Masterscriptie
Universiteit van Amsterdam
Faculteit der Rechtsgeleerdheid
Art. 10a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen
nader beschouwd: In hoeverre heeft de
belastingplichtige of inhoudingsplichtige een actieve
mededelingsplicht aan de inspecteur?
Datum : 27 juli 2018
Naam : E.M. (Edwin) Bakker
Studentnummer : XXXXXXXX
Emailadres : edwin.bakker@student.uva.nl
Masteropleiding : Fiscaal Recht, Internationaal en Europees Belastingrecht
Inhoudsopgave
Lijst van gebruikte afkortingen ... 5
Introductie ... 6
Hoofdstuk 1 - Art. 10a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 1.0 Inleiding ... 8
1.1 - Art. 10a lid 1 AWR ... 8
1.1.1 - De informatieverplichting ... 8
1.1.2 - Bij AMvB aan te wijzen gevallen ... 9
1.1.3 - Belastingplichtigen of inhoudingsplichtigen ... 10
1.1.4 - Kunnen ... 12
1.1.5 - Uit eigener beweging mededeling doen ... 14
1.1.6 - Voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen ... 15
1.1.7 - Onjuistheden en onvolledigheden ... 16
1.1.8 - Bekend zijn of zijn geworden ... 17
1.2 - Art. 10a lid 2 AWR ... 19
1.2.1 - Het uiterste tijdstip en de wijze waarop ... 19
1.3 - Art. 10a lid 3 AWR ... 19
1.3.1 - Aanmerking als een overtreding ... 19
1.3.2 - Te wijten aan opzet of grove schuld ... 20
1.3.3 - De positie van de vergrijpboete in de AWR ... 21
1.3.4 - De hoogte van de boete ... 23
Hoofdstuk 2 – De delegatie van art. 10a Algemene Wet inzake Rijksbelasting in de uitvoeringsbesluiten
2.0 - Inleiding ... 27
2.1 - Categorie autoverklaringen ... 27
2.1.1 - Sub-categoriale indeling ... 27
2.1.2 - De verklaring geen privégebruik auto van art. 8 UBLB 1965 ... 28
2.1.2.1 - Het materieelrechtelijke aspect van art. 8 UBLB 1965 ... 29
2.1.2.2 - Het formeelrechtelijke aspect van art. 8 UBLB 1965 ... 29
2.1.2.3 - Het boeterechtelijke aspect van art. 8 UBLB 1965 ... 30
2.1.3 - De verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto van art. 12bis UBIB 2001 ... 30
2.1.3.1 - Het materieelrechtelijke aspect van art. 12bis UBIB 2001 ... 32
2.1.3.1.a - Het materieelrechtelijke aspect van art. 12bis lid 1 UBIB 2001 ... 32
2.1.3.1.b - Het materieelrechtelijke aspect van art. 12bis lid 2 UBIB 2001 ... 32
2.1.3.2 - Het formeelrechtelijke aspect van art. 12bis UBIB 2001 ... 33
2.1.3.3 - Het boeterechtelijke aspect van art. 12bis UBIB 2001 ... 34
2.1.4 - De verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto van art. 9 UBLB 1965 ... 34
2.1.4.1 - Het materieelrechtelijke aspect van art. 9 UBLB 1965 ... 35
2.1.4.2 - Het formeelrechtelijke aspect van art. 9 UBLB 1965 ... 37
2.1.4.3 - Het boeterechtelijke aspect van art. 9 UBLB 1965 ... 38
2.1.4.4 - Delegatie op grond van art. 10a AWR of art. 13bis lid 17 Wet LB 1964? ... 38
2.2 Categorie Edelweißroute ... 40
2.2.1 - De ‘Edelweißroute’ ... 40
2.2.1.1 - Het materieelrechtelijke aspect van art. 10c UBSW 1965 ... 41
2.2.1.2 - Het formeelrechtelijke aspect van art. 10c UBSW 1965 ... 41
2.3 Categorie suppletie omzetbelasting ... 44
2.3.1 - De suppletie omzetbelasting ... 44
2.3.1.1 - Het materieelrechtelijke aspect van art. 15 UBOB 1968 ... 44
2.3.1.2 - Het formeelrechtelijke aspect van art. 15 UBOB 1968 ... 45
2.3.1.3 - Het boeterechtelijke aspect van art. 15 UBOB 1968 ... 46
2.4 Categorie terugbreng van een VBI-vermogensbestanddeel naar de heffingsgrondslag inkomen uit sparen en beleggen ... 47
2.4.1 - Terugbreng van een VBI-vermogensbestanddeel naar de heffingsgrondslag inkomen uit sparen en beleggen ... 47
2.4.1.1 - Het materieelrechtelijke aspect van art. 11bis UBIB 2001 ... 48
2.4.1.2 - Het formeelrechtelijke aspect van art. 11bis UBIB 2001 ... 48
2.4.1.3 - Het boeterechtelijke aspect van art. 11bis UBIB 2001 ... 49
Hoofdstuk 3 - Conclusie 3.1 - Hoofdstuk 1 ... 50
3.2 - Hoofdstuk 2 ... 52
Lijst van gebruikte afkortingen
AMvB : Algemene Maatregel van Bestuur
Art. : Artikel
Awb : Algemene wet bestuursrecht
AWR : Algemene Wet inzake Rijksbelastingen BBBB : Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst
EVRM : Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens
en de fundamentele vrijheden
CO2-uitstoot : Koolstofdioxide-uitstoot
Jo. : Juncto
Kg : Kilogram
Km : Kilometer
IB-ondernemer : Een ondernemer in de zin van art. 3.4 Wet IB 2001 NOB : Nederlandse Orde van Belastingadviseurs
SW 1956 : Successiewet 1956
UBIB 2001 : Uitvoeringsbesluit Inkomstenbelasting 2001 UBLB 1965 : Uitvoeringsbesluit Loonbelasting 1965 UBOB 1968 : Uitvoeringsbesluit Omzetbelasting 1968 UBSW 1956 : Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956
URIB 2001 : Uitvoeringsregeling Inkomstenbelasting 2001
VBI : Een vrijgestelde beleggingsinstelling in de zin van art. 6a Wet VPB 1969
Wet IB 2001 : Wet Inkomstenbelasting 2001 Wet LB 1964 : Wet op de Loonbelasting 1964 Wet OB 1968 : Wet op de Omzetbelasting 1968
Wet VPB 1969 : Wet op de Vennootschapsbelasting 1969
Introductie
Het beschikken over de juiste informatie is essentieel voor de belastingheffing. Om de
inspecteur een juridische grondslag te geven bij het verkrijgen van de juiste informatie, zijn er in de wet verschillende informatieverplichtingen opgenomen waar belastingplichtigen en inhoudingsplichtigen desgevraagd aan moeten voldoen. Gedacht kan worden aan de aangifteplicht welke is neergelegd in hoofdstuk II van de AWR, de verplichting van het desgevraagd verstrekken van gegevens en inlichtingen aan de inspecteur die van belang zijn voor de belastingheffing, welke is neergelegd in art. 47 lid 1 AWR en de verplichting om de inspecteur desgevraagd toegang te verlenen tot een gebouw, welke is neergelegd in art. 50 lid 1 AWR. Kenmerkend aan de bovenstaande verplichtingen is dat een belastingplichtige of inhoudingsplichtige pas gehoor hoeft te geven aan een dergelijke informatieverplichting, als een inspecteur zich hierop beroept. De inspecteur heeft dus het initiatief.
Wanneer een belastingplichtige of inhoudingsplichtige er zelf achter komt dat de door hem verstrekte informatie onjuist of onvolledig is, dan is er in beginsel geen wettelijke verplichting om dit uit eigen initiatief te corrigeren. Dit past volgens de staatssecretaris niet bij de gedeelde verantwoordelijkheid die de inspecteur en de belastingplichtige samen hebben voor de beschikbaarheid van de voor de belastingheffing juiste informatie.1 Van een
belastingplichtige mag verwacht worden dat hij foute informatie corrigeert zodra hij hiermee bekend is geworden.2 Per 1 januari 2012 heeft er daarom een wetswijziging in de AWR
plaatsgevonden die onder andere art. 10a AWR heeft toegevoegd in deze wet. Met het
toevoegen van deze bepaling is er een nieuwe informatieverplichting voor belastingplichtigen en inhoudingsplichtigen in het leven geroepen waar, naast de al reeds bestaande
informatieverplichtingen, rekening mee moeten worden houden. Art. 10a AWR legt, kort samengevat, aan een belastingplichtige of inhoudingsplichtige een verplichting op om uit eigen initiatief een mededeling te doen aan de inspecteur wanneer blijkt dat eerdere verstrekte gegevens en inlichtingen, die relevant zijn voor de belastingheffing, onjuist zijn. In
tegenstelling tot hierboven genoemde informatieverplichtingen heeft nu juist de
belastingplichtige of inhoudingsplichtige het initiatief. Wanneer een belastingplichtige of inhoudingsplichtige deze verplichting niet nakomt kan er een vergrijpboete worden opgelegd.
1 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 3, p. 57. 2 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5, p. 17.
De soep wordt echter nooit zo heet gegeten, als zij wordt opgediend. Ten tijde van de toevoeging van art. 10a aan de AWR heeft de staatssecretaris bepaald dat de plicht voor een belastingplichtige of inhoudingsplichtige om een mededeling te doen bij de inspecteur
wanneer er sprake is van onjuistheden of onvolledigheden slechts voor bepaalde situaties zou gaan gelden. Deze informatieverplichting geldt enkel in de volgende situaties:
- Wanneer de verklaring ‘geen privégebruik’ voor de auto van de zaak niet meer juist is. - Wanneer de verklaring ‘uitsluitend zakelijk gebruik’ van de bestelauto niet meer juist
is.
- Wanneer de zogenoemde ‘Edelweißroute’ wordt gebruikt.
- Wanneer blijkt dat er te veel of te weinig omzetbelasting is aangegeven of afgedragen.
Naar aanleiding van de wijziging van art. 2.14 Wet IB 2001 bij het Belastingplan 2017 kan een vijfde categorie worden toegevoegd aan het hierboven opgesomde rijtje.3 De verplichting
van art. 10a AWR is ook van toepassing in de volgende specifieke situatie:
- Wanneer binnen achttien maanden een vermogensbestanddeel uit een VBI of buitenlands beleggingslichaam is teruggehaald naar de heffingsgrondslag sparen en beleggen (box 3) in de inkomstenbelasting en niet in de aangifte inkomstenbelasting is vermeld.
Kenmerkend aan deze vijf situaties is dat zij allemaal de juridische grondslag vinden in art. 10a AWR en nader zijn uitgewerkt in het uitvoeringsbesluit dat bij de desbetreffende materiële heffingswet hoort waarop deze informatieverplichting ziet. In deze masterscriptie komt deze tweedeling ook terug. In het eerste hoofdstuk zal de reikwijdte van art. 10a AWR centraal staan. De nadere uitwerking van de hierboven genoemde vijf situaties zullen worden behandeld in het tweede hoofdstuk. In dit tweede hoofdstuk zal er per uitgewerkte situatie een vergelijking worden gemaakt met de uitleg en de reikwijdte van art. 10a AWR zoals
behandeld in het eerste hoofdstuk. Hierbij zal ik per uitgewerkte situatie onderzoeken of en in hoeverre een belastingplichtige of inhoudingsplichtige een verplichting heeft om uit eigen initiatief een mededeling te doen bij de inspecteur en wat de gevolgen zijn voor het niet voldoen hieraan. In het derde en laatste hoofdstuk zal worden afgesloten met een conclusie.
Hoofdstuk 1 – Art. 10a Algemene Wet Inzake Rijksbelastingen
1.0 - Inleiding
Het eerste hoofdstuk behandelt art. 10a AWR. Art. 10a AWR is opgebouwd uit drie leden. Voor ieder artikellid zal in een aparte paragraaf in dit hoofdstuk de reikwijdte behandeld worden. In paragraaf 1.1 behandelt art. 10a lid 1 AWR, welke het materiele aspect van dit wetsartikel bevat. Paragraaf 1.2 behandelt art. 10a lid 2 AWR. Hierin is het uiterste tijdstip en de wijze waarop een mededeling moet worden gedaan neergelegd. Ik noem dit het
formeelrechtelijke aspect van art. 10a AWR. Paragraaf 1.3 behandelt art. 10a lid 3 AWR. In art. 10a lid 3 AWR is het boeterechtelijke aspect van art. 10a AWR neergelegd.4 Waar het
mogelijk is zal ik een kritische noot plaatsen en verwijzen naar relevante besprekingen in de literatuur. In paragraaf 1.4 zal dit hoofdstuk worden afgesloten met een conclusie.
1.1 - Art. 10a lid 1 AWR
1.1.1 - De informatieverplichting
In het kader hierboven is de tekst van het eerste lid van art. 10a AWR neergelegd. Dit eerste lid beschrijft een informatieverplichting die nader kan worden uitgewerkt bij AMvB. De nader uit te werken informatieverplichting legt een verplichting op aan een belastingplichtige of inhoudingsplichtige dat hij of zij uit eigen initiatief een mededeling moet doen bij de inspecteur als hij bekend is of bekend is geworden van onjuistheden of onvolledigheden ‘in de voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen’. Dit is het materiële aspect van art. 10a AWR.
4 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 2.
De tekst van art. 10a lid 1 AWR luidt als volgt:
‘In bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gevallen kunnen belastingplichtigen of inhoudingsplichtigen worden gehouden de inspecteur eigener beweging mededeling te doen van onjuistheden of onvolledigheden in de voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen die hun bekend zijn of zijn geworden.’
1.1.2 - Bij AMvB aan te wijzen gevallen
De wettekst van art. 10a lid 1 AWR heeft een brede formulering. Belangrijk om te realiseren zijn echter de eerste tien woorden die een beperking geven aan deze brede formulering. Ik bedoel hier de woorden ‘in bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gevallen.’ Als deze woorden geen beperking zouden aanbrengen aan art. 10a AWR, dan zouden andere verplichtingen zoals besproken in de introductie van deze masterscriptie overbodig zijn.5
Immers in dat geval had belastingplichtige of inhoudingsplichtige namelijk in altijd en
onbeperkt bij het ontdekken van onjuistheden of onvolledigheden de plicht een mededeling te doen bij de inspecteur. Zo ver heeft de wetgever art. 10a AWR niet willen interpreteren. Art. 10a AWR bepaalt dus dat de informatieverplichting bij AMvB uitgewerkt moet zijn, wil deze informatieverplichting en de eventuele gevolgen hiervan aan een belastingplichtige of
inhoudingsplichtige kunnen worden opgelegd. Een belastingplichtige of inhoudingsplichtige kan dus nooit worden verrast met een plicht om een informatie te verstrekken als deze niet nader is uitgewerkt bij AMvB.
Wanneer is er sprake van een AMvB? Voor de uitleg van dit begrip is het eerst van belang om diverse begrippen in het Nederlandse Staatsrecht aan te halen, waaronder het onderscheid tussen de regering en de Staten-Generaal. De regering wordt gevormd door de Koning en de ministers6 en de Staten-Generaal bestaat uit de Tweede Kamer en de Eerste
Kamer.7 Dit zijn dus twee verschillende instituties. Toch hebben deze twee instituties wel een
gezamenlijke taak. De regering en de Staten-Generaal voeren immers tezamen de wetgevende functie uit, en worden daarom ook wel tezamen de formele wetgever genoemd.8 Deze
samenwerking volgt uit het feit dat Nederland geen zuiver stelsel van machtenscheiding, maar een stelsel van ‘checks and balances’ heeft.9 Een besluit van de regering en de
Staten-Generaal tezamen wordt een wet in formele zin genoemd.10 Een besluit dat enkel van de
regering afkomstig is wordt een koninklijk besluit genoemd. Een type koninklijk besluit is een AMvB.11 Een koninklijk besluit krijgt echter pas de status van een AMvB als deze op een
specifieke wijze tot stand is gekomen.12 De wijze van totstandkoming van het koninklijk
besluit is dus beslissend of er sprake is van een AMvB of een ander soort koninklijk besluit.
5 de Blieck e.a. 2015, p. 137. 6 Art. 42 lid 1 Grondwet. 7 Art. 51 lid 1 Grondwet. 8 Art. 81 Grondwet.
9 Belinfante & De Reede 2015, p. 129. 10 Belinfante & De Reede 2015, p. 130. 11 Art. 89 lid 1 Grondwet.
Er zijn twee voorwaarden die maken dat een koninklijk besluit kwalificeert als een AMvB. De eerste voorwaarde is dat de Raad van State, of een afdeling van de Raad van State, moet worden gehoord over de ontwerpen van de AMvB’s.13 Bij wet is bepaald dat de Afdeling
advisering van de Raad van State in dit geval altijd om advies moet worden gevraagd over ontwerpen van AMvB’s.14 De tweede voorwaarde houdt in dat de AMvB in het Staatsblad
bekend moet worden gemaakt.15 Als een koninklijk besluit aan deze twee voorwaarden
voldoet dan is deze aan te merken als een AMvB. Voor de meeste situaties kan geconcludeerd worden dat een AMvB een algemene voor herhaling vatbare regeling is die burgers of andere overheidsorganen bindt.16
Vaak draagt de formele wetgever aan de regering op om nadere regelingen uit een wet in formele zin in de vorm van een AMvB vast te stellen. De wet in formele zin stippelt dan zo de hoofdlijnen uit en laat de nadere uitwerking over aan de regering.17 Dit wordt delegatie
genoemd. De AWR kan worden beschouwd als een wet in formele zin. Art. 10a AWR draagt aan de regering op om nader regelingen uit de AWR vast te stellen bij AMvB. Art. 10a AWR vindt zijn nadere uitwerking in de volgende vier AMvB’s: het Uitvoeringsbesluit
Inkomstenbelasting 2001 (hierna: UBIB 2001), het Uitvoeringsbesluit Loonbelasting 1965 (hierna: UBLB 1965), het Uitvoeringsbesluit Successiewet 1956 (hierna: UBSW 1956) en het Uitvoeringsbesluit Omzetbelasting 1968 (hierna: UBOB 1968). Om deze reden wordt art. 10a AWR in de literatuur18 en parlementaire behandeling19 ook wel een delegatiebepaling
genoemd.
1.1.3 - Belastingplichtigen of inhoudingsplichtigen
Art. 10a lid 1 AWR geeft aan dat de informatieverplichting zowel aan een belastingplichtige als aan inhoudingsplichtige kan worden opgelegd. Ook kan een informatieverplichting aan beiden worden opgelegd. In de literatuur wordt de vraag gesteld in hoeverre deze
informatieverplichting strekt tot de belastingplicht van derden. Volgens Niessen geeft de tekst van de wet namelijk geen duidelijkheid of deze verplichting ook geldt ten aanzien van de belastingplicht van derden, net zoals deze informatieverplichting geldt voor de eigen
13 Art. 73 lid 1 Grondwet.
14 Art. 17 lid 1 onderdeel b Wet op de Raad van State.
15 Art. 89 lid 3 Grondwet jo. art. 3 onderdeel b Bekendmakingswet. 16 Belinfante & De Reede 2015, p. 54.
17 Belinfante & De Reede 2015, p. 130. 18 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 2. 19 Kamerstukken II, 33004, nr. 3, p. 57.
belastingplicht en ten aanzien van de belastingplicht waarvan de belanghebbende
inhoudingsplichtige is.20 Als voorbeeld noemt hij een administratieplichtige in de zin van art.
52 AWR. Onduidelijk is volgens Niessen of de informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR kan worden opgelegd aan een administratieplichtige wiens taak het is te voldoen aan
belasting- of betalingsverplichtingen van derden. Vergelijkbaar aan de vraag van Niessen is de vraag die Nuyens & Ulrich stellen in hoeverre de rol van de belastingadviseur is in dit verband moet worden uitgelegd. De belastingadviseur zal vaak belastingaangifte voor een belastingplichtige verzorgen en indienen. De belastingplichtige vertrouwt hierbij op de
expertise van de belastingadviseur en de belastingplichtige zal in veel gevallen daarom niet de gegevens op onjuistheden of onvolledigheden controleren. Een eventuele onjuistheid of onvolledigheid zal zo dan niet door de belastingplichtige worden geconstateerd.21 Of de
belastingadviseur zelf deze onjuistheid moet melden bij de inspecteur is onduidelijk en volgt niet direct uit de wet.
Volgens Niessen kan aan de hand van de tekst en strekking van de wet worden uitgelegd dat het niet de bedoeling is dat een derde gebonden kan worden aan de
informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR.22 Uit de parlementaire behandeling blijkt dat
wel erkend wordt dat een derde over informatie kan beschikken die onder het bereik van art. 10a lid 1 AWR valt, maar de staatssecretaris lijkt aan deze gedachte geen gevolg te willen verbinden. Tijdens de parlementaire behandeling wordt immers aangegeven dat
belastingheffing begint bij de juiste en volledige informatie en dat een aanzienlijk deel van deze informatie door een belastingplichtige of een inhoudingsplichtige aangeleverd wordt. Er wordt aangegeven dat de inspecteur ook wel van derden informatie krijgt, maar in veel
gevallen is het toch alleen de belastingplichtige die over informatie beschikt en de juistheid en volledigheid daarvan kan beoordelen.23 Mede door deze passage uit de parlementaire
behandeling van art. 10a AWR ben ik van mening dat de informatieverplichting van art. 10a AWR enkel geldt voor een belastingplichtige of een inhoudingsplichtige en niet zover kan worden opgerekt dat deze ook moet gelden voor een derde.
20 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 2. 21 Nuyens & Ulrich, FTV 2012/4, p. 3.
22 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 2. 23 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 3, p. 16.
1.1.4 - Kunnen
Het gebruik van het woord ‘kunnen’ in de tekst van art. 10a lid 1 AWR betekent dat deze informatieverplichting een discretionaire bevoegdheid behelst voor de regering.24 Dit betekent
dat de regering een keuzemogelijkheid heeft om een informatieverplichting op grond van art. 10a lid 1 AWR te introduceren en deze nader uit te werken in een uitvoeringsbesluit dat hoort bij de desbetreffende materiële heffingswet waarop deze verplichting ziet. Verschillende auteurs zijn hier niet gerust op.25 Nuyens & Ulrich sluiten zich aan bij deze kritiek hopen niet
dat deze informatieverplichting in de toekomst een ‘paard van Troje’ blijkt te zijn.26 De
kritiek op deze discretionaire bevoegdheid ziet namelijk vooral op de mogelijkheid dat een informatieverplichting op grond art. 10a AWR zonder enige tussenkomst van de Staten Generaal door de regering kan worden geïntroduceerd.27 Vanwege deze kritiek is er daarom
tijdens de parlementaire behandeling destijds de vraag gesteld aan de staatssecretaris of de regering voornemens was om binnen afzienbare termijn meer informatieverplichtingen op grond van art. 10a lid 1 AWR te introduceren.28 De staatssecretaris heeft hierop geantwoord
dat de regering niet voornemens is om binnen afzienbare tijd meer gevallen onder de
informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR te brengen.29 De ongerustheid kwam ook van
de kant van de NOB. De NOB vreesde vooral voor de mogelijkheid dat in de toekomst fiscale constructies gemeld zouden moeten worden op basis van art. 10a lid 1 AWR. In reactie hierop is door de staatssecretaris aangegeven dat de informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR niet bedoeld is om een plicht tot het melden van fiscale constructies in het leven te roepen en dat deze verplichting zich daarvoor ook niet leent.30 Het lijkt er dus op dat de regering op
korte termijn geen nieuwe informatieverplichtingen zal introduceren.
Echter, aan deze standpunten kan in een bezwaar- en beroepsprocedure geen vertrouwen worden ontleend, zo meent de staatssecretaris.31 De toekomst zal dus moeten
uitwijzen in hoeverre de (toekomstige) staatssecretaris en de regering zich aan dit standpunt zullen blijven houden. Pas dan zal blijken in hoeverre de inname van dit standpunt juridisch afdwingbaar is. Daarnaast is er voor een belastingplichtige of inhoudingsplichtige ook geen
24 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 2.
25 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 2 en Rosier, WFR 2011/1288 p. 1-2 en Weijers, MBB
2012/01-04, p.2.
26 Nuyens & Ulrich, FTV 2012/4, p. 1.
27 Jansen, TFB 2012/01-07, p. 1 en Rosier, WFR 2011/1288, p. 1. 28 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5, p. 18.
29 Kamerstukken II, 2011-2012, 33003, nr. 17, p. 26. 30 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5, p. 18. 31 Kamerstukken II, 2011-2012, 33003, nr. 17, p. 26.
rechtsmiddel dat kan worden ingeroepen tegen een beslissing van de regering om een nieuwe informatieverplichting op grond van art. 10a lid 1 AWR te introduceren.32 Naar mijn mening
zal een belastingplichtige of inhoudingsplichtige daarom weinig in kunnen brengen tegen een beslissing van de regering om een nieuwe informatieverplichting op grond van art. 10a lid 1 AWR te introduceren. Ik breng hierbij ook in herinnering dat dit standpunt is ingenomen in het jaar 2011. Nieuwe inzichten, omstandigheden of doelstellingen van een (nieuwe) regering kunnen mogelijk een reden vormen om op grond van art. 10a lid 1 AWR nieuwe
informatieverplichtingen te introduceren.33
Een ander punt van kritiek ziet op de uitoefening van effectieve controle van de Staten Generaal op invoering van nieuwe informatieverplichtingen op grond van art. 10a lid 1 AWR. Volgens Haas is deze effectieve controle niet makkelijk is, omdat uitvoeringsbesluiten
regelmatig worden gewijzigd en deze wijzigingen niet vaak in de parlementaire belangstelling staan.34 Om deze reden is er daarom tijdens de parlementaire behandeling toegezegd dat
wanneer introductie van een informatieverplichting op grond van art. 10a AWR plaats zal vinden, dat dan de desbetreffende uitvoeringsbesluiten in concept aan de Staten Generaal zullen worden toegezonden.35 Ook hier kunnen twijfels worden geuit in hoeverre deze
verplichting juridisch afdwingbaar is. Er is geen wettelijke bepaling die de regering verplicht deze uitvoeringsbesluiten toe te sturen aan de Staten Generaal. Het is immers ook geen eis voor de totstandkoming van een AMvB.
Gezien de in de introductie geschetste ontwikkeling neem ik als standpunt in dat art. 10a AWR een mogelijke eerste stap is naar een systeem waarin de belastingplichtige of inhoudingsplichtige steeds meer gehouden is om uit eigen initiatief te mededeling te doen van onjuistheden en onvolledigheden bij de inspecteur. Het ziet er naar uit dat door de invoering van art. 11bis UBIB 2001 de regering gebroken is met standpunt dat zij innam in 2011 inhoudende dat er op korte termijn geen nieuwe informatieverplichtingen zouden worden geïntroduceerd. Door de introductie van art. 11bis UBIB 2001 heeft de regering toch een nieuwe informatieverplichting in 2017 in het leven geroepen. Voor een nadere uitwerking van deze informatieverplichting verwijs ik naar het tweede hoofdstuk.
32 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 2. 33 Weijers, MBB 2012/01-04, p. 2.
34 Haas, NTFR 2012/2313, p. 1-2.
1.1.5 - Uit eigener beweging mededeling doen
Zoals in de introductie al kort is aangehaald legt art. 10a lid 1 AWR, ten opzichte van andere informatieverplichtingen uit de AWR, een verplichting op aan de belastingplichtige of inhoudingsplichtige om aan de inspecteur ‘eigener beweging’ mededeling te doen van onjuistheden of onvolledigheden. Kenmerkend aan art. 10a lid 1 AWR, ten opzichte van de andere informatieverplichtingen uit de AWR, is dat de belastingplichtige of
inhoudingsplichtige actief moet melden bij de inspecteur als er sprake is van onjuistheden of onvolledigheden. Bij andere informatieverplichtingen in de AWR ligt een het initiatief bij de inspecteur om informatie te verzamelen.36 In de literatuur wordt daarom ook wel over de
actieve informatieverplichting van art. 10a AWR gesproken, ten opzichte van andere passieve informatieverplichtingen uit de AWR.
Men kan zich afvragen waarom de formele wetgever heeft gekozen voor een actieve informatieverplichting in plaats van een passieve informatieverplichting. De reden voor de keuze van een actieve informatieverplichting is te vinden in de parlementaire behandeling. De staatssecretaris meent dat het zorgen voor de beschikbaarheid van de voor de belastingheffing relevante informatie een gezamenlijke verantwoordelijkheid van de Belastingdienst en de belastingplichtige is.37 Volgens de staatssecretaris mag het daarom ook worden verwacht van
een belastingplichtige dat de inspecteur wordt geïnformeerd zodra de belastingplichtige bekend is geworden dat de verstrekte gegevens en inlichtingen die onjuist of onvolledig zijn. Juist bij de situaties genoemd in de introductie is een belastingplichtige of inhoudingsplichtige als eerste bekend met de relevante gegevens en inlichtingen.
Wel kan, grammaticaal gezien, de tekst ‘gehouden de inspecteur eigener beweging mededeling te doen’ als een contradictio in terminis beschouwd worden. Iemand die handelt omdat hem bij wet of bij AMvB iets wordt verplicht, doet dat per definitie niet uit eigener beweging.38 De bedoeling van de tekst is daarom ook duidelijk zonder de woorden ‘eigener
beweging.’ Een belastingplichtige of inhoudingsplichtige moet een mededeling doen aan de inspecteur zonder dat hij of zij van tevoren hiervoor een verzoek van de inspecteur heeft ontvangen. De woorden ‘eigener beweging’ kunnen daarom naar mijn mening uit art. 10a lid 1 AWR weggelaten worden, zodat deze bepaling geen contradictio in terminis meer bevat waardoor de tekst van art. 10a lid 1 AWR duidelijker is.
36 de Blieck e.a. 2015, p. 136.
37 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 3, p. 16. 38 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 2-3.
1.1.6 - Voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen
Wat valt er onder het begrip voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen? Het is belangrijk om deze zinsnede te definiëren. Immers enkel wanneer er sprake is van onjuistheden of onvolledigheden in de voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens is er een verplichting om een mededeling te doen bij de inspecteur. Deze zinsnede komt ook terug in art. 47 AWR. Voor de uitleg van deze zinsnede kan daarom volgens Niessen gekeken worden naar de uitleg van art. 47 lid 1 onderdeel a AWR, voor zover deze uitleg voor art. 10a lid 1 AWR relevant is.39 Dit vanwege het feit dat, zoals
behandeld in paragraaf 1.1.5, art. 47 AWR een passieve informatieverplichting is terwijl art. 10a AWR een actieve informatieverplichting behelst.
Voor de uitleg van het begrip belang als bedoeld in art. 10a lid 1 AWR en art. 47 AWR is het voldoende dat de gevraagde informatie betrekking heeft op een door de
inspecteur in redelijkheid veronderstelde onderworpenheid aan de Nederlandse belasting van de belastingplichtige.40 Dit betekent in beginsel dat de inspecteur niet mag vragen naar
gegevens en inlichtingen die geen betrekking hebben op de onderworpenheid aan
Nederlandse belasting. Het stellen van algemene vragen mag wel, maar als deze vragen niet van belang zijn in het licht van de in redelijkheid veronderstelde onderworpenheid aan de Nederlandse belasting, dan hoeft de belastingplichtige op deze vragen niet verplicht te antwoorden. Het toepassingsbereik van de actieve informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR is echter kleiner, omdat deze enkel ziet op de gevallen die nader zijn uitgewerkt bij AMvB. De mededelingsverplichting is daarmee ook net zo groot als de gevallen de nader zijn uitgewerkt bij AMvB. Als de uitleg bij art. 47 AWR wordt doorgetrokken naar de
informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR, dan betekent dit dat voor deze actieve informatieverplichting een belastingplichtige of inhoudingsplichtige enkel een mededeling hoeft te doen bij de inspecteur wanneer gegevens en inlichtingen onjuist zijn en deze zien op een situatie die nader is uitgewerkt bij AMvB. Niet iedere onjuistheid of onvolledigheid zal dus resulteren in de verplichting om dit de melden bij de inspecteur. Daar is immers geen belang bij in de zin van art. 10a lid 1 AWR en de desbetreffende uitgewerkte bepaling in het uitvoeringsbesluit.
Vanzelfsprekend is het volgens de Blieck dat de informatieverplichtingverplichting enkel ziet op gegevens en inlichtingen waarover de belastingplichtige beschikt dan wel
39 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 3. 40 de Blieck e.a. 2015, p. 171.
waarover hij kan beschikken.41 Dit betekent dus in het licht van art. 10a lid 1 AWR dat de
belastingplichtige of inhoudingsplichtige enkel uit eigener beweging een mededeling hoeft te doen als de voor de belastingheffing relevante gegevens waarover hij beschikt of kan
beschikken onjuist zijn. Wat moet dan worden verstaan onder gegevens en inlichtingen? Deze termen moeten naar spraakgebruik worden uitgelegd.42 Bij deze uitleg moet ook het doel van
de desbetreffende wettelijke bepaling worden meegenomen. Art. 47 AWR heeft als doel feiten inzichtelijk te maken voor de inspecteur. Eenzelfde doel kan naar mijn mening ook worden toegekend aan art. 10a AWR. Tijdens de parlementaire behandeling wordt immers door de staatssecretaris aangegeven dat het zorgen voor de beschikbaarheid van de voor de belastingheffing relevante informatie een gedeelde verantwoordelijkheid is van de
Belastingdienst en de belastingplichtige.43 Gegevens en inlichtingen in de zin art. 47 AWR
dienen betrekking te hebben op het verkrijgen van de feiten en mogen geen oordeel of juridische kwalificaties bevatten. Als dit wordt doorgetrokken naar art. 10a lid 1 AWR betekent dit dat de belastingplichtige of inhoudingsplichtige enkel mededeling hoeft te doen wanneer de feiten onjuist zodat de inspecteur zicht krijgt op de feiten die relevant zijn voor de situatie die is uitgewerkt bij AMvB.
Samenvattend betekent dit dat er door een belastingplichtige of inhoudingsplichtige enkel mededeling hoeft te worden gedaan als gegevens of inlichtingen waarop een bij AMvB uitgewerkte situatie ziet onjuist zijn. Het betreft enkel een mededeling doen omtrent gegevens en inlichtingen waarover de belastingplichtige of inhoudingsplichtige beschikt, dan wel kan beschikken. De mededeling hoeft geen juridische kwalificatie te bevatten en dient enkel de inspecteur in te lichten dat de feiten onjuist zijn.
1.1.7 - Onjuistheden en onvolledigheden
De informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR geeft aan dat er mededeling moet worden gedaan als de belastingplichtige of inhoudingsplichtige bekend is geworden met onjuistheden of onvolledigheden ten aanzien van de voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen. In de literatuur wordt door Niessen aangegeven dat Art. 10a lid 1 AWR de mogelijkheid openlaat dat bij het niet melden van de geringste onjuistheid of onvolledigheid in de voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens en inlichtingen, er een
41 de Blieck e.a. 2015, p. 171. 42 de Blieck e.a. 2015, p. 171-172.
mogelijkheid voor het opleggen van een sanctie bestaat.44 In hoofdstuk twee zal per bij
AMvB uitgewerkte situatie besproken worden wanneer er sprake is van een onjuistheid of onvolledigheid.
1.1.8 - Bekend zijn of zijn geworden
Minder duidelijk is de zinsnede ‘bekend zijn of zijn geworden’. Wanneer is hiervan sprake in de zin van art. 10a lid 1 AWR? Is dat bij een vermoeden, een gerucht, een mondelinge
mededeling of pas wanneer sprake is van schriftelijk bewijs? De vraag is van belang, omdat dit het beginpunt bepaalt wanneer een belastingplichtige moet voldoen aan de
informatieplicht op grond van art. 10a lid 1 AWR. Niessen meent dat de rechter het antwoord op deze vraag uit de ratio van de regeling moet halen.45 Hiermee wordt bedoeld dat de rechter
naar de bij AMvB gedelegeerde bepaling in het desbetreffende uitvoeringsbesluit moet kijken om te bepalen wanneer er sprake is van ‘bekend zijn of zijn geworden.’ Dit betekent dat het per gedelegeerde situatie een andere uitleg gegeven wordt aan de woorden ‘bekend zijn of zijn geworden.’ Volgens Niessen kan er wel in het algemeen worden gezegd dat een mededelingsplicht nog niet aanwezig is wanneer er ten aanzien van de informatie waarover het gaat, nog geen zekerheid bestaat.46 Eijsden & Verhage zijn het hier ook mee eens en
menen dat in geval van twijfel van onjuistheid of onvolledigheid er nog niet gezegd kan worden dat die onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend is geworden bij de belastingplichtige of inhoudingsplichtige.47
Niessen meent echter dat tekst van art. 10a lid 1 AWR wel de mogelijkheid openlaat dat een belastingplichtige of inhoudingsplichtige een vermoeden van onjuistheid of
onvolledigheid moet melden bij de inspecteur en de inspecteur vervolgens de gelegenheid moet krijgen om nader onderzoek te verrichten. Het melden van een vermoeden bij de inspecteur wordt ook door de staatssecretaris tijdens de parlementaire behandeling
aangemoedigd. De staatssecretaris moedigt aan, omdat volgens hem dan niet het verwijt aan de belastingplichtige of inhoudingsplichtige kan worden opgelegd dat de desbetreffende informatie niet is gemeld. Het voorhouden van twijfel kan mogelijk wel leiden tot het verwijt van het grofschuldig niet nakomen van de informatieverplichting van art. 10a lid 1 AWR. Het delen van twijfel kan niet dit verwijt krijgen.48 Concluderend blijkt dus dat uit de wettekst
44 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 3. 45 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 3. 46 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 3. 47 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 2. 48 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5 p. 19.
enkel volgt dat er een informatieverplichting ontstaat als de desbetreffende informatie bekend is of bekend is geworden. Toch is het toch raadzaam om bij twijfel of een vermoeden van onjuiste informatie contact op de nemen met de inspecteur om een eventuele overtreding en mogelijke sanctie gebaseerd op art. 10a lid 1 AWR te voorkomen. Het melden van het vermoeden heeft echter geen wettelijke grondslag in art. 10a lid 1 AWR. Nuyens & Ulrich geven in dit verband naar mijn mening terecht aan waarom de wetgever niet heeft gekozen voor de woorden redelijkerwijs bekend zijn.49 Naar mijn mening zijn de woorden
‘redelijkerwijs bekend zijn’ ruimer dan de woorden ‘bekend zijn of zijn geworden’ en geven deze eerstgenoemde woorden in tegenstelling tot de ten tweede genoemde woorden aan dat een eventueel vermoeden ook gemeld moet worden. In het licht van de hierboven genoemde reactie van de staatssecretaris tijdens parlementaire behandeling zouden de woorden
‘redelijkerwijs bekend zijn’ ook beter aansluiten bij de aanmoediging van de staatssecretaris om bij onzekerheden of een vermoeden contact op te nemen met de inspecteur.
Nu er is gekozen voor de woorden bekend zijn of zijn geworden heeft de inspecteur ook een zwaardere bewijslast. De inspecteur moet nu immers aannemelijk maken dat de belastingplichtige bekend is of bekend is geworden met de onjuistheden of onvolledigheden. Zouden de woorden redelijkerwijs bekend zijn worden toegepast dan heeft de inspecteur een minder zware bewijslast, omdat ook een vermoeden hieronder valt. Het zou dus in het
voordeel van de inspecteur werken wanneer er wordt gekozen voor de woorden redelijkerwijs bekend zijn, vanwege de minder zware bewijslast die daaruit volgt.
Als laatste is het tevens onduidelijk waarom de formele wetgever zowel de woorden bekend zijn als de woorden bekend zijn geworden naast elkaar heeft gebruikt. Zit er een verschil tussen deze twee begrippen? Eijsden & Verhage menen van niet en vinden daarom dat enkel kan worden volstaan met de woorden bekend zijn geworden.50 Wat mij betreft
omvatten de woorden bekend zijn geworden ook de woorden bekend zijn, wat betekent dat de laatste woorden overbodig zijn en inderdaad enkel kan worden volstaan met de woorden bekend zijn geworden. Mijn voorkeur gaat echter uit om de woorden bekend zijn of zijn geworden in zijn geheel te wijzigen in de woorden redelijkerwijs bekend zijn, omdat dit meer aansluit bij het standpunt van de staatssecretaris, zoals hierboven behandeld. Ik ben mij ervan bewust dat deze wijziging ook praktische complicaties met zich mee zal brengen, waar ik dieper op in zal gaan in het tweede hoofdstuk.
49 Nuyens & Ulrich, FTV 2012/4, p. 2. 50 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 2.
1.2 - Art. 10a lid 2 AWR
1.2.1 - Het uiterste tijdstip en de wijze waarop
In het kader hierboven is de wettekst van art. 10a lid 2 AWR te vinden. Op grond van art. 10a lid 2 AWR kan er bij AMvB nader worden bepaald wat het uiterste tijdstip waarop een informatieplicht, uit art. 10a lid 1 AWR, moet worden gedaan. Daarnaast kan bij AMvB worden bepaald in welke vorm deze informatieplicht gedaan moet worden. Art. 10a lid 2 AWR ziet dus op het formeelrechtelijke aspect van deze informatieverplichting. De keuze van de formele wetgever om het uiterste tijdstip en de wijze waarop te regelen bij AMvB, heeft tot gevolg dat er verschillen kunnen ontstaan tussen de formeelrechtelijke aspecten van de
verschillende uitgewerkte situaties in de desbetreffende uitvoeringsbesluiten. Voor de
uitwerking van het formeelrechtelijke aspect in de desbetreffende uitvoeringsbesluiten verwijs ik naar het tweede hoofdstuk van dit onderzoek.
1.3 - Art. 10a lid 3 AWR
1.3.1 - Aanmerking als een overtreding
In het kader hierboven is de wettekst van art. 10a lid 3 AWR neergelegd. Art. 10a lid 3 AWR ziet op het boeterechtelijke aspect van art. 10a AWR. Wanneer een belastingplichtige of inhoudingsplichtige de informatieverplichting als bedoeld in art. 10a lid 1 AWR niet nakomt,
De tekst van art. 10a lid 2 AWR luidt als volgt:
‘Bij algemene maatregel van bestuur kunnen regels worden gesteld met betrekking tot het uiterste tijdstip en de wijze waarop mededelingen als bedoeld in het eerste lid gedaan moeten worden.’
De tekst van art. 10a lid 3 AWR luidt als volgt:
‘Bij algemene maatregel van bestuur kan het niet nakomen van de in het eerste en tweede lid bedoelde verplichting worden aangemerkt als een overtreding. Indien het niet nakomen van die verplichting te wijten is aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige of
inhoudingsplichtige, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem een
bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van het bedrag aan belasting dat als gevolg van het niet nakomen van de in het eerste en tweede lid bedoelde verplichting niet is of zou zijn geheven.’
of niet tijdig nakomt op grond van art. 10a lid 2 AWR, of niet op de juiste wijze nakomt op grond van art. 10a lid 2 AWR, dan wordt dit aangemerkt als een overtreding, mits dit is bepaald bij AMvB. Het begrip overtreding kan worden gevonden in art. 5:1 lid 1 Awb.51 Een
overtreding is een gedraging die in strijd is met het bepaalde bij of krachtens enig wettelijk voorschrift.52 Rosier is van mening dat aanmerking van een overtreding bij AMvB op
gespannen voet staat met art. 5:4 lid 1 Awb. Hij meent dat art. 5:4 lid 1 Awb aangeeft dat de bevoegdheid tot het opleggen van een bestuurlijke sanctie slechts bestaat voor zover deze bij of krachtens de wet is verleend. Een onbeperkt aantal informatieverplichtingen kunnen bij AMvB door de regering worden ingevoerd met gevolg dat het niet voldoen hieraan tot een overtreding kan leiden.53 Dit is volgens Rosier strijdig met art. 5:4 lid 1 Awb. In tegenstelling
tot Rosier is Niessen niet van mening dat er strijdigheid is met art. 5:1 Awb of art. 5:4 Awb. De formele wet, de AWR, spreekt namelijk over ‘bij of krachtens’. Wanneer ‘bij of
krachtens’ in de wet staat mag er gedelegeerd worden naar lagere regelgeving. Enkel wanneer er staat ‘bij wet’ mag iets uitsluitend in de formele wet worden vastgesteld. De uitwerking van de aanmerking als overtreding in een uitvoeringsbesluit is dus juridisch geoorloofd, zolang het beboetbare feit en de strafmaximum maar uit de wet volgen.54 Deze het beboetbare feit en
de strafmaximum volgen uit de AWR, dus levert dit mijns, net zoals Niessen, geen juridisch probleem op.
1.3.2 - Te wijten aan opzet of grove schuld
Wanneer er sprake is van een overtreding in de zin van art. 10a lid 3 AWR en de verplichting waarop deze overtreding ziet niet is nagekomen vanwege opzet of grove schuld, dan wordt dit als een beboetbaar feit gekwalificeerd. Bij opzet is sprake van willens en wetens handelen. De belastingplichtige doet hierbij een gedraging waarvan hij bewust is dat er bepaalde gevolgen zullen intreden.55 Er is sprake van grove schuld als de belastingplichtige handelt met in
laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid. Voldoende voor de aanname van grove schuld is dat een belastingplichtige is verzuimd maatregelen te treffen die een verstandig mens in de gegeven omstandigheden wel zou treffen.56 Belangrijk om te realiseren is dat er
51 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 3. 52 Art. 5:1 lid 1 Awb.
53 Rosier, WFR 2011/1288, p. 1-2.
54 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 3. 55 de Blieck e.a. 2015, p. 467.
pas tot beboetbaarheid kan worden overgegaan, als sprake is van opzet of grove schuld.57
Kenmerkend aan een vergrijpboete is dat er altijd minimaal sprake moet zijn van grove schuld wil deze boete kunnen worden opgelegd.58 Dit betekent dat het opleggen van een
vergrijpboete alleen in zwaardere gevallen aan de orde komt.59 De bewijslast of er sprake is
van opzet of grove schuld ligt bij de inspecteur en is tweeledig. Naast dat er sprake moet zijn van opzet of grove schuld moet de inspecteur ook altijd nog bewijzen dat de
belastingplichtige of inhoudingsplichtige met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is geworden, zo volgt uit art. 10a lid 1 AWR.60
1.3.3 – De positie van de vergrijpboete in de AWR
Zoals in paragraaf 1.3.2 besproken levert niet nakoming vanwege opzet of grove schuld een beboetbaar feit op. Dit beboetbare feit is gegoten in de vorm een vergrijpboete. In de AWR wordt een onderscheid gemaakt tussen vergrijp- en verzuimboetes. Eijsden & Verhage vragen zich af waarom er is gekozen voor het opleggen van een vergrijpboete en niet voor het
opleggen van een verzuimboete bij overtreding van art 10a AWR.61 Immers bij de
correctieberichten in de loonbelasting, neergelegd in art. 28a Wet LB 1964, is wel gekozen voor het opleggen van een verzuimboete bij niet nakoming hiervan. Tijdens de parlementaire behandeling zijn er namens de NOB ook vragen geteld aan de staatssecretaris waarom de formele wetgever heeft niet gekozen heeft voor een verzuimboete. Mijn inziens gaf de staatssecretaris hier een reden die vooral een praktische voorkeur geniet. De reden hierachter is volgens de staatssecretaris dat door geen verzuimboete op te leggen, beoogt wordt om het aantal belastingplichtigen dat met een boete wordt geconfronteerd beperkt te houden en wel tot alleen de zwaardere gevallen.62 Verzuimboeten zijn namelijk makkelijk op te leggen
omdat de inspecteur enkel hoeft te bewijzen dat een bepaalde verplichting niet is nagekomen. Bij een vergrijpboete moet er ook bewezen worden of er sprake is van opzet of grove
schuld.63 Een verzuimboete kan al worden opgelegd wanneer gehandeld is in strijd met een
bepaald voorschrift. Een vergrijpboete kan enkel worden opgelegd wanneer met grove schuld of opzettelijk in strijd is gehandeld met een bepaald voorschrift.64
57 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 4. 58Haas 2018, p. 13.
59Weijers, Fiscaal Praktijkblad 2014/18, p. 10. 60 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 6. 61 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 6. 62 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5, p. 33. 63 de Blieck e.a. 2015, p. 466.
Volgens Niessen heeft de keuze voor een vergrijpboete ook te maken met het feit dat een mededeling op grond van art. 10a AWR wordt gekwalificeerd als een vervolgaangifte en niet als een administratieve handeling.65 Deze verklaring zoekt Niessen in het feit dat de
onderhavige regeling niet is opgenomen in de tweede afdeling van het zevende hoofdstuk van de AWR, waarin de bijkomende verplichtingen zijn geregeld, maar wel is opgenomen in het tweede hoofdstuk van de AWR, dat gaat over de aangifte. Hoe Niessen hieruit destilleert dat er om deze reden gekozen wordt voor een vergrijpboete is naar mijn mening niet duidelijk. Volgens de staatssecretaris is reden echter achter deze plaatsbepaling namelijk van enkel van wetstechnische aard, zo blijkt uit de parlementaire behandeling.66 Volgens de staatssecretaris
is de AWR bij uitstek de wet waarin algemene verplichtingen worden opgenomen die voor meerdere belastingen gelden. De staatssecretaris heeft hierop geantwoord dat juist omwille van de kenbaarheid van zowel de boetebepaling als de verplichting, dat de plaatsing van art. 10a AWR in het tweede hoofdstuk van de AWR duidelijker is dat de verplichting ziet op het verzamelen van de gegevens die nodig zijn voor het bepalen van de belastingschuld.67 Bij een
andere plaats in de wet zal dit minder kenbaar zijn volgens hem. De discussie over de plaats van de informatieverplichting van art. 10a AWR in de AWR draagt naar mijn mening weinig bij aan de reden voor de keuze van een vergrijpboete, maar ziet enkel op de discussie over de kenbaarheid van art. 10a AWR.
Men zou zich in het licht van deze discussie ook kunnen afvragen waarom de
vergrijpboete van art. 10a AWR niet is gepositioneerd in hoofdstuk acht-a van de AWR waar alle verzuim- en vergrijpboetes zijn neergelegd. Niessen, alsmede de NOB geven de voorkeur om hetgeen in art. 10a lid 3 AWR is neergelegd en de uitwerking hiervan in de desbetreffende uitvoeringsbesluiten op te nemen in hoofdstuk acht-a van de AWR. De veel gebruikte
zinsnede dat de burger wordt geacht de wet te kennen komt namelijk nu niet tot zijn recht zo menen zij.68 Immers nu moet de burger weten dat er diverse verplichtingen voor hem of haar
gelden, welke zijn neergelegd in een AMvB die behoren bij materiële heffingswet en dat deze verplichtingen hun grondslag vinden in art. 10a AWR en een mogelijke 100%-vergrijpboete opleveren als niet aan deze verplichting wordt voldaan. Jansen is daarnaast van mening dat een belastingplichtige niet eenvoudig een onvolkomenheid zou kunnen constateren en dat de staatssecretaris hier te snel aan voorbij gaat.69 Bijkomend feit is dat in de desbetreffende
65 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 2. 66 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5, p. 17.
67 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5, p. 33 en Weijers, Fiscaal Praktijkblad 2014/18, p. 11. 68 Niessen, NTFR Beschouwingen 2013/18, p. 4.
uitvoeringsbesluiten in het geheel niet verwezen wordt naar art. 10a AWR.70 De
staatssecretaris is het al deze argumenten niet eens. Het opnemen van de
informatieverplichting met de bijbehorende vergrijpboete van art. 10a AWR in het tweede hoofdstuk van de AWR leidt, volgens de staatssecretaris, tot een betere kenbaarheid dan het telkens opnemen van een afzonderlijke informatieverplichting in een materiële heffingswet.
Naar mijn mening valt voor beide standpunten wat te zeggen. Het opnemen van de het materiele en formele aspect in de desbetreffende materiele heffingswet of het bijbehorende uitvoeringsbesluit en het opnemen van het boeterechtelijke aspect in hoofdstuk acht-a van de AWR behartigt een meer categorische indeling. Het gevaar van deze indeling is dat het boeterechtelijke aspect over het hoofd gezien kan worden wanneer men enkel kijkt in de materiële heffingswet of het bijbehorende uitvoeringsbesluit en andersom. Dit omdat de verplichting en de boetebepaling dan verspreid staan op verschillende plaatsen. Bij het opnemen van een delegatiebepaling in de AWR en de nadere uitwerkingen van deze informatieverplichting in de desbetreffende uitvoeringsbesluiten zal dit gevolg zich minder vaak voor doen omdat zowel het materieelrechtelijke, als het formeelrechtelijke en het boeterechtelijke aspect bij elkaar staan. Het moet echter naar mijn mening wel duidelijk zijn in welke uitvoeringsbesluiten deze informatieverplichting nader is uitgewerkt. Ik pleit er daarom voor om in de huidige situatie meer duidelijk te creëren naar welke bepalingen in de uitvoeringsbesluiten er op grond van art. 10a AWR is gedelegeerd. Dit zal leiden tot een betere kenbaarheid. De staatssecretaris zou dit eenvoudig kunnen doen door een besluit te publiceren waarin hij aangeeft welke bepalingen in de desbetreffende uitvoeringsbesluiten een delegatie zijn van hetgeen in art. 10a AWR is neergelegd.
1.3.4 – De hoogte van de boete
De hoogte van de vergrijpboete van art. 10a lid 3 AWR bedraagt ten hoogste 100 percent van het bedrag aan belasting dat door niet nakomen van de verplichting uit art. 10a lid 1 of lid 2 AWR niet is geheven. Verschillende auteurs menen dat door de introductie van deze
vergrijpboete er voor een belastingplichtige of inhoudingsplichtige een gevoel kan ontstaan van dubbele beboeting.71 Naast het opleggen van de vergrijpboete voor het niet voldoen aan
de voorwaarden van de informatieverplichting van art. 10a AWR kan er namelijk in sommige gevallen ook nog een boete worden opgelegd voor het niet of te laat betalen van belasting.
70 Jansen, TFB 2012/01-07, p. 6.
Een dergelijke boete kan eveneens 100 percent van het niet geheven bedrag aan belastingen bedragen.72 In eerste instantie was de staatssecretaris niet van mening dat er een vermindering
van de hoogte van het totale boetebedrag moest plaatsvinden als beide boeten werden opgelegd door de inspecteur.73 Het gaat immers feitelijk om twee verschillende gedragingen
en daarom is het volledig beboeten van deze twee gedragingen juridisch toelaatbaar.74 Dit
volgt ook uit art. 5:8 Awb. Later is de staatssecretaris teruggekomen op zijn eerdere standpunt en heeft hij het standpunt ingenomen dat er bepaalde gedragingen kunnen zijn die zozeer met elkaar samenhangen dat het tweemaal opleggen van een boete in bepaalde situaties niet wenselijk is, omdat dit kenmerken van dubbele bestraffing kan hebben.75 In het BBBB zijn er
daarom regels opgenomen omtrent de hoogte van de totale boete wanneer een dergelijke situatie plaatsvindt. Omdat de hoogte van de vergrijpboete verschilt per situatie zoals
omschreven in de introductie van dit onderzoek verwijs ik voor een nadere uitwerking hiervan naar het tweede hoofdstuk.
1.3.5 - Strafrechtelijke vervolging
Weijers analyseert in zijn artikel de tekst van art. 68 lid 1 onderdeel a AWR. Deze bepaling lijkt strafrechtelijke vervolging toe te staan bij het niet voldoen aan de informatieverplichting van art. 10a AWR.76 Dit zou volgens Weijers kunnen, ondanks dat de formele wetgever bij de
totstandkoming van art. 10a AWR niets over strafrechtelijke vervolging heeft opgemerkt. Weijers baseert dit op de grammaticale interpretatie van art. 68 lid 1 onderdeel a AWR. Volgens art. 68 lid 1 onderdeel a AWR is het namelijk mogelijk dat de rechter een straf met hechtenis van ten hoogste zes maanden of een geldboete van de derde categorie oplegt als degene die ingevolge de belastingwet verplicht is tot het verstrekken van inlichtingen,
gegevens of aanwijzingen deze niet, onjuist of onvolledig verstrekt. Onder de definitie van het woord belastingwet in deze bepaling wordt ook verstaan andere wettelijke bepalingen
betreffende de heffing van rijksbelastingen als bedoeld in art. 1 AWR.77 Om deze reden valt
op grond van de grammaticale interpretatie ook een bepaling uit een uitvoeringsbesluit onder het bereikt van art. 68 lid 1 onderdeel a AWR.78 Een bepaling uit het uitvoeringsbesluit is
72 Zie bijvoorbeeld art. 67d lid 1 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. 73 Kamerstukken II, 2011-2012, 33004, nr. 5, p. 33.
74 Haas, NTFR 2012/2313, p. 1.
75 Kamerstukken II, 2011-2012, 33003, nr. 29, p. 10. 76 Weijers, Fiscaal Praktijkblad 2014/18, p. 9.
77 Art. 2 lid 1 onderdeel a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen. 78 Weijers, Fiscaal Praktijkblad 2014/18, p. 10.
immers aan te merken als een andere wettelijke bepaling in de zin van de AWR. De grammaticale interpretatie lijkt dus strafrechtelijke vervolging toe te staan.
Wanneer echter een teleologische interpretatie bij de uitleg van art. 10a AWR wordt gevolgd kan er echter een andere conclusie worden getrokken. Zoals reeds in paragraaf 1.3.2 is behandeld volgt dat de wetgever een overtreding van art. 10a lid 1 of lid 2 AWR enkel heeft willen beboeten wanneer er sprake is van opzet of grove schuld. Vandaar dat de formele wetgever voor een vergrijpboete heeft gekozen. Bij de vervolging op grond van art. 68 lid 1 onderdeel a AWR is er geen opzet of grove schuld vereist. Op grond van dit gegeven kan uit de bedoeling van de wetgever worden afgeleid dat vervolging op grond van art. 68 lid 1 onderdeel a AWR niet mogelijk zou moeten zijn.79 De formele wetgever heeft immers enkel
tot beboeting op grond van art. 10a AWR over willen gaan wanneer er sprake is van opzet of grove schuld. In dit verband verwijs ik ook naar art. 69 AWR waar wel sprake moet zijn van opzet bij strafrechtelijke vervolging op grond van deze bepaling.
Weijers geeft de voorkeur aan de teleologische interpretatie. Hij noemt hierbij dat de positionering van art. 10a AWR in de AWR, zoals behandeld in paragraaf 1.3.3, een
welbewuste keuze is van de formele wetgever.80 Mede om deze reden en de teleologische
interpretatie kan niet-nakoming van art. 10a AWR enkel wordt bestraft met een vergrijpboete volgens Weijers. Ik neig ook de teleologische interpretatie te prevaleren. Dit ook omdat er in het BBBB, zoals behandeld in paragraaf 1.3.4, ook geen regels zijn opgenomen omtrent het omslagpunt wanneer de bestuurlijke beboeting stopt en zou moeten worden overgegaan naar strafrechtelijke vervolging.
Toch heeft Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden op 8 maart 2017 geoordeeld dat
strafrechtelijke vervolging plaats kan vinden door het niet doen van een suppletieaangifte op grond van art. 10a AWR jo. art. 15 UBOB 1968.81 Helaas heeft de verdediging noch het
Gerechtshof aangevoerd waarom zij menen dat strafrechtelijke vervolging op grond van art. 10a AWR wel of niet mogelijk is. Naar mijn weten is er geen cassatie ingesteld tegen het arrest van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. Tevens verwijs ik naar een vonnis van 25 juli 2016 van Rechtbank Overijssel82 waarin ook strafrechtelijke vervolging heeft plaatsgevonden
door het niet doen van een suppletieaangifte op grond van art. 10a AWR jo. art. 15 UBOB 1968. Het lijkt erop alsof er in de rechtspraak zonder twijfel aangenomen wordt dat
79 Weijers, Fiscaal Praktijkblad 2014/18, p. 10-11. 80 Weijers, Fiscaal Praktijkblad 2014/18, p. 11.
81 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 8 februari 2017, ECLI:NL:GHARL:2017:955, onder:
bewezenverklaring r.o. 2.
strafrechtelijke vervolging mogelijk is. Gezien de twee hierboven genoemde
interpretatiemogelijkheden zou dit naar mijn mening niet te snel aangenomen mogen worden. In het licht van de hierboven genoemde rechtspraak is het interessant om de het arrest van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 10 juli 2018 nader te analyseren.83 Immers in dit arrest
plaatste Gerechtshof ’s-Hertogenbosch voor het eerst vraagtekens bij de mogelijkheid tot strafrechtelijke vervolging op grond van art. 68 lid 1 onderdeel a AWR jo. art. 10a AWR jo. art. 15 UBOB 1968. Belangrijk om te beseffen is dat dit arrest ook doorwerkt tot mogelijke strafrechtelijke vervolging die zin op andere informatieverplichtingen die gebaseerd zijn op art. 10a AWR.Het Gerechtshof geeft in dit arrest duidelijk aan voorstander te zijn van de teleologische interpretatie zoals hierboven omschreven. Het Gerechtshof komt daarom ook tot de conclusie dat gezien de systematiek van de wet en de plaatsbepaling van art. 10a in de AWR en de parlementaire geschiedenis bij art. 10a AWR dat de wetgever niet heeft willen voorzien in de mogelijkheid tot strafrechtelijke vervolging op grond van art. 10a AWR. Dit staat standpunt staat haaks op eerdere rechtspraak. Daarnaast voert het Gerechtshof aan dat mocht strafrechtelijke vervolging toch mogelijk zijn, dat dit eventueel door strijdigheid met het verbod op zelfincriminatie van art. 6 EVRM buiten toepassing moet worden gelaten, vanwege het verbod op zelfincriminatie dat geschonden wordt bij het voldoen aan de informatieverplichting van art. 10a AWR. Het Gerechtshof meent dat door de verdachte bij wet tot suppletie te dwingen, terwijl daarmee de inspecteur op het spoor wordt gebracht van het strafbare feit en zich dus blootstelt aan strafvervolging, dat het verbod van zelfincriminatie betekenis zou verliezen. Hoewel dit ingenomen standpunterg interessant is, valt het onderzoek hierna buiten de reikwijdte van dit onderzoek.
Hoofdstuk 2 - De delegatie van art. 10a Algemene Wet inzake
Rijksbelasting in de uitvoeringsbesluiten
2.0 - Inleiding
In hoofdstuk I is het materieelrechtelijke aspect van art. 10a lid 1 AWR, het
formeelrechtelijke aspect van art. 10a lid 2 AWR en het boeterechtelijke aspect van art. 10a lid 3 AWR uiteengezet. Dit tweede hoofdstuk gaat in op de situaties waarin er delegatie heeft plaatsgevonden naar de desbetreffende uitvoeringsbesluiten. Er zal een vergelijking worden gemaakt tussen het materieelrechtelijke, formeelrechtelijke en boeterechtelijke aspect van de delegatiebepaling art. 10a AWR en de uitwerking hiervan in de desbetreffende
uitvoeringsbesluiten. Grofweg kan worden gezegd dat tijdens de invoering van art. 10a AWR gedelegeerd is naar drie categorieën. De eerste categorie heeft betrekking op autoverklaringen en deze categorie zal behandeld worden in paragraaf 2.1. De tweede categorie die in paragraaf 2.2 behandeld zal worden ziet op de Edelweißroute. De derde categorie die betrekking heeft op de suppletie omzetbelasting en zal in paragraaf 2.3 behandeld worden. In paragraaf 2.4 een vierde categorie behandeld worden. Deze categorie is geïntroduceerd in het Belastingplan 2017. In paragraaf 2.5 zal dit hoofdstuk worden afgesloten met een conclusie.
2.1 - Categorie autoverklaringen
2.1.1 - Sub-categoriale indeling
De eerste categorie waar art. 10a AWR naar delegeert ziet op categorie autoverklaringen. Deze categorie kan worden onderverdeeld worden in twee subcategorieën. Enerzijds heeft deze categorie betrekking op de verklaring geen privégebruik van een auto van een
werknemer. Dit kan zowel een personenauto zijn als een bestelauto. De nadere uitwerking hiervan is te vinden in art. 8 UBLB 1965. Anderzijds ziet deze verklaring op de situatie waarbij er voor een bestelauto een verklaring uitsluitend zakelijk gebruik is afgegeven. De nadere uitwerking hiervan is in twee uitvoeringsbesluiten te vinden. In art. 12bis UBIB 2001 is de nadere uitwerking voor de verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto uitwerking voor de IB-ondernemer neergelegd. In art. 9 UBLB 1965 is deze verklaring voor de
werknemer en inhoudingsplichtige neergelegd. Het volgende schema geeft deze sub-categoriale indeling overzichtelijk weer:
2.1.2 - De verklaring geen privégebruik auto van art. 8 UBLB 1965
In art. 8 UBLB 1965 is de uitwerking te vinden van de informatieverplichting die ziet op de verklaring geen privégebruik auto. Indien door werkgever aan zijn werknemer een auto ter beschikking wordt gesteld, wordt deze auto in beginsel geacht voor privédoeleinden ter beschikking te zijn gesteld aan de werknemer. Dit wordt beschouwd als een voordeel en dit voordeel wordt in aanmerking genomen bij de werknemer. Dit wordt ook wel bijtelling genoemd. Een werkgever die aan te merken is als inhoudingsplichtige houdt de belasting over dit voordeel in.84 Afhankelijk van de waarde, de CO
2-uitstoot en het tijdstip van
ingebruikname van de auto wordt een bepaald percentage van de catalogusprijs jaarlijks in de heffing betrokken.85 Wanneer een werknemer echter een rittenadministratie bijhoudt en uit
deze rittenadministratie blijkt dat deze auto slechts voor minder dan 500 kilometer per jaar voor privédoeleinden wordt gebruikt, dan wordt dit voordeel gesteld op nihil.86 In zo’n geval
kan de werknemer bij de inspecteur verzoeken om een verklaring geen privégebruik auto.87
De werknemer kan deze verklaring dan aan zijn werkgever geven, die als gevolg daarvan
84 Art. 6 lid 1 Wet op de Loonbelasting 1964.
85 Art. 13bis lid 1 Wet op de Loonbelasting 1964 jo. art. 13bis lid 2 Wet op de Loonbelasting 1964 jo.
art. 13bis lid 5 onderdeel b Wet op de Loonbelasting 1964.
86 Art. 13bis lid 3 Wet op de Loonbelasting 1964. 87 Art. 13bis lid 8 Wet op de Loonbelasting 1964.
Categorie Autoverklaringen Verklaring geen privégebruik auto Art. 8 UBLB 1965 Werknemer Art. 9 UBLB 1965 Werknemer en Inhoudingsplichtige
Art. 12bis UBIB 2001
IB-ondernemer
Verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto
geen bijtelling voor privégebruik hoeft toe te passen.88 Als de hierboven genoemde
500-kilometergrens wordt overschreden en een verklaring geen privégebruik auto door de
inspecteur is afgegeven, is de informatieverplichting van art. 8 UBLB 1965 van toepassing.89
2.1.2.1 - Het materieelrechtelijke aspect van art. 8 UBLB 1965
Op grond van art. 8 lid 1 UBLB 1965 heeft de werknemer namelijk een plicht om bij de inspecteur een verzoek tot intrekking van de verklaring ‘geen privégebruik’ te melden, voordat er meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden in een kalenderjaar wordt gereden met de auto waarop deze verklaring betrekking heeft. Omdat de 500-kilometergrens wordt overschreden, is de verklaring geen privégebruik immers onjuist is en deze onjuistheid is bij de belastingplichtige bekend is, omdat de belastingplichtige gehouden is om een
kilometerregistratie bij te houden.90
2.1.2.2 - Het formeelrechtelijke aspect van art. 8 UBLB 1965
Het formeelrechtelijke aspect is zowel in het eerste lid als in het tweede lid van art. 8 UBLB 1965 neergelegd. Vooral met betrekking tot het uiterste tijdstip wanneer de werknemer de mededeling tot intrekking van de verklaring moet doen, is in het eerste lid het woord ‘voordat’ opvallend. Dit vanwege het feit dat de werknemer voordat hij de
500-kilometergrens overschrijdt met de desbetreffende auto, hiervan een mededeling moet doen bij de inspecteur. Doet de werknemer de mededeling nadat hij de 500-kilometergrens is overschreden, dan is hij dus in principe te laat. De wijze waarop de mededeling moet worden gedaan is neergelegd in art. 8 lid 2 UBLB 1965. Het artikellid geeft drie voorwaarden. Ten eerste moet de mededeling duidelijk, stellig en zonder voorbehoud worden gedaan. Ten tweede moet deze mededeling ingevuld worden op het ter beschikking gestelde elektronische modelformulier dat beschikbaar is op de website van de Belastingdienst. Ten derde moet dit formulier worden toegezonden aan de inspecteur.91 Het niet voldoen aan één van deze eisen
kan tot gevolg hebben dat het boeterechtelijke aspect van art. 8 UBLB 1965 in werking treedt.
88 Jansen, TFB 2012/01-07, p. 3.
89 Art. 13bis lid 7 Wet op de Loonbelasting 1964. 90 Art. 13bis lid 3 Wet op de Loonbelasting 1964. 91 Eijsden & Verhage, WFR 2011/1650, p. 3.
2.1.2.3 - Het boeterechtelijke aspect van art. 8 UBLB 1965
Op grond van art. 8 lid 3 UBLB 1965 wordt het niet voldoen aan het eerste en tweede lid van art. 8 UBLB aangemerkt als een overtreding. Wanneer deze overtreding te wijten is aan opzet of grove schuld, dan kan op grond van art. 8 lid 4 UBLB een vergrijpboete worden opgelegd. Deze mogelijkheid wordt wel beperkt in de tijd. De mogelijkheid tot het opleggen van een vergrijpboete vervalt namelijk door verloop van vijf jaar na afloop van het kalenderjaar waarin de verplichting tot het doen van de mededeling is ontstaan. De vergrijpboete bedraagt maximaal 100 procent van de belasting over het totaalbedrag van de bijtelling op
kalenderjaarbasis van de auto, waarvan het privégebruik niet, niet tijdig of niet op de
voorgeschreven wijze is gemeld.92 Volgens het BBBB bedraagt de vergrijpboete nooit meer
dan € 5.278,00 (2018).93 Als er sprake is van grove schuld legt de inspecteur een
vergrijpboete op van € 1.319,00 (2018) en als er sprake is van opzet een boete van € 2.639,00 (2018).94
2.1.3 - De verklaring uitsluitend zakelijk gebruik bestelauto van art. 12bis UBIB 2001
Uit paragraaf 2.1 blijkt dat wanneer de werkgever aan zijn werknemer een auto ter
beschikking stelt, dat deze auto in beginsel wordt geacht voor privédoeleinden ter beschikking te zijn gesteld aan de werknemer. Dit wordt beschouwd als een voordeel en dit voordeel wordt in aanmerking genomen bij de werknemer. Een dergelijke situatie geldt ook voor een IB-ondernemer. Als een IB-ondernemer uit zijn IB-onderneming een auto ter beschikking stelt voor privédoeleinden, dan wordt dit aangemerkt als een onttrekking.95 Wederom is het
weer afhankelijk van de waarde, de CO2-uitstoot en het tijdstip van ingebruikname van de
auto welk percentage van de catalogusprijs jaarlijks als onttrekking aangemerkt wordt.96 Als
de IB-ondernemer echter een rittenadministratie bijhoudt en hieruit blijkt dat deze auto slechts voor minder dan 500 kilometer per jaar voor privédoeleinden wordt gebruikt, wordt deze onttrekking gesteld op nihil.97 In tegenstelling tot de werknemer in de loonbelasting, hoeft de
IB-ondernemer in de inkomstenbelasting niet een verzoek tot intrekking van de verklaring geen privégebruik auto bij de inspecteur te doen wanneer de 500-kilometergrens wordt overschreden. Voor een IB-ondernemer bestaat er, in tegenstelling tot de werknemer in de
92 Paragraaf 28C lid 4 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. 93 Paragraaf 28C lid 6 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. 94 Paragraaf 28C lid 7 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. 95 Art. 3.20 lid 1 Wet Inkomstenbelasting 2001.
96 Art. 3.20 lid 1 Wet Inkomstenbelasting 2001 jo. Art. 3.20 lid 2 Wet Inkomstenbelasting 2001. 97 Art. 3.20 lid 3 Wet Inkomstenbelasting 2001.
