§2.1. Inleiding
Het is noodzakelijk om te weten wanneer een woning kan worden aangemerkt als eigen woning in de zin van de Wet IB 2001. Mits er sprake is van een eigen woning in de zin van artikel 3.111 lid 1 Wet IB 2001 heeft de belastingplichtige recht op renteaftrek in box 1.
In dit hoofdstuk wordt in de komende (sub)paragrafen nader ingegaan op het begrip eigen woning, het eigendomsrecht van de woning, de eigenwoningschuld, de bijleenregeling, het fiscale partnerbegrip en het overgangsrecht.
§2.2. Eigen woning
Van een eigen woning is sprake bij een (gedeelte van een) gebouw, dat anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom of op grond van een recht van vruchtgebruik verkregen krachtens erfrecht.8
§2.2.1. Hoofdverblijf
Om een eigen woning als hoofdverblijf te kunnen aanmerken moet het gaan om een voor duurzaam eigen gebruik bestemde woning welke overeenkomstig deze bestemming de belastingplichtige ter beschikking staat en niet in vrij opleverbare staat is te verkopen dan nadat de belastingplichtige op een andere wijze in zijn woonbehoefte heeft voorzien.9
Aan de hand van feiten, zoals de verblijfplaats van het gezin of adres van post bezorging, kan bij het bezitten van twee woningen worden bepaald welke woning aangemerkt wordt als hoofdverblijf.
Partners kunnen feitelijk meerdere hoofdverblijven tot hun beschikking hebben, maar mogen op grond van artikel 3.111 lid 8 Wet IB 2001 slechts één hoofdverblijf in aanmerking nemen.10 Voor fiscale doeleinden moet er door de partners gekozen worden welke woning in box 1 terechtkomt. Indien geen keuze wordt gemaakt, vallen beide woningen in box 3.11
§2.2.2. Andere situaties waarbij sprake is van een eigen woning
Ook kan sprake zijn van een eigen woning in het geval de woning belastingplichtige niet als hoofdverblijf ter beschikking staat, bijvoorbeeld bij een leegstaand huis dat in afwachting is van verkoop of een eventuele aanbouw op grond van artikel 3.111 lid 3 Wet IB 2001.
Bij een echtscheiding kan in sommige gevallen voor een periode van maximaal twee jaar bij fictie sprake zijn van een eigen woning. Dit is het geval indien de woning na echtscheiding wordt bewoond door de gewezen partner. Wie ooit fiscaal partner is geweest, kan ook gewezen partner zijn. Ook de
8Art. 3.111 Wet IB 2001. Een woonboot kan ook als een eigen woning worden beschouwd, indien de woonboot een duurzaam aan een plaats gebonden schip is.
9 MvT Wet IB 2001, Tweede Kamer, vergaderjaar 1998-1999, 26727, nr. 3 pagina 144. Vergelijk Hof den Bosch 12 mei 1987, BNB 1988/286.
10HR 10 juni 2011, BNB 2011/223, NTFR 2011/1543.
11Art. 3.111 lid 9, Wet IB 2001.
duurzaam gescheiden levende echtgenoot wordt voor deze regeling aangemerkt als gewezen partner.
Dit wordt de echtscheidingsregeling op basis van artikel 3.111 lid 4 Wet IB 2001 genoemd. 12
§2.3. Eigendom of recht van vruchtgebruik
In artikel 3.111 lid 1 sub a Wet IB 2001 wordt duidelijk beschreven dat het hoofdverblijf aan de belastingplichtige of zijn partner ter beschikking moet staan op grond van eigendom of op grond van een recht van vruchtgebruik krachtens erfrecht.
Naast het vereiste van eigendom moet de belastingplichtige of zijn partner aan een drietal cumulatieve voorwaarden voldoen. Ten eerste moeten zij de voordelen uit de woning genieten. Ten tweede moeten de kosten en lasten van de woning ook daadwerkelijk op hen drukken en als derde voorwaarde moet een eventuele waardeverandering hen voor tenminste vijftig procent aangaan.13 Volgens de
staatssecretaris moet het bij een waardeverandering gaan om een belang dat voortvloeit uit het feitelijke economische eigendomsrecht op de woning en niet op bijvoorbeeld contractuele afspraken die daaruit voortvloeien.14
In artikel 3.111 lid 1 sub b Wet IB 2001 komt het recht van vruchtgebruik aan de orde. Er is ook sprake van een eigen woning indien de belastingplichtige of diens partner een recht krachtens erfrecht, een recht van vruchtgebruik of een recht van bewoning heeft verkregen. Bij de rechten die krachtens erfrecht zijn verkregen, hoeft niet te worden voldaan aan de voorwaarde van de waardeverandering.
§2.4. Eigenwoningschuld
Het begrip eigenwoningschuld omvat in beginsel alle schulden van de belastingplichtige die verband houden met de eigen woning.15 De schuld die is aangegaan ten aanzien van de eigen woning zal het grootste deel van de lening omvatten. Als een belastingplichtige een eigen woning heeft, mag hij de rente van zijn hypotheek of lening aftrekken van zijn box 1 inkomen.16
In artikel 3.120 lid 1 sub c Wet IB 2001 worden de op de eigen woning betrekkende periodieke betalingen op grond van rechten van erfpacht, opstal en beklemming ook aangemerkt als aftrekbare kosten in box 1. Rente over een restschuld die overblijft na vervreemding van een eigenwoning blijft nog vijftien jaar aftrekbaar.17 Niet alle schulden worden gekwalificeerd als een eigenwoningschuld.
Om te kunnen spreken van een eigenwoningschuld moet: 18
12A.C. Rijkers, ‘Echtscheiding en eigen woning’, Tribuut 2006/4, p.30-34.
13A.J.M. Arends, Cursus Belastingrecht, IB, onderdeel, IB. 3.6.2.B.cl, Deventer: Kluwer 2014.
14Besluit 24 november 2009, NTFR 2009/2612, V-N 2009/62.13, punt 1.3.
15Art. 3.119a lid 1, Wet IB 2001.
16Vereniging eigen huis, “Hypotheekrenteaftrek’’, https://www.eigenhuis.nl/hypotheken-financien/belastingen/hypotheekrenteaftrek/.
17Wegwijs, ‘’ Restschuld hypotheek geen 10 maar 15 jaar aftrekbaar’’, 19 september 2014,
http://www.wegwijs.nl/artikel/2014/09/restschuld-hypotheek-geen-10-maar-15-jaar-aftrekbaar-welk-voordeel-levert-dit-op’’.
18Art. 3.119a lid 1 a-d, Wet IB 2001.
o de lening zijn aangegaan ter verwerving van de eigen woning. Een lening die is aangegaan bij de aankoop van een vorige woning en is meegenomen ter financiering van de huidige eigen woning wordt geacht te zijn aangegaan voor de acquisitie van de huidige eigen woning.
o de nieuw lening vanaf 1 januari 2013 aan de aflossingseis voldoen. Deze aflossingseis houdt in dat er daadwerkelijk en volledig moet worden afgelost in maximaal 360 maanden, lees dertig jaar, en ten minste annuïtair. Naarmate de looptijd van de schuld vordert neemt het aflossingsbedrag toe en de rentebetaling af.
o er voldaan zijn aan artikel 3.119g Wet IB 2001. Indien bij de verstrekking van de geldlening een mededeling is gedaan door de administratieplichtige en de bij ministeriële gegevens aan te wijze gegevens zijn verstrekt, is het een correcte eigenwoningschuld.
§2.4.1. Toetsmoment
In beginsel dient het strikte aflossingsschema van de eigen woning nauwkeurig te worden gevolgd. Er moet op een bepaald toetsmoment worden voldaan aan de aflossingseis zoals die is geregeld in art.
3.119c lid 1 Wet IB 2001. Als er op een bepaald toetsmoment niet wordt voldaan aan de aflossingseis, kwalificeert de schuld zich in beginsel niet langer als een eigenwoningschuld.Dit betekent dat er definitief geen renteaftrek meer mogelijk is in box 1. Echter is in het belastingplan 2016 een versoepeling aangekondigd. De sanctie wordt met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2013 aangepast. Indien binnen de termijnen niet voldoende is afgelost gaat de schuld nog steeds over naar box 3, maar is dit niet langer permanent. Als de schuld weer aan de eisen van een eigenwoningschuld voldoet, gaat de schuld terug naar box 1. Hierdoor is de rente vanaf dat moment weer aftrekbaar.
Daarnaast kan ook een nieuw af te sluiten schuld gaan kwalificeren als een eigenwoningschuld.19 Niet iedere aflossingsachterstand op een toetsmoment leidt direct tot verlies van renteaftrek. Op de hoofdregel gelden volgens artikel 3.119e Wet IB 2001 een aantal uitzonderingen. Daar wordt in deze thesis niet verder op ingegaan, omdat die uitzonderingen niet relevant zijn voor de probleemstelling.
§2.4.2. Bijleenregeling
De bijleenregeling komt ter sprake indien een woning verkocht wordt en de belastingplichtige
vervolgens met dat geld de eigenwoningschuld volledig afgelost. Geld dat dan nog over is noemt men de eigenwoningreserve. De kerngedachte van de bijleenregeling is dat bij vervreemding van de eigen woning het positieve verschil tussen de tegenprestatie bij vervreemding van een eigen woning en het resterende deel van de eigenwoningschuld in de nieuwe eigen woning moet worden geïnvesteerd.20 Indien belastingplichtigen deze eigenwoningreserve niet in hun nieuwe woning stoppen, gaat dat deel van de schuld tot het box 3 vermogen behoren. Boedelmenging door huwelijksvoltrekking, wijziging van huwelijkse voorwaarde of overlijden wordt niet gezien als een verwerving of een vervreemding
19Tax Live, “Verzachten sanctie bij aflossingsachterstand eigenwoningschuld”, 17 september 2015, http://taxlive.nl/-/verzachten-sanctie-bij-aflossingsachterstand-eigenwoningschuld.
20Art. 3.119a lid 1, Wet IB 2001 jo. art. 3.119aa lid 1, Wet IB 2001.
voor de bijleenregeling.21 Eventuele gemaakte verkoopkosten, zoals makelaarskosten of
advertentiekosten, kunnen op het vervreemdingssaldo van de woning in mindering worden gebracht.
De bijleenregeling werkt direct als de woning ophoudt een eigen woning te zijn. De bijleenregeling is ook van toepassing bij fictieve verwervingen en vervreemdingen van de eigen woning, zoals
beëindiging van de verhuisregeling van artikel 3.111 lid 2 en 3 Wet IB 2001 of bij beëindiging van de echtscheidingsregeling van artikel 3.111 lid 4 Wet IB 2001. Er is dan geen sprake meer van een eigenwoningschuld en daardoor wordt het verschil tussen waarde in het economisch verkeer en de schuld gezien als een eigenwoningreserve.
§2.4.3. Aflossingsstand
De aflossingsstand omvat de stand van de resterende looptijd in maanden en het resterende bedrag van de oude eigenwoningschuld dat de belastingplichtige niet langer gebruikt voor een eigen woning. 22 Als een nieuwe woning wordt gekocht of de belastingplichtige van huur naar koop overgaat, geeft de aflossingsstand weer voor welk bedrag de oude eigenwoningschuld moet worden meegenomen in de nieuwe eigenwoningschuld. De aflossingsstand ontstaat bijvoorbeeld bij vervreemding van een eigen woning indien de eigenwoningschuld van de oude woning groter is dan die van de nieuwe eigen woning doordat een goedkopere woning is aangeschaft. 23 De aflossingsstand ontstaat ook als er na vervreemding van de eigen woning geen eigenwoningschuld meer aanwezig is, doordat er van een koopwoning over wordt gegaan op een huurwoning.
§2.5. Fiscaal partnerschap
Begin 2011 heeft de wetgever besloten het fiscaal partnerschap als basisbegrip in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (voortaan: AWR) op te nemen.24 De wetgever heeft in artikel 5a lid 1 AWR voor een tweetal punten beschreven wanneer een belastingplichtige als fiscaal partner wordt
aangemerkt.25 Het moet allereerst gaan om gehuwden die inwoner van Nederland en niet van tafel en bed gescheiden zijn. Een gehuwde wordt niet meer als partner aangeduid, indien het verzoek tot echtscheiding of scheiding van tafel en bed is ingediend én deze gehuwde tevens niet meer op hetzelfde woonadres ingeschreven staat als degene met wie hij gehuwd is. Ten tweede wordt een ongehuwd meerderjarig persoon waarmee de ongehuwde meerderjarige belastingplichtige een notarieel samenlevingscontract is aangegaan en op hetzelfde woonadres in de Gemeentelijke Basis Administratie (voortaan: GBA) staan ingeschreven ook als fiscale partners aangemerkt. 26
21Art. 3.119aa lid 4, Wet IB 2001.
22Financieel actief, “Doorstromers op de woningmarkt”, 5-11-2014, http://www.financieelactief.nl/artikel/doorstromers-op-de-woningmarkt.
23Art. 3.119d Wet IB 2001.
24Of de wetswijzigingen daadwerkelijk tot harmonisatie hebben geleid, is de vraag. Zie o.a. S.J. Mol-Verver, ‘Een uniform partnerbegrip:
geslaagd of niet?’, Forfaitair 2011/215.
25T.C. Gerverdinck, ‘Het nieuwe partnerbegrip in de inkomstenbelasting’ , FTV 2011/2.
26Art. 5a lid 1, AWR.
Zelfs als personen niet het gehele jaar elkaars partner zijn, kunnen zij toch voor een heel jaar als partner worden aangemerkt. Zij moeten dan in de periode dat zij niet als fiscale partners konden worden aangemerkt wel op hetzelfde woonadres in de GBA ingeschreven staan op grond van artikel 1.2 Wet IB 2001.
Daarnaast kunnen belastingplichtigen ook als fiscale partners gekwalificeerd worden indien zij inwoner zijn van Nederland, staan ingeschreven op hetzelfde woonadres volgens de GBA én:
o Uit hun relatie een kind is geboren.27
o Een van de samenwonenden een kind van de ander erkend heeft.28
o Een van de samenwonenden voor de toepassing van een pensioenregeling als partner van de ander is aangemeld.
o Samen een woning hebben die hun anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom.
o Op hun woonadres een minderjarig kind van één van hen staat ingeschreven.
o Zij in het voorafgaande kalenderjaar ook al partners van elkaar waren.29
§2.6. Overgangsrecht
De nieuwe annuïtaire aflossingseisen die van toepassing zijn geworden na de wetsherziening van de eigenwoningregeling per 1 januari 2013 zijn alleen van toepassing op schulden die vanaf 1 januari 2013 zijn afgesloten. Voor schulden die zijn aangegaan tot en met 31 december 2012 (hierna:
bestaande eigenwoningschulden), is het overgangsrecht van toepassing en verandert er niets. In artikel 10bis lid 1 juncto 10bis lid 2 Wet IB 2001 wordt omschreven wat een bestaande eigenwoningschuld is. Er is geregeld dat de bestaande eigenwoningschuld van de belastingplichtige valt onder de eigenwoningschuld zoals bedoeld in artikel 3.119a lid 1 Wet IB 2001.30 Rente op een bestaande eigenwoningschuld is maximaal 30 jaar aftrekbaar in box 1.31
Een lening op een eigen woning blijft onder het overgangsrecht vallen, indien belastingplichtigen besluiten de bestaande eigenwoningschuld over te sluiten.32 Bij oversluiten moet het gaan om aflossen én moet er uiterlijk in het volgende jaar weer een lening worden aangegaan. Indien er bijvoorbeeld in 2014 een aflossing wordt gedaan ter grootte van € 30.000, dan valt de schuld nog steeds onder het overgangsrecht als voor het einde van 2015 een schuld is aangegaan voor € 30.000. 33 De schuld wordt als een nieuwe eigenwoningschuld aangemerkt, indien niet binnen één kalenderjaar wordt
overgesloten.
27Art. 1.2 lid 1, Wet IB 2001.
28Kamerstukken II, 2009-2010, 32740, nummer 41.
29Kamerstukken II, 2010-2011, 32740, nummer 1.
30Art. 10bis.1 lid 1, Wet IB 2001.
31Art. 10bis. 10 Wet IB 2001.
32Art. 10bis.1 lid 3, Wet IB 2001.
33 Eigen Huis, ‘Oversluiten hypotheek populair’, 22 mei 2015, https://www.eigenhuis.nl/actueel/nieuws/2015/603217-oversluiten-hypotheek-populair/.