenomeen en aan de hand van rapporten de Eerste en Tweede kamer van advies voorzag.3 In het eindrapport dat in 1997 werd aangeboden kwam de werkgroep met het advies overheidsondernemingen toch in de heffing te betrekken en zo te komen tot een gelijk speelveld met private ondernemingen.4
De Europese Commissie kwam in 2013 met de mededeling dat het niet belasten van
overheidsondernemingen, zoals nog altijd niet was gedaan in de Vpb, mogelijk als staatssteun
1 Kamerstukken II 1954/55, 3816, p. 3, MvT.
2 https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/HTML/?uri=LEGISSUM:xy0027&from=EN geraadpleegd op 13-05-2018.
3 Zie bijvoorbeeld: M.J. Cohen e.a., Eindrapport Werkgroep Markt en Overheid, Den Haag: Ministerie van EZ 1997.
wordt aangemerkt.5 Bij de oprichting van de Europese Unie is één van de doelstellingen immers een goed concurrerende interne markt geweest zo valt te lezen in art. 3 lid 3 VWEU. Om dit doel te bereiken heeft de Europese Unie al in 1957 het staatssteun verbod geïntroduceerd in het toen nog Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap ex art. 92. Daarin was opgenomen dat behoudens afwijkingen waarin het eerder genoegde verdrag in voorzag steunmaatregelen van de staten onverenigbaar waren met de gemeenschappelijke markt. Door het onbelast laten van overheidsondernemingen zou de doelstelling van een goed concurrerende interne markt in gevaar komen en dientengevolge verzocht de Europese Commissie Nederland maatregelen te treffen en overheidsondernemingen evenals private ondernemingen in de vennootschapsbelasting te betrekken. Niet veel later berichtte de Nederlandse Staat aan de Europese Commissie dat zij inderdaad maatregelen zal treffen die ervoor moeten zorgen dat overheidsondernemingen niet langer op oneerlijke wijze met private ondernemingen concurreren.6
Op Prinsjesdag 2014 werd het wetsvoorstel Wet modernisering Vpb-plicht
overheidsondernemingen ingediend bij de Tweede Kamer waarna het in mei 2015 door de Eerste Kamer heen is gegaan. Dit leidde ertoe dat vanaf 1 januari 2016 de wet in werking is getreden en voortaan, op enkele uitzonderingen na, overheidsondernemingen ook in de heffing van de vennootschapsbelasting worden betrokken. De regel luidt nu: belast indien en voorzover een onderneming gedreven wordt, tenzij een vrijstelling van toepassing is. Inmiddels is het 2018 en is de wet Vpb voor het deel wat betrekking heeft op overheidsondernemingen wederom gewijzigd. Dit maakt dat het nog altijd een actueel onderwerp is.
1.2
Probleemstelling
In deze scriptie zal onderzocht worden in hoeverre de Wet modernisering Vpb-plicht voldoet aan de criteria van het staatssteun verbod wat is neergelegd in art. 107 VWEU.
5 Brief Europese Commissie 2 mei 2013, C(2013) 2372 final. Staatssteun SA.25338 (E 3/2008, ex CP 115/2004 en CP 120/2006) – Nederland, Vrijstelling van vennootschapsbelasting voor Nederlandse overheidsbedrijven.
6 Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 11, bijlage bij de Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 21 mei 2013 aan de voorzitter van de Tweede Kamer.
De probleemstelling luidt als volgt:
“In hoeverre is met de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen een einde gemaakt aan de kritiek vanuit Europa dat het onbelast laten van overheidsondernemingen resulteert in ontoelaatbare staatssteun en hoe verhoudt deze belastingplicht zich met de belastingplicht voor overheidsondernemingen in de ons omringende landen?”
De deelvragen die achtereenvolgens aan de orde komen zijn: Wat is de historie die leidde tot de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen? Wanneer is er sprake van staatssteun in de zin van art. 107 VWEU? Hoe verhoudt de Wet modernisering Vpb-plicht
overheidsondernemingen zich met het verbod op staatssteun ex art. 107 VWEU en welke aanbevelingen kunnen worden gedaan?
Daar het een Europees probleem betreft leent dit onderwerp zich uitstekend voor een vergelijking met omliggende Europese landen en wordt gekeken hoe deze landen de belastingheffing van overheidsondernemingen hebben geregeld. De landen die worden
bekeken betreffen omliggende landen met tevens de grootste economieën van Europa. Het lijkt bijna evident dat Nederland hier wat van kan leren en zodoende wordt in het laatste hoofdstuk een aantal aanbevelingen gedaan.
Het eindproduct van deze scriptie is een beschouwing met daarin een kritische blik op de nieuwe wet en de reeds gedane aanpassingen. Deze scriptie moet inzicht geven in de kritiekpunten die er vanuit Europa waren, hoe getracht is deze op te lossen en of deze
kritiekpunten nu daadwerkelijk zijn opgelost. Om tot deze analyse te komen wordt gewerkt met deelvragen die in elk hoofdstuk een eigen deelconclusie bevatten.
1.3
Opzet van onderzoek
Het onderzoek bestaat uit vijf hoofdstukken. Het onderzoek zal geschieden in de vorm van een kwalitatief literatuur onderzoek waarmee de centrale vraag en deelvragen worden beantwoord. In het literatuuronderzoek wordt gekeken naar de Commissiestukken, de op dit onderwerp betrekking hebbende literatuur, jurisprudentie, Kamerstukken en wet- en regelgeving. Dit inleidende hoofdstuk geeft de aanleiding voor het onderzoek en introduceert de
Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen centraal. In dit tweede hoofdstuk wordt nader gekeken naar overheidsondernemingen en hun belastingplicht door de jaren heen. In het derde hoofdstuk zal een antwoord gezocht worden op de vraag wanneer er voldaan is aan de criteria van het verbod op staatssteun ex art. 107 VWEU. De Europese Commissie heeft samen met het HvJ-EU aan de hand van een aantal arresten duidelijke criteria gevormd waaraan getoetst kan worden of er sprake is van verboden staatssteun. Vervolgens wordt er gekeken naar de vraag hoe de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen zich verhoudt met het verbod op staatssteun ex art. 107 VWEU. Het in het derde hoofdstuk geïntroduceerde theoretisch kader kan gebruikt worden om de nieuwe wet te bekijken in het licht van het staatssteunverbod. Daarnaast wordt er in het vierde hoofdstuk gekeken naar hoe omliggende Europese landen hun overheidsondernemingen belasten. In het vijfde en tevens laatste hoofdstuk worden alle deelconclusies opgesomd en aan de hand daarvan wordt een antwoord gegeven op de probleemstelling zoals deze in par. 1.2 is geïntroduceerd. Daarnaast bevat dit vijfde hoofdstuk een aanbeveling hoe de Nederlandse overheid op een andere, mogelijke betere, manier met de belastingplicht van overheidsondernemingen kan omspringen.
2.
Historie
2.1
Inleiding
In dit tweede hoofdstuk wordt nader ingegaan op de historie die ten grondslag ligt aan de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen.
De deelvraag die in dit hoofdstuk wordt behandeld is: wat is de historie die leidde tot de introductie van de Wet modernisering overheidsondernemingen?
2.2
Belastingplicht overheidsbedrijven door de jaren heen
2.2.1 Onderscheid overheidsbedrijvenIn artikel 2 van de Wet Vpb wordt beschreven welke rechtspersonen belastingplichtig zijn voor de Vpb. Overheidsbedrijven vormden daarbij een bijzondere categorie. Onder
overheidsbedrijven wordt verstaan: een bedrijf wat in handen is van de staat. Dit kan op verschillende manieren het geval zijn. Bij een bedrijf met een privaatrechtelijke persoonlijkheid gaat het erom dat de er beleidsbepalende invloed is in de zin van art. 25g lid 2 van de
mededingingswet. Dit kan volgens sub a zijn: een meerderheid van de stemrechten, volgens sub b: de benoeming van meer dan de helft van de bestuursleden, volgens sub c een
dochtermaatschappij van een publiekrechtelijke rechtspersoon, of op grond van het besluit Markt en Overheid in gevallen waarin een overheidsorganisatie een bindende voordracht voor benoeming kan doen.7
Overheidsbedrijven kunnen in grofweg twee categorieën worden ingedeeld. Dit zijn directe en indirecte overheidsbedrijven. Dit onderscheid is terug te voeren op: het wel of niet zijn van een publiekrechtelijke rechtspersoon of een privaatrechtelijk lichaam.
Directe overheidsbedrijven zijn overheidsbedrijven die voor de Vpb belastingplichtig zijn indien en voor zover de werkzaamheden van de onderneming vallen onder de lijst die tot 12 juni 2015 was opgenomen in art. 2 lid 3 VPB. Hierbij valt te denken aan landbouwbedrijven,
7 Handreiking Wet Markt en Overheid, Ministerie van EZ via:
mijnbouwbedrijven en vervoersbedrijven. Indirecte overheidsbedrijven zijn evenals directe overheidsbedrijven slechts vennootschapsbelastingplichtig voor zover zij voldeden aan de hiervoor genoemde bepaling met daarbij een integrale belastingplicht wanneer zij in het oude artikel 2 lid 7 genoemd werden, dit waren o.a. het NMi, Schiphol, ASR en ABN AMRO.8 Tot 1942 werden overheidsbedrijven niet aan een winstbelasting onderworpen. In 1942 kwam daar verandering in voor landbouwbedrijven die rechtstreeks door een openbaar lichaam werden gedreven.9 Ruim tien jaar later, in 1956, werd een verdere verandering doorgevoerd met de Wet belastingheffing van overheidsbedrijven. Deze nieuwe wet bevatte een lijst met subjecten die waren vrijgesteld van het betalen van vennootschapsbelasting. In de jaren tachtig zijn naar aanleiding van privatisering van enkele overheidsbedrijven meerdere nieuwe subjecten aan deze lijst toegevoegd.10
2.2.2 Werkgroep Markt en Overheid
De werkgroep Markt en Overheid werd in 1996 ingesteld door de Ministerraad met als doel te onderzoeken wat de problemen waren met betrekking tot de concurrentieverstoringen door overheidsondernemingen.11 Daarnaast is de werkgroep verzocht met voorstellen te komen die deze problemen konden oplossen. Een jaar later heeft de werkgroep een eindrapport aan de Tweede Kamer aangeboden met daarin het advies tot aanpassing van de Vpb-plicht voor overheidsbedrijven.12 Dit advies wordt in de volgende alinea besproken. In 1999 was het de beurt aan de staatssecretaris die met een contourschets “verruiming
vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven” kwam.13 Later heeft de staatssecretaris nogmaals werk proberen te maken van de vennootschapsbelastingplicht voor
overheidsbedrijven met een notie in 2007 wat een vervolg kreeg in een tweede notie in 2012
8 http://wetten.overheid.nl/BWBR0019402/2005-12-23 geraadpleegd op 10-05-2018 en zie tevens
Kamerstukken II 2007/08, 31 213, nr. 1 par 3.2.
9 Kamerstukken II 1954/55, 3816, MvT op de Wet Belastingheffing overheidsbedrijven, p. 1.
10 De Vakstudie Vennootschapsbelasting, Aantekening 20.1.4. Privatisering bij Artikel 2, geraadpleegd op 12-05- 2018.
11 Kamerstukken II 1996/97, 24 036, nr. 51. 12 Kamerstukken II 1996/97, 24 036, nr. 51.
onder de naam ‘Belastingplicht overheidsbedrijven’.14Beide notities hebben geleid tot de uiteindelijke Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen.
In het rapport uitgebracht in 1997 van de werkgroep Markt en Overheid valt te lezen dat (semi)-overheidsinstellingen in bepaalde situaties in concurrentie treden met private ondernemingen en daarbij een ongelijke concurrentiepositie hebben.15 Dit komt mogelijk door de monopoliepositie die zij hebben door de uitoefening van een publieke taak zo stelt de werkgroep.16 De werkgroep is van mening dat deze ongelijke positie bedenkelijk is. Wanneer deze
(semi)-overheidsinstellingen in concurrentie treden met private ondernemingen is de concurrentie oneerlijk en onrechtvaardig. Het uitgangspunt was, volgens de werkgroep, dat er in beginsel gelijke concurrentiecondities moeten gelden wanneer een (semi)-overheidsinstelling actief is in een markt waar ook private spelers zich bevinden.17 Doch merkt de werkgroep op dat het lastig is om onderscheid te maken binnen de (semi)-overheidsinstelling tussen publieke taken, zoals het maken van een risico analyse door de Algemene Rekenkamer, en taken waarbij
concurrentie optreedt.18
Zoals reeds aangegeven was de staatssecretaris voornemens aan de gang te gaan met de aanbevelingen van deze werkgroep. Hij presenteerde daartoe een contourenschets met daarin de verruiming van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven.19
De verruiming zou gaan inhouden dat directe overheidsbedrijven belastingplichtig werden indien sprake was van een onderneming tenzij deze overheidsbedrijven niet in concurrentie traden met private ondernemingen. Indirecte overheidsondernemingen zouden altijd belastingplichtig zijn, doch met de uitzondering van overheidsbedrijven die onder een nader gespecificeerde
vrijstelling zouden vallen.20 Over deze vrijstellingen merkte de staatssecretaris op dat zij wel verenigbaar dienen te zijn met het Europese recht. De vrijstellingen mochten geen
ongeoorloofde steunmaatregel inhouden. Daarnaast dienden de vrijstellingen te voldoen aan
14 Kamerstukken II 2007/08, 31 213, nr. 1, Notitie belastingplicht overheidsbedrijven. Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 11, Belastingheffing overheidsbedrijven.
15 Kamerstukken II 1996/97, 24 036, nr. 45, par 2.
16 M.J. Cohen e.a., Eindrapport Werkgroep Markt en Overheid, Den Haag: Ministerie van EZ 1997, p. 60. 17 M.J. Cohen e.a., Eindrapport Werkgroep Markt en Overheid, Den Haag: Ministerie van EZ 1997, p. 61. 18 SER, advies Markt en overheid, publicatienummer 12, 17 september 1999, p. 21.
19 Brief staatssecretaris van Financiën 12 mei 1999, nr. AFP 99/190.
het gelijkheidsbeginsel, dat wil zeggen dat voor een vrijstelling een objectieve rechtvaardiging moet gelden. Tevens dienden de vrijstellingen te passen binnen het doel van de
wetswijzigingen, namelijk het voorkomen van concurrentieverstoring.21 2.2.3 Notitie belastingheffing overheidsbedrijven 2007
In 2007 kwam het kabinet met een aanvulling op de contourenschets van 1999 te weten de eerste notitie belastingheffing overheidsbedrijven. Deze notitie bevatte onder meer: het opheffen van de vrijstellingen voor indirecte overheidsbedrijven, belastingplicht voor zover sprake was van een onderneming, een uitbreiding van belaste activiteiten en daarnaast een belastingplicht voor overheidsbedrijven die concurreren met private ondernemingen.22 Doch zouden ook bij deze regelingen nieuwe vrijstellingen noodzakelijk zijn die ongewilde gevolgen tegen moesten gaan. De kamer opteerde voor de regeling waarbij overheidsbedrijven
belastingplichtig zouden worden voor zover zij een onderneming zouden drijven.
De staatssecretaris is op het departement verder onderzoek gaan doen naar de voor – en nadelen die hiermee gepaard gingen. Hierin is hij geslaagd want in 2012 presenteerde hij de tweede notitie.
2.2.4 Notitie belastingheffing overheidsbedrijven 2012
Deze notitie bevatte het voorstel om de belastingplicht van overheidsondernemingen uit te breiden voor activiteiten van gemeenten, provincies en het Rijk bij deelname aan het
economisch verkeer. 23 Wanneer er sprake is van deelname aan het economisch verkeer is in de jurisprudentie geen uitgemaakte zaak vandaar dat de notitie een niet limitatieve opsomming gaf van activiteiten waarmee de overheidsbedrijven deelnamen aan het economisch verkeer. Het zou hier met name gaan om handelingen anders dan die van de uitvoering van de hun opgedragen publieke taak en zodoende bij een private onderneming ook zou hebben
geresulteerd in belastingplicht voor de vennootschapsbelasting. Dit zou inhouden dat de tot dan toe niet geldende belastingplicht zou komen te vervallen. Daarnaast zouden er drie categorieën gecreëerd worden waartoe overheidsonderneming gegroepeerd konden worden en
vennootschapsbelastingplichtig worden voor zover zij een onderneming dreven. Groep 1 bevatte alle overheidsondernemingen opgericht naar privaatrecht ex art 2:3 BW ongeacht de activiteiten die werden ontplooid door deze bedrijven. Groep 2 bevatte overheidsstichtingen die
21 Brief staatssecretaris van Financiën 19 mei 1999, Par. 3.b., nr. AFP 99/190, V-N 1999/25.14. 22 Kamerstukken II 2007/08, 31 213, nr. 1.
evenals private ondernemingen activiteiten ondernemen waarmee zij winsten behalen, doch voor 70% gefinancierd worden met overheidssubsidies.
Groep 3 bevatte onderdelen van de overheid die activiteiten verrichten ten behoeve van derde en daarmee winst realiseerden.24 Getracht werd om de administratieve lasten tot een minimum te beperken. Daardoor werd geopperd enkel de overheidsondernemingen die gedreven werden vanuit een NV of BV te belasten waardoor de directe overheidsbedrijven werden ontzien. Gemeenten waren niet onverdeeld positief over deze notitie.25 De vereniging van Nederlandse Gemeenten merkte op:
Dat de vormvrijheid gehandhaafd moet worden. Gemeenten wilden nog altijd zelf kunnen bepalen in welke vorm activiteiten werden uitgeoefend.
Dat er onderzoek gedaan dient te worden naar de mogelijke implicaties van het staatssteun verbod op de nieuwe regeling, te meer omdat de regeling werd geïntroduceerd met de gedachte om een ‘level playing field’ te creëren. Het was nog niet duidelijk hoe de uitwerking hiervan zou worden beoordeeld.
Dat Gemeenten zelf zouden niet als concurrentie verstorend gezien kunnen worden in de uitoefening van hun wettelijke taak.
Dat de regeling niet tot doel zou moeten hebben geld van de gemeenten naar het Rijk over te hevelen. Mocht dit per abuis toch gebeuren dan dient daarvoor een aparte compensatieregeling te komen.
Dat de administratieve lasten niet van dien aard mogen zijn dat gemeenten hier een zware taak aan zouden hebben.
Tevens pleitte de vereniging ervoor een vrijstelling te introduceren die moest toezien dat activiteiten met betrekking tot een publieke taak, dan wel activiteiten die gedaan worden in het algemene belang, vrijgesteld worden van belastingplicht.26
24 Kamerstukken II 2011/12, 31 213, nr. 7, Bijlage: Belastingplicht overheidsbedrijven: Inventarisatie van de gevolgen van de ondernemingsvariant, p. 41-42.
25 Zie de brief van de Vereniging Nederlandse Gemeente van 4 april 2013 aan de vaste Kamercommissie voor Financiën betreffende de belastingplicht van overheidsbedrijven.
26 Zie de brief van de Vereniging Nederlandse Gemeente van 4 april 2013 aan de vaste Kamercommissie voor Financiën betreffende de belastingplicht van overheidsbedrijven. Via
https://vng.nl/files/vng/brieven/2013/20130404_brief_parlement_belastingplicht-overheidsbedrijven.pdf
2.2.5 Jurisprudentie
De hoge raad heeft een tweetal arresten gewezen die betrekking hebben op dit onderwerp. Te weten het Museumwinkel arrest en het Bloedbank arrest.27
Het eerste arrest heeft zoals de naam al doet vermoeden betrekking op een museum en een winkel. Het museum gedeelte was verlieslatend en de winkel draaide een winst. De Hoge Raad oordeelde dat de winkel en het museum gezien moesten worden als separate activiteiten omdat organisatorisch, ruimtelijk en naar aard van de activiteiten geen sprake was van voldoende verwevenheid. In het bloedbank arrest ging het om een bloedbank gedreven in een stichting waar vrijwilligers hun bloed doneerden. Naast het laboratorium werden ook werkzaamheden uitgevoerd waarmee in concurrentie werd getreden. De Hoge Raad bepaalde dat wanneer twee activiteiten niet makkelijk te splitsen zijn dit niet tot gevolg heeft dat de overige activiteiten deel gaan uitmaken van de activiteit die getoetst wordt op het drijven van de onderneming.
Stevens schrijft met betrekking tot de vrijstellingen het volgende:
Er zijn algemene vrijstellingen en specifieke vrijstellingen.28 De algemene vrijstellingen kunnen weer in vier categorieën worden ingedeeld. De eerste categorie zijn de interne activiteiten.29 De wet heeft een vrijstelling opgenomen voor winst behaald met activiteiten verricht voor het lichaam zelf of een privaat rechtelijk overheidslichaam van dat lichaam. Activiteiten voor derden hebben tot gevolg dat de winst behaald met die activiteiten belast is, maar zij ‘besmetten’ niet de overige activiteiten. Hij merkt daarnaast op dat in de wet – anders dan bijvoorbeeld de zorgvrijstelling geen marge is opgenomen voor nevenactiviteiten.30 Hij concludeert dat dit terecht is gezien vanuit het doel van het creëren van een gelijk speelveld. Daarnaast zou een marge ook de eenvoudige uitvoering in de weg zitten.31 Daarnaast vraagt hij zich af of een marge regeling wel zou worden geaccepteerd door de Europese Commissie.32 Verder is aan deze vrijstelling ook niet de eis verbonden dat niet in concurrentie mag worden getreden. Dat is zijn inziens logisch omdat er bij interne activiteiten niet deel wordt genomen aan het
economisch verkeer.33 Dit is anders wanneer activiteiten ten behoeve van privaatrechtelijk overheidslichamen worden verricht. Dan is er wel sprake van deelname aan het economisch
27 HR 28 oktober 2005, BNB 2006/80 en HR 15 november 1989, BNB 1990/48.
28 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, H5. 29 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.1. 30 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.1. 31 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.1. 32 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.1. 33 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.1.
verkeer zo stelt Stevens. Doch vereist de concernneutraliteit hier dat de activiteiten worden gezien als een interne activiteit. De tweede categorie vrijstellingen is de vrijstelling voor quasi inbestedingen.34 Deze vrijstelling regelt dat het inkomen uit activiteiten verricht door
privaatrechtelijke overheidslichamen aan een publiekrechtelijk rechtspersoon zijn vrijgesteld. De derde vrijstelling regelt dat overheidstaken of uitoefening van publiekrechtelijke
bevoegdheden zijn vrijgesteld.35 Het betreft hier het handelen als overheid. Het Europees Hof heeft hier een nadere invulling aan gegeven in de zaak Carpaneto Piacenza.36 Volgens deze zaak zou sprake zijn van overheidshandelen indien de werkzaamheden worden verricht in het kader van een specifiek voor de overheid geldend juridisch regime met uitsluiting van
werkzaamheden die zij onder dezelfde juridische voorwaarde als particuliere economisch subjecten verrichten.
De laatste vrijstelling die Stevens behandelt is die van de samenwerkingsverbanden.37 Volgens Stevens zijn veel overheidslichamen te klein om alle overheidstaken zelf uit te voeren en kunnen zij moeilijk op alle terreinen deskundigheid verwerven.38 Hij is van mening dat samenwerking fiscaal niet belemmerend zou moeten werken. De voorwaarde voor deze vrijstelling zijn als volgt:
“1. Het samenwerkingsverband moet activiteiten verrichten voor de publiekrechtelijke rechtspersonen (of het
privaatrechtelijke rechtspersoon van die publiekrechtelijke rechtspersoon) of privaatrechtelijke overheidslichamen die deel uitmaken van het samenwerkingsverband.
2. De activiteiten van het samenwerkingsverband zouden niet tot belastingplicht leiden indien zij zouden zijn verricht door de deelnemende rechtspersonen of lichamen. De vrijstelling geldt dus voor interne activiteiten/quasi-inbesteding en voor de uitvoering van een overheidstaak.
3. De publiekrechtelijke rechtspersonen en lichamen die deelnemen in het samenwerkingsverband moeten naar evenredigheid van de afname bijdragen in de kosten van het samenwerkingsverband.”
Stevens merkt daarnaast nog op dat deze vrijstellingen van rechtswege werken en dat er een verzoek procedure open staat voor integrale belastingplicht. Hierbij kan gedacht worden aan een gemeente wat een zwembad exploiteert. Wanneer het gemeentelijke zwembad niet gebruik maakt van de regeling om de integrale belastingplicht gebruik te maken wordt de gemeente belast voor het ondernemingsgedeelte. Dit zal bestaan uit het de winstgevende bar/restaurant.
34 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.2. 35 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.3. 36 Carpaneto Piacentino Joined Cases C-231/87 & C-129/88, ECLI:EU:C:1989:381.
37 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.4. 38 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, par. 5.4.
Als zij daarentegen kiest voor de integrale belastingplicht kan zij de winsten salderen met de exploitatietekorten uit de zwembadactiviteiten.39
Specifieke vrijstellingen zien op de vrijstelling voor academische ziekenhuizen in art 6b lid 1 oud. De vrijstelling voor onderwijsorganisaties en zeehavenbeheerders. Waarbij die laatste omstreden is geacht door de Europese Commissie.40
2.3 Veranderingen in 2016 en later
De Europese Commissie heeft in 2013 een dienstige maatregel uitgevaardigd aan Nederland.41 De Europese Commissie had als kritiek op het toen geldende recht dat art 2, lid 3 en art 2 lid 7, Wet Vpb aan Nederlandse overheidsbedrijven onverenigbare staatssteun verleende in de zin van artikel 107 lid 1 VWEU. In het licht daarvan oordeelde de Europese Commissie dat Nederland dienstige maatregelen moest nemen om de bestaande belastingvrijstelling voor overheidsbedrijven af te schaffen. De Europese Commissie eiste daarnaast dat
overheidsbedrijven die economische activiteiten uitoefenen – in de zin van het EU-recht-
dezelfde regeling zouden worden ingetrokken zoals die ook geldt voor private ondernemingen.42 Het afschaffen van enkel de vrijstelling voor indirecte overheidsbedrijven zou volgens de
Europese Commissie niet voldoende zijn om de vastgestelde concurrentieproblemen aan te pakken tenzij door de Nederlandse autoriteiten gegarandeerd werd dat alle economische activiteiten – in de zin van het EU-recht- van overheidsbedrijven in gewone ondernemingen werden ondergebracht die aan de vennootschapsbelasting onderworpen zouden zijn.
Nederland heeft de toezegging gedaan om maatregelen te treffen met daarbij een termijn van 1 januari 2015 voor een wetsaanpassing en op 1 januari 2016 zou de wet dan in werking moeten treden. 43 De regering heeft in 2014 een conceptvoorstel gepubliceerd waarin enkele
39 Voorbeeld uit: Kamerstukken II, 2011/12, 31 213, nr. 7, Bijlage: belastingplicht overheidsbedrijven: Inventarisatie van de gevolgen van de ondernemingsvariant.
40 Groningen Seaports NV e.a. V Europese Commissie, Case T-160/16 ECLI:EU:T:2018:317. 41 C (2013) 2372 final Staatssteun SA. 25338 (E 3/2008, ex CP 115/2004 en CP 120/2006). 42 De brief van de Europese Commissie aan de minister van BuZa spreekt enkel van economische
activiteiten zijnde het aanbieden van goederen en diensten op een markt, daar aan de overige eisen van het Europese ondernemingsbegrip te weten: een eenheid, ongeacht de rechtsvorm, de wijze van financiering en of er wel of niet sprake is van winstoogmerk, bij overheidsbedrijven is voldaan.
43 Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 11, bijlage bij de Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 21 mei 2013 aan de voorzitter van de Tweede Kamer.
wijzigingen voor wat betreft de Vpb-plicht van overheidsonderneming werden besproken.44 Na dit voorstel is ook het wetsvoorstel Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen op Prinsjesdag 2014 gepresenteerd.
De uitgangspunten
De nieuwe wetgeving heeft als doel dat voldaan wordt aan de eisen die volgen uit het Europese recht waarmee een level playing field bereikt zou moeten worden. Daarnaast, zo valt te lezen in de Kamerstukken, zou er geen verschil moeten zitten in behandeling van deze
overheidsondernemingen wanneer zij op een andere manier juridisch zijn vormgegeven.45 Naast deze belangrijke uitgangspunten zijn er ook nog andere noemenswaardige
uitgangspunten. Zo heeft ook meegespeeld dat activiteiten die geschaard kunnen worden als klassieke overheidstaken waarmee geenszins in concurrentie wordt getreden nog altijd niet belast zullen worden. Verder moeten de administratieve lasten voor overheidsondernemingen zoveel mogelijk worden beperkt en dient de belastingplicht te passen binnen het stelsel en systematiek van de Wet Vpb.
Op hoofdlijnen heeft de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen met zich meegebracht dat overheidsondernemingen kortgezegd niet langer niet belastingplichtig zijn tenzij, maar wel belastingplichtig zijn tenzij.
De overheid heeft getracht direct en indirecte overheidsondernemingen in de wetgeving hetzelfde te behandelen. In lijn met de systematiek van de wet Vpb worden nu ook
overheidsondernemingen in de vorm van een BV en een NV geacht een onderneming te drijven met hun gehele vermogen. Naast BV’s en NV’s zijn ook stichtingen en verenigingen in de Wet Vpb, vennootschapsbelasting-plichtig indien en voor zover zij een onderneming drijven. Daarbij geldt dat iedere ondernemingsactiviteit in beginsel zelfstandig vennootschapsbelastingplichtig is. Doch wordt bij fictie geregeld dat voor zover een stichting of vereniging meerdere
ondernemingsactiviteiten verricht, zij dit als het ware geacht wordt aangifte te doen als één onderneming.46 Dit heeft ermee te maken dat de resultaten van de verschillende
ondernemingsactiviteiten met elkaar kunnen worden verrekend. Daarnaast heeft dit als voordeel dat ook activa en passiva van de verschillende activiteiten kunnen worden overgeheveld zonder dat daarbij belasting wordt geheven. De belastingplicht van de Staat is op een bijzondere
44 Kamerstukken II 2014/15, 34 003, nr. 1, 2 en 3. 45 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, p. 8. 46 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, p. 9.
manier geregeld. De ondernemingsactiviteiten van ministeries worden aangemerkt als één activiteit.47
Het ondernemingsbegrip
Nu duidelijk is dat een overheidsonderneming belastingplichtig is moet gekeken worden naar wanneer een activiteit kwalificeert als een onderneming. Het kabinet heeft aansluiting gezocht bij bestaande jurisprudentie uit de inkomstenbelasting. Zo dient achtereenvolgens voldaan te zijn aan de volgende cumulatieve eisen:
1, Duurzame organisatie van arbeid en kapitaal 2, Deelname aan het economisch verkeer 3, Een streven naar winst
Ad 1,
Alvorens sprake kan zijn van een onderneming dient er voldaan te zijn aan de eis van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. De memorie van toelichting spreekt in dit verband van factoren die van invloed kunnen zijn zoals de omvang van de organisatie, de aard van de werkzaamheden en de financiële risico’s die gelopen worden. Verder blijkt uit de memorie van toelichting dat aan deze eisen al snel voldaan lijkt te zijn.48 De memorie van toelichting geeft daarnaast een voorbeeld waarnaar gekeken wordt bij de beoordeling of er sprake zou zijn van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. Van belang bij een dienstonderdeel van een publiekrechtelijke rechtspersoon dat activiteiten verricht, is dat het dienstonderdeel die de activiteiten uitoefent op zodanige wijze is georganiseerd dat er sprake is van een min of meer zelfstandige dienst die met eigen personeel (of toe te rekenen arbeid) en bedrijfsmiddelen een organisatie vormt. Duidelijk wordt in ieder geval dat bij vermogensbeheer hier geen sprake van is.49;50
Ad 2,
Deelname aan het economisch verkeer is een andere essentiële eis alvorens sprake kan zijn van een onderneming. In de jurisprudentie is uitgemaakt dat van deelname aan het economisch verkeer gesproken kan worden wanneer prestaties worden verricht buiten de eigen kring van
47 S.A. Stevens, Het wetsvoorstel Vpb-plicht overheidsondernemingen, WFR 2014/1270, p. 2. 48 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, par. 4.1.2.1.
49 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, par.4.1.2.1. 50 Zie verder art. 8f lid 3 Vpb.
rechtspersonen. Zodoende zou een prestatie van een ministerie aan een ander ministerie geen deelname aan het economisch verkeer inhouden.51 Bij het aanbieden van collectieve goederen is eveneens geen sprake van een prestatie buiten de eigen kring. Het aanleggen van dijken of het onderhouden van gemalen is om die reden geen belaste handeling. Tevens is er geen sprake van een belaste activiteit wanneer bepaalde individuen er baat bij hebben en andere niet zoals dat het geval is bij het ophalen van oud papier door de gemeentelijke dienst. Er is in dat geval geen sprake van een af te zonderen prestatie aan een individuele afnemer tegen een daarop betrekking hebbende prijs omdat deze prijs indirect betaald wordt met de
afvalstoffenheffing van huishoudens in de gemeenten.52 Ad 3,
De laatste eis alvorens voldaan is aan de eisen voor het drijven van een onderneming is de eis van een streven naar winst. De Hoge Raad heeft in diverse arresten gewezen dat dit criterium objectief moeten worden beoordeeld.53 Het is niet van belang welke doel de publiekrechtelijke rechtspersoon nastreeft.54 Wanneer de publiekrechtelijke rechtspersoon bij de uitoefening van zijn activiteiten structureel overschotten behaald wordt een winstoogmerk aanwezig geacht. Mocht een overschot een enkele keer voorkomen dan is dat volgens de jurisprudentie niet voldoende om aan te nemen dat er sprake is van een streven naar winst. De memorie van toelichting merkt verder nog op dat het criteria winststreven moeten worden bepaald aan de hand van de feitelijk ontvangen vergoeding.55
Reimert schrijft dat ook wanneer er geen sprake is van een winstoogmerk er toch sprake kan zijn van belastingplicht op grond van art. 4 onderdeel a van de Wet Vpb.56 Zij schrijft dat onder het drijven van een onderneming mede wordt verstaan een uiterlijk daarmee overeenkomende werkzaamheid waarmee in concurrentie wordt getreden met private ondernemingen alsmede overheidslichamen.57
51 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, par. 4.1.2.2. 52 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, par 4.1.2.2.
53 Zie bijvoorbeeld HR 21 mei 1958, nr. 13 574, BNB 1958/212. 54 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3 par 4.1.2.3.
55 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, par. 4.1.2.3. 56 Reimert in Cursus Belastingrecht, vpb. 1.0.3.Q.b4. 57 Reimert in Cursus Belastingrecht, vpb. 1.0.3.Q.b4.
De kritiek die er was op het onbelast laten van overheidsondernemingen ging voornamelijk over de oneerlijke concurrentie die daardoor ontstond. Van in concurrentie treden kan alleen sprake zijn als er een zekere winstpotentie is.58 De memorie van toelichting geeft aan dat gekeken dient te worden naar de juridische context waarin de activiteiten worden verricht.59 Het voorbeeld in de memorie van toelichting spreekt over de rechterlijke macht die geenszins in concurrentie treedt met private geschilbeslechters daar dit een niet gezien kan worden als eenzelfde markt.60 Verder merkt de memorie van toelichting op dat niet gesproken kan worden van in concurrentie treden met private ondernemingen wanneer er geen winstpotentie is.61 De economische theorie leert dat wanneer er geen winsten te behalen zijn bedrijven niet zullen kiezen om de markt te betreden. Zonder een andere aanbieder kan er dan dus ook niet gesproken worden van in concurrentie treden met.
Het Europese ondernemingsbegrip
In het advies van de Raad van State geeft zij aan dat in Europa een ruimere definitie van een onderneming wordt gebezigd.62 Het zou gaan om een eenheid die een economische activiteit uitoefent ongeacht haar rechtsvorm en de wijze waarop deze gefinancierd wordt. Niet van belang is of er gestreefd wordt naar het behalen van winst. Verder merkt zij op dat het met name van belang is te kijken of er op de markt waar overheidsondernemingen hun activiteiten uitoefenen ook private spelers actief zijn.63 Reimert sluit hierbij aan. Zij geeft aan dat er is gekozen om voor het ondernemingsbegrip aan te sluiten bij de IB en Vpb en niet een nieuw begrip te introduceren.64 Zij geeft daarnaast aan dat gelet op de dienstige maatregelen die de Europese Commissie aan Nederland oplegde er ook gedacht had kunnen worden om
aansluiting te zoeken bij het EU-recht.65 Met een verwijzing naar jurisprudentie van het
Europees Hof schrijft zij verder dat er sprake is van een uitzondering op de Europese definitie
58 Kamerstukken II 2014/15, 34 003, nr. 6, p. 15.
59 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, Hoofdstuk 4 vormgeving belastingplicht en algemene vrijstellingen.
60 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, uitleg bij Artikel , onderdeel C (artikel 4 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)
61 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, par. 4.1.2.3. 62 Kamerstukken II 2014/2015, 23 004, nr. 4, p.8.
63 Gevoegde zaken 209/78 tot en met 215/78 en 218/78, Van Landewyck, Jurispr. 1980, blz. 3125, punt 21, zaak C-244/94, FFSA e.a., Jurispr. 1995, blz. I-4013; zaak C-49/07, MOTOE, Jurispr. 2008, blz. I- 4863, punten 27 en 28.
64 Kamerstukken II 2014/2015, 34 003, nr. 3, p.10. 65 Reimert in Cursus Belastingrecht, vpb. 1.0.3.Q.b4.
van een onderneming in situaties dat publiekrechtelijke bevoegdheden worden uitgeoefend of wanneer er als overheid wordt opgetreden.66 Stevens schrijft hierover dit het geval is wanneer een activiteit naar haar aard, doel of regels deel uitmaakt van de essentiële taken van de overheid.67
Veranderingen na januari 2016
Bij besluit van 11 april 2016 heeft de staatssecretaris van Financiën besloten om art. 6c Vpb per 1 januari 2017 te laten vervallen. Art. 6c regelde een vrijstelling voor zeehavens van
vennootschapsbelasting. In zijn nota van toelichting geeft de staatssecretaris aan dat al tijdens de behandeling van het wetsvoorstel, dat heeft geleid tot de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen, duidelijk is gemaakt dat gesprekken werden gevoerd met de Europese Commissie die mogelijk zouden leiden tot het vervallen van de vrijstelling voor zeehavens. De Europese Commissie heeft in een brief van 21 januari 2016 laten weten dat de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor zeehavens inderdaad staatssteun vormt en dat dit onverenigbaar is met de interne markt. De Europese Commissie heeft vervolgens een termijn gesteld van twee maanden om de vrijstelling af te schaffen en dat deze afschaffing uiterlijk in het volgende belastingjaar van toepassing dient te zijn. De staatssecretaris merkt op dat het vervallen van deze tijdelijke vrijstelling leidt tot een budgettaire opbrengt van 35 miljoen euro structureel.68
Recent heeft het Gerecht van de Europese Unie zich uitgesproken over de vrijstelling voor publieke zeehavens waarbij zij tot de conclusie kwam dat dit onverenigbare staatssteun vormt.69
2.4 Deelconclusie
In dit hoofdstuk is onderzocht wat de historie is die leidde tot de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen. Het is duidelijk geworden dat overheidsondernemingen lang onbelast waren en dat daar al sinds jaar en dag kritiek op was. Daarnaast is onderzocht welke ideeën zijn aangedragen om een einde te maken aan het onbelast zijn van de
overheidsondernemingen. Zo zijn er plannen gepresenteerd in 1997, 1999, 2007 en 2012. Deze
66 Reimert in Cursus Belastingrecht, vpb. 1.0.3.Q.b4.; Zaak C-118/85 (Commissie/Italie), punt 7 en 8;
Zaak C-30/87 (Bodson/Pompes funèbres des regions libérées) [1988], ECR I-2479, punt 18.
67 Stevens Vpb-plicht van overheidsondernemingen, TFO 2015/138.1. p. 18-21; Zaak C-364/92
(SAT/Eurocontrol) [1994], ECR I-43, punt 30.
68 Koninklijk Besluit Staatsblad 2016-167, 11 april 2016.
plannen zijn mede ingegeven door de kritiek die er kwam vanuit Europa dat er sprake zou kunnen zijn van ongeoorloofde staatssteun. Met het de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen is geprobeerd uitvoering te gegeven aan deze plannen. In dit
hoofdstuk is gekeken naar de criteria om van een onderneming te spreken. Dit is van belang om te begrijpen daar niet alle activiteiten van publiekelijke rechtspersonen ook als onderneming gezien worden en daarmee belastingplichtig zijn.
Ook na de invoering van de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen is er nog het een en ander aangepast. Bij de inwerkingtreding in januari 2016 waren er nog relatief veel vrijstellingen opgenomen. In de afgelopen jaren zijn diverse vrijstellingen ook weer uit de wet gehaald zoals de vrijstelling van zeehavens in art. 6c Vpb.
Dit alles geeft een antwoord op de deelvraag: wat is de historie die leidde tot de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen?
3.
Het verbod op staatssteun
3.1
Inleiding
In dit derde hoofdstuk wordt nader ingegaan op het staatssteunverbod wat gehanteerd wordt door de Europese Commissie. De deelvraag die in dit hoofdstuk wordt behandeld is: Wanneer is er sprake van staatssteun in de zin van art 107 VWEU? Het staatssteunregime wordt hier besproken daar de Europese Commissie heeft geoordeeld dat het niet belasten van
overheidsondernemingen zou leiden tot ontoelaatbare staatsteun.
3.2
Algemeen
Staatssteun kan zorgen voor een verstoring van de markt. Door de ene onderneming een voordeel te verschaffen en een ander niet kan er sprake zijn van oneerlijke concurrentie. Dit hoeft niet direct een probleem te zijn. In het verdrag zijn situaties gegeven waarbij het is toegestaan om de ene onderneming een voordeel te verschaffen en de ander niet.70 Het idee achter het verbod op staatssteun is dat steun zou kunnen leiden tot een ongelijk speelveld. De macro-economische theorie gaat er vanuit dat er een optimum wordt bereikt in een markt met volkomen concurrentie. Wanneer een lidstaat in deze markt met volkomen concurrentie ingrijpt en bepaalde ondernemingen een voordeel verleent is er sprake van een verstoring. De staatssteunregels zoals neergelegd in art. 107-109 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie zien erop dat lidstaten geen voordeel verlenen aan bepaalde ondernemingen om zo goed als mogelijk een markt met volkomen concurrentie te behouden. Het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie is een verdrag gesloten tussen alle lidstaten van de Europese Unie en regelt naast regels die voor een goed werkende interne markt moeten zorgen ook voor de bevoegdheden van de Europese Unie en op welke manier de Europese Unie deze bevoegdheden kan uitoefenen.71
70 Zie later par 3.6 of art. 107 lid 3 VWEU. 71 Zie art. 1 VWEU.
Van een verstoring in de markt kan ook sprake zijn wanneer de overheid toetreedt op de markt.72 De overheid wordt doormiddel van belastingen gefinancierd en heeft om deze reden vaak diepe zakken waardoor zij op een wijze kan handelen die onnavolgbaar is door private ondernemingen.73 Doch is het de overheid toegestaan zich op de markt te begeven zo is bepaald in het artiestenbemiddelingsarrest.74 De Hoge Raad overweegt in dit arrest dat het de overheid is toegestaan de markt te betreden in een situatie waarin er “in redelijkheid geen verschil van mening kan bestaan dat het belang van een bepaalde vorm van dienstverlening door de overheid niet opweegt tegen het belang van particuliere dienstverleners om tegen zodanige concurrentie door de overheid te worden beschermd.”75 Dit heeft zich vertaald in een Wet Markt en Overheid. In deze wet zijn regels opgenomen die aangeven op welke wijze de overheid de private markt mag betreden. De wet regelt niet wanneer de overheid de markt mag betreden.
3.3
Criteria nader uitgediept
In deze paragraaf worden de criteria van het staatssteunverbod ex art. 107 VWEU onder de loep genomen.
Volgens het expertisecentrum Europees Recht van het ministerie van Buitenlandse zaken is er sprake van staatssteun wanneer publieke autoriteiten voordelen toekennen aan bepaalde ondernemingen, die concurreren in de markt.76
Het verbod op staatssteun is terug te vinden in art. 107 VWEU. Dit artikel geeft enkele criteria waaraan voldaan moet zijn voor er sprake is verboden staatssteun.
Ten eerste moet er een voordeel zijn toegekend. Dit voordeel moet afkomstig zijn van de staat of met staatsmiddelen bekostigd. Het voordeel dient op enigerlei wijze de mededinging binnen de Europese Unie te vervalsen of anderszins het handelsverkeer tussen lidstaten ongunstig te beïnvloeden Daarnaast dient het voordeel enkel te zijn toegekend aan een bepaalde (groep
72 Kamerstukken II 2001/2002, 28 050, nr. 3, par 1.1. 73 Kamerstukken II 2001/2002, 28 050, nr. 3, par 1.3.1. 74 HR 8 maart 1974 NJ 1974/264, r.o. 7.2.
75 HR 21 maart 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF2293, r.o. 3.3. 76 Expertisecentrum Europees Recht via:
van) onderneming(en) of gericht op specifieke goederen of diensten. Deze vereisten zijn bevestigd in een uitspraak van het HvJEU.77
Het Hof heeft aangegeven dat het staatssteunbegrip ruim dient te worden uitgelegd.78 Er is niet alleen sprake van staatssteun bij positieve prestaties i.e. subsidies maar ook als er regels bestaan die zorgen voor lastenverlichting omdat deze lasten in de gewone situatie de winst zouden drukken79 De commissie heeft dan ook bepaald dat fiscale voordelen ook
belastingvrijstellingen kunnen zijn daar deze indirect met staatsmiddelen zijn bekostigd omdat lidstaten afzien van bepaalde inkomsten.80
In het Paint Graphos arrest is een drie-staps benadering ontwikkeld die het selectieve karakter en het voordeel toetst.81 De Commissie schetst eerst een referentiesysteem van waaruit wordt gekeken of een maatregel selectief bevoordelend is of niet. Als referentiekader wordt veelal de algemene of normale belastingregeling die in de lidstaat van toepassing is gebruikt.82 Om te bepalen of het onbelast laten van overheidsondernemingen zou leiden tot onverenigbare staatssteun wordt de vennootschapsbelasting als referentiekader gebruikt.83 Vervolgens dient gekeken te worden of de maatregel een afwijking van dit referentiekader vormt.84 Eer er van selectiviteit gesproken kan worden een voordeel enkel verleend zijn aan een bepaalde (groep van) onderneming(en) die zich feitelijk en juridisch in een vergelijkbare positie bevindt(en) als gelijkelijke ondernemingen in het licht van het referentiestelsel.85 De commissie toetst
vervolgens of de maatregel hiervan afwijkt en of dit op een zodanige manier plaatsvind dat er
77 Air Liquide Industries Belgium SA v. Ville de Seraing a.o., Joined Cases C-393/04 & C-41/05, ECLI:EU:C:2006:403, r.o. 28.
78 Vaste jurisprudentie, zoals vastgelegd in de zaken SFEI, HvJ, C-39/94, Jurispr. 1996, p. I-3547; Spanje vs. Commissie (Tubacex), HvJ C-342/96, Jurispr. 1999, I-2459 en meer recent Ryanair vs. Commissie, Gerecht, T-196/04.
79 Mededeling van de Commissie betreffende het begrip ‘staatssteun’ in de zin van art. 107 lid 1 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, C/2016/2946, Pb. C 262, 19.7.2016, punt 68.
80 A.H.G. van Herwijnen, ‘Staatssteun: de nieuwe korenwolf of steenmarter, Opmars van staatssteun als
gelegenheidsargument’, p. 3.
81 HvJ EU C-78/08 tot en met C-80/08, Paint Graphos, ECLI:EU:C:2011:550.
82 Gerecht T-399/11, Banco Santander & Santusa t Commissie, ECLI:EU:T:2014:938, r.o. 49.
83 Besluit van de Commissie van 21 oktober 2015, betreffende steunmaatregel SA. 38374 die Nederland
ten gunste van Starbucks ten uitvoer heeft gelegd, par. 232.
84 HvJ EU C-78/08 tot en met C-80/08, Paint Graphos, ECLI:EU:C:2011:550. r.o. 69.
85 HvJ EU C-6/12, P Oy, ECLI:EU:C:2013:525, r.o. 19. Zie ook: H.C.H. Hofmann & C. Micheau, State
sprake is van een ongelijke behandeling. Als de Commissie van mening is dat er inderdaad sprake is van een ongelijke behandeling, wordt de lidstaat nog de mogelijkheid gegeven om aan te tonen dat er voor een selectief voordeel geen sprake is omdat de afwijking rechtstreeks zou voortvloeien uit de basis dan wel hoofdbeginselen van het fiscaal gehanteerde systeem.86
3.4
Diensten van algemeen (economisch) belang (DA(E)B)
Diensten van algemeen belang zijn diensten die van algemeen belang zijn voor de
samenleving. Het verschil met gewone diensten is dat de diensten van algemeen belang een publiek belang dienen en onder andere moeten zien op de kwaliteit, toegankelijkheid en leveringszekerheid van deze diensten. In het verdrag is geen definitie van deze diensten opgenomen. Deze term heeft zich wel gemanifesteerd in de jurisprudentie en
Commissiedocumenten.87
Onder diensten van algemeen belang vallen politie, justitie en de rechtspraak. Deze treden geen van alle in concurrentie met private ondernemingen. Anders is dat met diensten van algemeen economisch belang. Aan deze dienstverlening kunnen bepaalde vereisten worden gesteld om het publieke belang te waarborgen.88
Dit onderscheid is van belang omdat de interne marktregels en de mededingingsregels niet van toepassing zijn op diensten van algemeen belang, maar wel van toepassing zijn op diensten van algemeen economisch belang. Het maakt volgens de rechtspraak niet uit op welke wijze de organisatie gefinancierd wordt.89
Het Hof van Justitie heeft in bepaalde gevallen bepaald dat er sprake is van een dienst van algemeen economisch belang. Dit speelde bijvoorbeeld in de zorg en dan meer specifiek de
86 HvJ EU C-78/08 tot en met C-80/08, Paint Graphos, ECLI:EU:C:2011:550. r.o. 65. 87 Europese Commissie, SWD(2013) 53 final/2, Brussel 29 april 2013.
88 De publieke omroep is in Nederland aan te merken als een dienst van algemeen economisch belang. Nederland wenst de publieke omroep uit te zonderen van het Land van Oorsprongbeginsel. Zie
Kamerstukken II 2004/2005, 21 501 30, nr. 115.
89 Onlangs is dit bevestigd door de Commissie in een tweetal mededelingen als vervolg op het Altmark Trans-arrest van het Hof van Justitie waarin richtsnoeren zijn vastgelegd over de financiering van DAEB. Het gaat hierbij om de vraag of er sprake is van staatssteun of niet en zo ja of dit geoorloofde staatssteun betreft.
spoedeisende zorg. Waar het Hof nog geen kader heeft gegeven is er verschil in behandeling tussen lidstaten. In Frankrijk vallen audiovisuele diensten onder diensten van algemeen belang waar deze met uitzondering van de NPO in Nederland vallen onder diensten van algemeen economisch belang.
Dit onderscheid tussen lidstaten is dan ook een reden waarom diensten van algemeen economisch belang onder de diensten richtlijn vallen.
Een van de uitzonderingen op het staatssteun regime is het beheer van diensten van algemeen economisch belang zoals dat te vinden is in art. 106 lid 2. Diensten van algemeen economisch belang worden door de Europese Commissie gekenmerkt door het verrichten van economische activiteiten die het algemeen belang dienen en die de markt, zonder overheidsoptreden, niet zou hebben verricht. Het Hof heeft voor het aanmerken van een dienst van algemeen economisch belang enkele voorwaarden gegeven.90 Pas als aan deze cumulatieve
voorwaarden is voldaan kan de overheid een voordeel verlenen aan een onderneming zonder daarmee in strijd met het staatssteun verbod te handelen.
De eerste voorwaarde is dat de begunstigde onderneming daadwerkelijk belast is met de uitvoering van een dienst van algemeen economisch belang en dat de verplichting die deze onderneming op zich neemt duidelijk is omschreven.
Daarnaast dienen de parameters op basis waarvan de compensatie wordt berekend vooraf op objectieve en doorzichtige wijze worden vastgesteld. Dit geschiedt bij voorkeur via een
aanbesteding. De derde eis is dat de compensatie voor de geleverde diensten niet hoger mag zijn dan de kosten om de uitvoering hiervan te dekken en te voorzien van een redelijke winst. Het laatste vereiste is dat als niet via een (openbare) aanbesteding de onderneming is gekozen die de verplichting van het aanbieden van een dienst van algemeen economisch belang op zich neemt, de compensatie moet worden vastgesteld op grond van de kosten die een gemiddelde, goed beheerde onderneming zou hebben gemaakt om deze verplichting uit te voeren, rekening houdende met de opbrengsten en een redelijke winst uit de uitoefening van deze verplichting.91 In het hiervoor genoemde Altmark arrest ging het om een bus onderneming, maar gedacht kan ook worden aan postbezorging in de verre uithoeken van de provincie Groningen.
90 HvJ EU 24 juli 2003, zaak C-280/00 (Altmark Trans GmbH).
3.5
Uitzonderingen
Wanneer aan de in paragraaf 3.3 behandelde criteria is voldaan is er in principe sprake van verboden staatssteun ex art. 107 VWEU. Dit hoeft echter niet altijd het geval te zijn. In deze paragraaf wordt besproken wat de uitzonderingen hierop zijn.
In lid 2 van art. 107 VWEU zijn de onvoorwaardelijke uitzonderingsgronden opgenomen. In lid 3 de voorwaardelijke uitzonderingsgronden. De onvoorwaardelijke uitzonderingsgronden hebben betrekking op steunmaatregelen van sociale aard die zijn toegekend aan individuele gebruikers met als voorwaarde dat ze worden toegepast zonder daarmee onderscheid te maken naar de oorsprong van de producten. Een tweede onvoorwaardelijke uitzonderingsgrond is de hulp bij herstel naar aanleiding van een natuurramp of andere buitengewone gebeurtenis. Als laatste zijn toegestaan steunmaatregelen die verstrekt worden aan bepaalde streken in Duitsland die nadeel hebben ondervonden van de deling van Duitsland waarvoor steunmaatregelen
noodzakelijk zijn om de uit de deling voortgekomen economisch nadelen te compenseren. De voorwaardelijke uitzonderingsgronden zien op steunmaatregelen ter bevordering van de economische ontwikkeling van streken waar de levensstandaard abnormaal laag is of waar ernstig gebrek aan werkgelegenheid heerst. Deze streken zijn opgenomen in art. 349 van het verdrag en daarbij dient rekening gehouden te worden met de structurele, economisch en sociale situaties van deze streken. Daarnaast zijn er steunmaatregelen die zien op de verwezenlijking van een belangrijk project die gemeenschappelijke Europese belangen
bevorderen of ernstige verstoringen in de economie van een lidstaat opheffen. Verder is er een uitzondering die toeziet op de instandhouding van cultuur en of cultureel erfgoed. Doch enkel wanneer deze maatregelen het handelsverkeer en de mededingingsvoorwaarden in de Unie niet schaadt. En als laatste andere maatregelen die zijn aangewezen bij besluit van de Raad, op voorstel van de Commissie.
Voor al deze uitzonderingen geldt dat de Europese Commissie bepaalt of een maatregel valt onder een van deze categorieën en of ze daarmee zijn toegestaan als uitzondering op het staatssteunregime.92 Nederland heeft de mogelijkheid gekregen om te reageren naar aanleiding van het onderzoek dat is ingesteld door de Europese Commissie om te bepalen of het onbelast laten van overheidsondernemingen verboden staatssteun is. Nederland had toen kunnen aangeven dat zij van mening was dat een van de uitzonderingen van toepassing zou zijn maar
heeft dat niet gedaan.93 Doch lijkt het mijns inziens evident dat de door Nederland gehanteerde maatregelen van het onbelast laten van overheidsondernemingen niet onder een van de categorieën zou vallen.
3.6
De criteria toegepast op de oude regeling
De Europese Commissie schrijft in haar mededeling betreffende het begrip staatssteun dat het niet heffen van belastingen ook gezien kan worden als een voordeel.94 Immers wanneer de overheid geen belasting heft is er meer winst om aan de aandeelhouders uit te delen. Zodoende kan vastgesteld worden dat wanneer overheidsbedrijven geen vennootschapsbelasting betalen zij daarmee een voordeel krijgen.
Het tweede criterium is dat het voordeel afkomstig diende te zijn van de staat of met
staatsmiddelen bekostigd. Wanneer er geen vennootschapsbelasting geheven wordt is dit een voordeel, dit voordeel is tevens met staatsmiddelen bekostig omdat de staat minder
belastingopbrengsten heeft.95
Het derde criterium waaraan getoetst moet worden alvorens sprake is van verboden
staatssteun is de eis dat het voordeel op enigerlei wijze de mededinging binnen de Europese Unie vervalst althans het handelsverkeer tussen lidstaten ongunstig beïnvloedt. Hiervan is sprake als de overheid in concurrentie treedt met andere private ondernemingen: doordat overheidsondernemingen geen belasting hoeven te betalen hebben zij een betere
concurrentiepositie ten opzichte van bedrijven die wel belasting moeten betalen.96 Dit kan als gevolg hebben dat de overheid private partijen de markt uitprijst wat niet alleen binnen Nederland een negatief effect kan hebben maar ook de Europese markt negatief kan beïnvloeden. Gedacht kan worden aan de vrijstelling van havenbeheerders. Wanneer
93 BESLUIT VAN DE COMMISSIE van 21.1.2016 BETREFFENDE STEUNMAATREGEL SA.25338 (2014/C) (ex E 3/2008 en ex CP 115/2004) ten uitvoer gelegd door Nederland - Vrijstelling
vennootschapsbelasting voor overheidsondernemingen, overweging 37.
94 Mededeling van de Commissie betreffende het begrip ‘staatssteun’ in de zin van art. 107 lid 1 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, C/2016/2946, Pb. C 262, 19.7.2016, punt 51.
95 Mededeling van de Commissie betreffende het begrip ‘staatssteun’ in de zin van art. 107 lid 1 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, C/2016/2946, Pb. C 262, 19.7.2016, punt 68.
96 Mededeling van de Commissie betreffende het begrip ‘staatssteun’ in de zin van art. 107 lid 1 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, C/2016/2946, Pb. C 262, 19.7.2016, punt 187.
Nederland eenzijdig de Rotterdamse haven onbelast laat voor de vennootschapsbelasting kan een private haven hier moeilijk tegen concurreren. In Europees verband kan gedacht worden aan een Franse haven die in Frankrijk vennootschapsbelastingplichtig is die door het onbelast laten van de Rotterdamse haven ondervindt dat diverse rederijen kiezen om hun boten in Rotterdam te laten aanmeren.97
Het laatste vereiste is dat het voordeel enkel wordt gegeven aan bepaalde ondernemingen. In de oude regeling was hiervan sprake. Private ondernemingen waren immers in principe belastingplichtig doch overheidsondernemingen waren dit niet. Daarmee is voldaan aan het vereiste van exclusiviteit.98
De hier uit voort komende conclusie is dat de oude regeling in strijd was met het staatssteun verbod van art. 107 VWEU.
Nederland heeft bij brief van 10 september 2014 enkel procedurele argumenten aangedragen.99 Nederland heeft geen opmerkingen gemaakt over de inhoudelijk staatssteunbeoordeling.100 Nederland heeft betoogd dat de Nederlandse Autoriteiten met de dienstige maatregelen hebben ingestemd.101 Nederland geeft nog wel aan dat het gewenste gelijke Europese speelveld op het moment ontbreekt. Zij verwijst daarbij naar de Franse zeehavens die niet aan
vennootschapsbelasting onderhavig zijn.102
97 Mededeling van de Commissie betreffende het begrip ‘staatssteun’ in de zin van art. 107 lid 1 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, C/2016/2946, Pb. C 262, 19.7.2016, punt 190.
98 Mededeling van de Commissie betreffende het begrip ‘staatssteun’ in de zin van art. 107 lid 1 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, C/2016/2946, Pb. C 262, 19.7.2016, punt 118.
99 BESLUIT VAN DE COMMISSIE van 21.1.2016 BETREFFENDE STEUNMAATREGEL SA.25338 (2014/C) (ex E 3/2008 en ex CP 115/2004) ten uitvoer gelegd door Nederland - Vrijstelling
vennootschapsbelasting voor overheidsondernemingen, overweging 37.
100 BESLUIT VAN DE COMMISSIE van 21.1.2016 BETREFFENDE STEUNMAATREGEL SA.25338 (2014/C) (ex E 3/2008 en ex CP 115/2004) ten uitvoer gelegd door Nederland - Vrijstelling
vennootschapsbelasting voor overheidsondernemingen, overweging 37.
101 BESLUIT VAN DE COMMISSIE van 21.1.2016 BETREFFENDE STEUNMAATREGEL SA.25338 (2014/C) (ex E 3/2008 en ex CP 115/2004) ten uitvoer gelegd door Nederland - Vrijstelling
vennootschapsbelasting voor overheidsondernemingen, overweging 37.
102 BESLUIT VAN DE COMMISSIE van 21.1.2016 BETREFFENDE STEUNMAATREGEL SA.25338 (2014/C) (ex E 3/2008 en ex CP 115/2004) ten uitvoer gelegd door Nederland - Vrijstelling
3.7
De criteria toegepast op de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen
Misschien wel het belangrijkste uitgangspunt bij de Wet modernisering Vpb-plichtoverheidsondernemingen was dat de nieuwe regeling compliant moest zijn met het Europese recht.103 Het moest, met andere woorden, antwoord geven aan het verzoek van de Europese Commissie tot het treffen van dienstige maatregelen om de staatssteun, zoals de oude regeling werd gekwalificeerd, op te heffen. Oftewel niet langer mochten overheidsondernemingen die economische activiteiten verrichtten en daarmee deelnamen aan het economisch verkeer onbelast blijven voor de vennootschapsbelasting. Het mocht niet leiden tot ongunstige beïnvloeding van het handelsverkeer tussen lidstaten. De nieuwe regeling voorziet erin dat overheidsondernemingen worden belast voor de vennootschapsbelasting. Door
overheidsondernemingen nu te belasten is niet langer sprake van een voordeel zoals vereist voor kwalificatie van verboden staatssteun. Echter bevatte sommige onderdelen van de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen karakteristieken die in strijd geacht kunnen worden met het verbod op staatssteun.104
Een van die onderdelen is de fictie die er voor zorgt dat wanneer een publiekrechtelijk
rechtspersoon meerdere ondernemingen drijft deze geacht worden één onderneming te zijn. Dit heeft tot gevolg dat de winsten en verliezen die voortkomen uit deze verschillende
ondernemingen binnen dezelfde rechtspersoon kunnen worden verrekkend. De Raad van State heeft te kennen gegeven dat dit mogelijk een voordeel betreft enkel voor de
overheidsonderneming waardoor staatssteun op de loer ligt.105 Doch is Stevens van mening dat er geen sprake is van een bevoordeling.106 Met een verwijzing naar art. 2 lid 5 Vpb maakt hij duidelijk dat private NV’s en BV’s geacht worden met hun hele vermogen een onderneming te drijven en dat er daarbij geen verschil is tussen private ondernemingen en
overheidsondernemingen.
Een ander onderdeel waarop kritiek kwam van de Raad van State is de inmiddels verwijderde vrijstelling voor zeehavens. De Raad vraagt zich af of bij het opstellen van de wet niet te veel is
103 Kamerstukken II 2014/15, 34 003, nr. 4, H1.
104 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, par 2 sub b onder iii. 105 Kamerstukken II 2014/15, 34 003, nr. 4. Par 4.1.2.
gekeken hoe de wet zou moeten passen binnen het huidige stelsel en systemattiek van de Wet Vpb 1969 in plaats van kijken of de wet in overeenstemming is met het EU-recht.107
Zoals reeds eerder is opgemerkt hanteert het Europese Recht een andere definitie van een onderneming. Hierover merkt de Afdeling advisering van de Raad van State het volgende op. Voor het bepalen van de belastingplicht voor indirecte overheidsondernemingen zou het niet zoals nu in de wet is opgenomen moeten gaan om de juridische verschijningsvorm (BV/NV) maar zou er nauwere aansluiting gezocht moeten worden bij het Europeesrechtelijke begrip ‘economische activiteit’.108 Dit zou er immers toe leiden dat er een onderscheid wordt gemaakt tussen enerzijds overheidsondernemingen waarvoor, ongeacht de juridische verschijningsvorm, wordt aangesloten bij het begrip ‘economische activiteit’ en anderzijds
niet-overheidsondernemingen waarvoor het bestaande recht zou blijven bestaan. Dit zou er voor zorgen er een nieuwe ongelijkheid wordt gecreëerd. Het is volgens de Raad nog altijd onzeker of deze ongelijke behandeling te rechtvaardigen is.109 Mocht dit niet het geval zijn dan zou mogelijk het gehele systeem van belastingheffen over winst moeten worden aangepast zodat wordt aangesloten bij de economische activiteit.110
Daarnaast merkt de Afdeling op dat er een afwijkende uitleg van het begrip onderneming voor directe overheidsondernemingen gebruikt wordt in de nieuwe wet. In de nationale
ondernemingsdefinitie is een geobjectiveerd winststreven opgenomen, dit ontbreekt echter in de Europeesrechtelijke definitie.111 Als een publiekrechtelijk lichaam, een stichting of een
vereniging met een potentieel als onderneming kwalificeerde activiteit winst maakt is er materieel gezien weinig verschil tussen de beide definities. Het zal in beide gevallen leiden tot de conclusie dat er een subject is van wie vennootschapsbelasting wordt geheven, alsmede een object waarover belasting wordt geheven. Doch is er mogelijk wel een formeel verschil wanneer er met de economische activiteit verliezen worden gemaakt. Er is dan als de nationale ondernemingsdefinitie wordt gevolgd geen onderneming omdat er geen geobjectiveerd
winststreven is, daarmee is er noch een subject noch een object van heffing. Echter wanneer de Europese ondernemingsdefinitie zou worden gevolgd is er wel sprake van een belastingplicht
107 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, par 2 sub c.
108 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b. 109 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b. 110 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b. 111 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b.
doch is er dan geen winst waardoor het object van heffing ontbreekt.112 Of de Commissie dit onderscheid zal aanmerken als verboden Staatssteun is zeer de vraag nu dit enkel
administratieve lasten met zich mee zou brengen voor overheden en er geen enkele belastingopbrengst tegenover staat.113 Het zou volgens het kabinet dan ook niet
marktverstorend werken.114 Te meer nu zowel voor de publieke als private ondernemingen dezelfde ondernemingsdefinitie geldt.115 Daarnaast is het kabinet van mening dat de nieuwe wet het meest tegemoet komt aan het streven naar een gelijk speelveld.116
112 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b. 113 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b. 114 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b. 115 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b. 116 Advies Raad van State, W06.14.0252/III, nader rapport par. 2 onderdeel b.
