Eerder is in dit hoofdstuk geconstateerd dat het arm’s-‐lengthbeginsel niet als internationaal gewoonterecht kan worden gezien. Zodoende heeft het arm’s-‐lengthbeginsel geen uniforme, internationaal bindende werking. Een factor die hier bij meespeelde was dat de OESO en de VN het arm’s-‐lengthbeginsel als een norm zien die toebehoort aan het (internationale) verdragenrecht. Op basis van deze veronderstelling is het dan ook niet verwonderlijk dat de OESO-‐richtlijnen slechts als adviserend worden uitgedragen door de OESO. Het gevolgd hiervan is dat de nadere invulling van het arm’s-‐lengthbeginsel is voorbehouden aan nationale overheden.
Het arm’s-‐lengthbeginsel heeft verdere invulling nodig, want zoals in hoofdstuk 2 is besproken, geeft het arm’s-‐lengthbeginsel (Art 9 OECD MTC, art 8b wet Vpb) aan dat transacties tussen gelieerde partijen moeten worden afgesloten op een wijze alsof deze partijen onafhankelijk zijn van elkaar, maar wordt er in de codificatie van het arm’s-‐lengthbeginsel nergens aangegeven wanneer er op een dergelijke wijze gehandeld wordt.
119 Noot van I.J.J. Burgers bij BESLUIT Staatssecretaris van Financiën van 14 november 2013, IFZ
2013/184M,Stcrt. 2013, 32854 & Memorie van toelichting bij wetsvoorstel 28 034 (Kamerstukken II, 2001– 2002, 28 034)
Het arm’s-‐lengthbeginsel is daarmee een tamelijk open norm.121 De verdere invulling van deze open norm is een taak voor nationale overheden. Hoewel de landen die een lidstaat van de OESO-‐gemeenschap zijn de OESO-‐richtlijnen geheel of grotendeels volgen122, is het niet
verwonderlijk dat er bij de nadere invulling het arm’s-‐lengthbeginsel door nationale overheden (interpretatie)verschillen ontstaan -‐ zoals in het vorige hoofdstuk geconstateerd is -‐ ten opzichte van de OESO-‐regelgeving en er daardoor een verschil ontstaat ten opzichte van andere OESO-‐lidstaten, die de OESO-‐regelgeving wel nauwgezet volgen (of dat ook niet doen, maar dan op een andere wijze). Het eerder besproken Verrekenprijzenbesluit 2013 een goed voorbeeld van een nadere invulling van het arm’s-‐lengthbeginsel. Hierin stelt de Staatssecretaris de OESO-‐richtlijnen een passende en nadere uitleg geven aan het arm’s-‐lengthbeginsel van art 8b wet Vpb123 – die wel verschilt ten opzichte van de OESO-‐regelgeving door een strengere interpretatie van de
Staatssecretaris met betrekking tot de herkwalificatie van een onzakelijke lening.124
4.3.1 De arbitrageregeling
Evenals het feit dat de invulling van het arm’s-‐lengthbeginsel op nationaal niveau gebeurt, worden transfer pricing disputen tussen een belastingplichtige en een belastingautoriteit beslecht op nationaal niveau, aangezien er geen internationaal rechtsorgaan is dat zich uitspreekt over transfer pricing conflicten. Wel kan het voorkomen dat nationale overheden met elkaar in overleg treden over een bepaalde transfer pricing case.
De EU kent namelijk de zogenoemde arbitrageregeling, in plaats van een internationaal gerechtshof dat zich uitspreekt over (grensoverschrijdende) transfer pricing conflicten. De EU is natuurlijk een orgaan dat zich hard had kunnen maken voor een internationaal, rechtelijk orgaan dat zich zou buigen over (grensoverschrijdende) transfer pricing conflicten binnen de EU. De EU koos echter voor de arbitrageregeling, die ligt besloten in het EU-‐arbitrageverdrag. De arbitrageregeling voorkomt dubbele belasting; het biedt een oplossing in de situaties dat verrekenprijzen tussen gelieerde partijen, in die situatie dat de partijen in verschillende lidstaten van de EU zijn gevestigd, worden gecorrigeerd en dit lijdt tot dubbele belasting bij de belastingplichtige.125
De arbitrageregeling is een vorm van een overlegprocedure. Een overlegprocedure tussen
121 H.A. Vollebregt, Transfer Pricing: ontwikkeling sinds de codificatie van het arm’s-‐lengthbeginsel per 2002, Weekblad voor Fiscaal Recht, WFR 2008/436, 2008
122 Zie bijvoorbeeld het in hoofdstuk 3 aangehaalde Global Transfer Pricing Country Guide (2013) van Deloitte, waaruit bleek dat 20 van de 34 OESO-‐landen de OESO-‐regelgeving precies volgen
123 Besluit van 14 november 2013 nr. IFZ 2013/184M 124 Zie paragraaf 3.1 voor deze differentie
125 90/463/EEC, convention on the elimination of double taxation in connection with the adjustment of profits of associated enterprises
bevoegde autoriteiten kan ook zijn opgenomen in een (bilateraal) belastingverdrag en zodoende samenloop vertonen met het EU-‐arbitrageverdrag. Wanneer de belastingplichtige bij een beroep op een overlegprocedure niet nader te kennen geeft of hij deze regeling inroept op basis van het belastingverdrag of op basis van het EU-‐arbitrageverdrag, wordt er verondersteld dat de
belastingplichtige een beroep doet op de arbitrageregeling.126 Arbitrage heeft mogelijk voorrang omdat overheden bij de arbitrageregeling verplicht zijn tot het voorkomen van dubbele belasting – mogelijk met behulp van de OESO-‐richtlijnen, want zoals eerder geconstateerd is, worden deze richtlijnen als houvast gebruikt bij het oplossen van transfer pricing disputen.127 Kortom, bij
toepassing van de arbitrageregeling wordt voorkoming van dubbele belasting gegarandeerd. Bij een andersoortige overlegprocedure hoeft dit niet het geval te zijn, er is een inspanningsverplichting tegenover een resultaatverplichting bij de arbitrage. In de praktijk blijkt echter dat een onderlinge overlegprocedure in 90% van de gevallen leidt tot een bevredigend resultaat.128
De uitkomst van het overleg tussen de bevoegde autoriteiten is definitief bindend, voor zowel de belastingplichtige als voor de bevoegde autoriteiten.129 Bij deze vorm van
geschillenbeslechting komt er geen internationale rechter aan te pas. Wel is het zo dat indien de bevoegde autoriteiten binnen 2 jaar niet tot een oplossing komen die de dubbele belasting weg neemt, er een adviescommissie moet worden opgesteld die vervolgens met een oplossing/voorstel komt om de dubbele belasting weg te nemen.130 De bevoegde autoriteiten mogen afwijken van deze oplossing, mits dit gebeurt binnen zes maanden na het (definitieve) voorstel van de adviescommissie. Komen de bevoegde autoriteiten echter binnen 6 maanden niet tot een oplossing, dan is het voorstel van de adviescommissie bindend. 131
Hoewel de arbitrageregeling daarmee een prima resultaat bewerkstelligt, dubbele belasting wordt immers voorkomen, helpt het niet mee aan het reduceren van (interpretatie)verschillen op het gebied van transfer pricing in de nationale wetgeving van (OESO-‐)landen ten opzichte van de OESO-‐regelgeving. Er wordt bij arbitrage alleen dubbele belasting voorkomen.
Immers, een bevoegde autoriteit kan er een andere interpretatie op na houden die resulteert in een verrekenprijscorrectie en zo mogelijkerwijs leidt tot dubbele belasting bij de belastingplichtige.
126 90/463/EEC & K.J.E. Bouman, C.J.E.A. & R.F. Slimmen, Overlegprocedures, de Nederlandse aanpak, Weekblad voor Fiscaal recht, WFR 2009/131, 2009
127 K.J.E. Bouman, C.J.E.A. & R.F. Slimmen, Overlegprocedures, de Nederlandse aanpak, Weekblad voor Fiscaal recht, WFR 2009/131, 2009. N.B. als een belastingverdrag een bindende arbitrageregeling bevat, moet de belastingplichtige zijn keuze duidelijk maken
128 K.J.E. Bouman, C.J.E.A. & R.F. Slimmen, Overlegprocedures, de Nederlandse aanpak, Weekblad voor Fiscaal recht, WFR 2009/131, 2009. N.B. als een belastingverdrag een bindende arbitrageregeling bevat, moet de belastingplichtige zijn keuze duidelijk maken
129 2008/492/EG, par. 6 130 90/463/EEC, Art.7 (1) 131 90/463/EEC, Art.12 (1)
Dat de OESO-‐richtlijnen dan )mogelijk) als bron van uitleg worden gebruikt bij transfer pricing conflicten, betekent niet dat de bevoegde autoriteiten dezelfde interpretatie hebben over deze richtlijnen. Arbitrage voorkomt dan wel dubbele belasting, maar doet geen uitspraak over de juistheid van de verrekenprijscorrectie of over de nationale invulling van het arm’s-‐lengthbeginsel -‐ deze invulling mogelijk de oorzaak van de verrekenprijscorrectie is -‐ door een bevoegde autoriteit, terwijl een internationaal bevoegd rechtsorgaan dat wel zou kunnen doen.