7. Mogelijkheden
7.2 Alternatieven die voldoen aan de rechtvaardigheids beginselen
7.2.5 Diverted Profit Tax
Engeland heeft de 'Diverted Profits Tax'205 (DPT) in het leven geroepen die vanaf 1
april 2015 van kracht is gegaan en alleen zal gelden voor ondernemingen die gelijk aan of meer dan tien miljoen pond aan Engelse verkoopopbrengsten genieten. Deze maatregel (ook wel de ‘Google Tax’ genoemd) houdt in dat 25 procent belasting wordt geheven van ondernemingen die winst maken met economische activiteiten206 in Engeland en deze winst ‘kunstmatig’ naar het buitenland sluizen.
De term ‘economische activiteiten’ wordt echter niet verder uiteengezet. Kunstmatig wordt nog wel toegelicht, maar op een subjectieve benadering. Zo wordt er van kunstmatig gesproken als het “reasonable to assume” is dat een van de activiteiten dient om te voorkomen dat er sprake is van een “trade” in
Engeland.207
Deze maatregel zorgt bij bedrijven voor onzekerheid aangezien de
bovengenoemde termen niet nader zijn toegelicht en breed zijn te interpreteren. Als gevolg heeft Amazon in mei 2015 aangekondigd dat het belasting gaat betalen in het Engeland over de verkochte goederen in plaats van de verkoopopbrengsten door te boeken naar Luxemburg en de DPT te betalen. Het Vpb. tarief in Engeland is namelijk 21 procent208 tegen het 25 procent tarief van de DPT.
7.3 Samenvattend
De vaste inrichting is de juridische vormgeving van ‘activiteiten in de host country’. Om te bepalen of er sprake is van activiteiten in de host country wordt steeds vaker gekeken naar een ‘economische verbondenheid’, waarbij het fysieke aspect wordt losgelaten. Ook Charles209 wijst erop dat een nieuwe of aanvullende
definitie van de vaste inrichting gebaseerd moet zijn op economische
verbondenheid. In bovenstaande voorbeelden wordt nergens verwezen naar een fysieke aanwezigheid. Toch zullen bedrijven als Google en Amazon niet onder elke maatregel vallen of is niet elke maatregel gebaseerd op de grondbeginselen
204 C. McLure (2000). Alternatives to the concept of permanent establishment: e-commerce
and taxation. CESifo Forum, Vol. 1 Iss.3, p. 14
205 Zie hier de ‘consultation draft’ van deze wetgeving. https://www.gov.uk/government/-
uploads/system/uploads/attachment_data/file/385741/Diverted_Profits_Tax.pdf
206 Zie de toespraak van George Osborne in The House of Commons,
http://www.bbc.com/news/business-30310832, geraadpleegd op 3 juli 2015.
207 Geciteerd uit: zie voetnoot 206
208 Voor ondernemingswinsten boven de 300.000 pond. Daaronder geldt een tarief van
twintig procent.
58 / 67 waarom de host country belasting mag heffen over winsten van een buitenlandse onderneming. Zo lijken slechts de virtual PE en het verlaten van het
bronstaatbeginsel een rechtvaardige maatregel waar bedrijven als Google en Amazon door worden gegrepen.
8. Conclusie
In de voorgaande hoofdstukken heb ik onderzocht waar de publieke commotie omtrent de belastingafdracht van buitenlandse e-retailers in de host countries vandaan komt. Gebleken is dat e-retailers aan de hand van hun structuur de minimumvereisten van het hebben van een vaste inrichting kunnen omzeilen terwijl er goede argumenten zijn om de e-retailers in de host countries te
belasten. Vervolgens heb ik gekeken naar alternatieven en wordt in dit hoofdstuk geconcludeerd welk alternatief het meest realistisch is.
8.1 Inleiding
In hoofdstuk zes is gebleken dat de benefit theory en de entitlement theory het rechtvaardigen om winsten van een buitenlandse onderneming te belasten indien deze zijn ontstaan in de host country, ook al ontbreekt enige fysieke
aanwezigheid. In het vorige hoofdstuk is gekeken naar mogelijkheden om de rechtvaardiging van de entitlement theory uit te voeren. In de volgende
paragrafen wordt toegelicht welke mogelijkheden een realistisch punt zijn om van te vertrekken voor een ‘nieuwe’ vaste inrichting.
8.2 Potentie
8.2.1 De realistische virtual PE
Uit de alternatieven die in hoofdstuk zeven zijn genoemd, lijkt het opnemen van een virtual PE in de belastingverdragen de meest geschikte oplossing. Met de economische aanwezigheidstest kunnen namelijk bedrijven als Google én Amazon wordenbelast in de host countries. Daarnaast zorgt een economische
aanwezigheidstest voor een belastingneutrale regeling tussen e-commerce en traditionele commerce en moedigt het de verdeling van inkomsten tussen de woonstaat en host country aan zoals oorspronkelijk de intentie was van de vaste inrichting.210
De virtual PE (fictieve vaste inrichting) zou dan invulling moeten krijgen in de vorm een kwantitatieve toetsing. Wanneer een buitenlandse onderneming hier aan voldoet is er sprake van significante economische aanwezigheid en beschikt de onderneming over een virtual PE. Om de kleine ondernemingen te ontlasten zal er bij een bepaald bedrag aangegrepen moeten worden dat de MKB sector vrijwaart. Om te zien of ondernemingen voldoen aan de economische verbondenheid test in de host country moet er wel informatie worden uitgewisseld tussen de
belastingautoriteiten van de betreffende landen. Aangezien het delen van
59 / 67 informatie in een stroomversnelling is geraakt door de OECD211 lijkt het mij
realistisch dat over deze drempel heen geklommen kan worden. 8.2.2 De onwerkelijke rest?
Naast de virtual PE, zijn er in hoofdstuk zeven nog andere alternatieven naar voren gebracht; het verlaten van het bronstaatbeginsel, digital PE, verkoopagent 2.0 en de diverted profit tax. Geen van deze alternatieven lijkt mij een realistisch alternatief om de volgenden redenen. Zo is het verlaten van het bronstaatbeginsel politiek gezien vrijwel onmogelijk omdat ieder land er mee zou moeten
instemmen, iets wat ontwikkelingslanden niet snel zullen doen. Daarnaast zal het de discussie omtrent de place of effective management vergroten.
De significant digital presence test lijkt niet alle e-retailers aan te pakken. Aangezien deze maatregel slechts ziet op bedrijven die volledig elektronische diensten en producten aanbieden, worden bedrijven als Amazon hier niet door gegrepen.
De verkoopagent 2.0 klopt misschien theoretisch, maar wereldwijd zijn er zoveel websites van e-retailers dat bijna niet is na de gaan voor de belastingautoriteiten van een staat om van al deze websites te achterhalen hoe deze ondernemen. Een overheid, vaak in ontwikkelingslanden, heeft hier niet de middelen voor. Ook is het lastig om juridisch te bepalen waar de contracten tussen een website en natuurlijk persoon wordt gesloten.
Als laatste is er nog de diverted profit tax. Deze maatregel is gericht op het tegen gaan van misbruik. De gedachten van deze wetgeving zit hem in het voorkomen dat bedrijven geen belasting betalen wanneer het waarschijnlijk is dat dit hun intentie was. Afgezien dat het misbruik wilt aanpakken, is het een maatregel die voor onzekerheid zorgt bij bedrijven. De woorden reasonable to assume is een vaag en subjectief begrip waar bedrijven geen houvast aan kunnen ontlenen.
8.2 Vervolgonderzoek
Met een virtual PE wordt afstand genomen van de fysieke vereisten. Het Fysieke aspect is iets wat de laatste decennia al steeds losser is komen te staan door middel van o.a. de 6 maanden regeling en het schrappen van de noodzakelijkheid van arbeid. Het verlaten van het fysieke aspect lijkt dan ook slechts een verdere doorontwikkeling. Verder lijkt de virtual PE een goede mogelijkheid om de volgende redenen. Het:
- waarborgt de intentie van de oorspronkelijke vaste inrichting;
211 Zie het rapport van de OECD (2014) Standard for Automatic Exchange of Financial Ac-
count Information on Taks Matters. OECD Publishing. Dit rapport wordt door 61 landen geïmplementeerd, waaronder alle lidstaten van de OECD. Zie
http://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/MCAA-Signatories.pdf, geraad- pleegd op 29 juli 2015.
60 / 67 - kan het belasten van de MKB sector gemakkelijk vermijden;
- is te verantwoorden onder de entitlement theory;
- zonder het onnodig destabiliseren van de internationale fiscale normen;212
en
- gegevens voor een kwantitatieve test zijn beschikbaar aan de hand van de BTW aangiften en verreist dus relatief weinig inzet.
Een virtual PE kan dus verschillende voordelen met zich mee brengen. Echter zijn er ook een aantal nadelen waar verder onderzoek naar gedaan moet worden.
Een kwantitatieve test brengt met zich mee dat transacties die onder de drempel liggen, worden belast in de woonstaat en transacties die er boven liggen worden belast in de host country (tenzij er sprake is van een traditionele vaste inrichting). Verder onderzoek zou moeten aantonen wat de mogelijke gevolgen zijn van deze discrepantie.
De veronderstelde zelfstandigheid van de vaste inrichting die nodig is om een zakelijke winst te kunnen toerekenen213 heeft minder
realiteitsgehalte naarmate de vaste inrichting drempel lager wordt gelegd. Men kan zich niet gemakkelijk een voorstelling maken van een
server/website combinatie die, zonder personeel, geheel zelfstandig als onderneming opereert. Zo komen ook transfer pricing vaarstukken om te hoek kijken. Er zal onderzocht moeten worden of in hoeverre dan nog van de zelfstandigheid van een (fictieve) vaste inrichting moeten worden uitgegaan.
Welke winst kan aan deze vaste inrichting worden toegerekend? Vanuit een economisch perspectief is de enige bijdrage van de host country haar inwoners of de vraag in de markt. Op deze manier kan worden gezegd dat de host country slechts een kleine bijdrage levert aan de inkomsten. De vraag is dan hoeveel waarde dit toevoegt aan het product. Gekeken kan worden naar een formula apportionment waarmee ook gelijk het probleem in punt 2 kan worden verholpen.
Om te bepalen of sprake is van een vaste inrichting moet dan ook eerst worden gekeken naar de bruto verkoopopbrengsten. Eerst moet men weten of sprake is van een vaste inrichting, dan pas kan de winst worden bepaald die is toe te rekenen aan die vaste inrichting. Bruto
verkoopopbrengsten tonen echter niet aan dat er sprake is van winst, misschien draait de vaste inrichting wel verlies.
212 Zie voetnoot 89, p. 415
61 / 67 Naast het berekenen van de grondslag waarover de host country belasting
mag heffen, is het ook mogelijk om te werken met een withholding tax. Deze tax wordt echter geheven over bruto verkoopopbrengsten waardoor hetzelfde probleem ontstaat als omschreven in de vorige bulletpoint. Hierdoor zullen bedrijven worden ontmoedigd om te handelen buiten de landsgrenzen van waar de onderneming is gevestigd. Daarnaast zou ook gewerkt moeten worden met een aangepast tarief.
8.3 Afronding
De virtual PE lijkt de enige realistische oplossing. Het fysieke aspect van de huidige vaste inrichting wordt hierbij losgelaten en er wordt meer gekeken naar de economic presence van een buitenlandse onderneming in de host country. Het zou naïef zijn om te denken dat de virtual PE de enige mogelijkheid is, echter lijkt mij deze uitvoerbaar. Wat het ook wordt, de verandering zou in ieder geval via een multilateraal verdrag moeten worden geïmplementeerd. Het invoeren via bilaterale verdragen is enorm tijd consumerend en het heronderhandelen van bilaterale verdragen zou gaten en overlap veroorzaken gedurende de periode dat de regels internationaal worden heronderhandeld.
Daarnaast moet bij de gedachten stil worden gestaan dat, zo zegt het OECD, de fiscale soevereiniteit van landen en de fair sharing van de belastinggrondslag van e-commerce belangrijker zijn dan het aanhouden van bestaande technische belastingprincipes.214
214 D. Forst (1999). Old and New Issues in the Taxation of Electronic Commerce. Berkeley
62 / 67
Literatuurlijst
Artikelen / Verslagen / Rapporten
Adams, T. (1917). The Taxation of Business. Proceedings of the National Tax Asso ciation, Vol. 11.
Albert, P. (1995). Vaste inrichting: begrip. WFR 1995/1442.
Atkinson, R. en McKay, A. (2007). Digital prosperity. Understanding the Economic Benefits of the Information Technology Revolution. ITIF, Washington. Bender, T. en Van Raad, C. (2014). 50 jaar internationaal belastingrecht in Neder
land. WFR 2014/1189.
Blackburn, J. (2012) Valuing time in supply chains: Establishing limits of time- based competition. Journal of Operations Management, Vol. 30.
Bolhaar, W. (2013). Naar een systeem ter voorkoming van hybride mismatches. NTFR 2013-25.
Brook, J. ea. (2000). Brooklyn journal of international law. Vol. 26.
Carroll, M. (1968). International Tax Law. International Lawyer. Vol. 2, No. 4. American Bar Association.
Clarke, G en Wallsten, S (2006). Has the Internet Increased Trade? Developed and Developing Country Evidence. Economic Inquiry, Vol. 44, Iss. 3.
Cockfield, A. (2003). Reforming the permanent establishment principle through a quantitative economic presence test. Canadian Business Law Journal. Vol. 38. Universiteit van Toronto.
Department of the Treasury (1996). Selected Tax Policy Implication of the Global Electronic Commerce. Office of Tax Policy
Devereux, M. en Sørensen, P. (2006). The Corporate Income Tax: international trends and options for fundamental reform. European Commission, Brus- sel
Ecommerce Foundation (2014). Global B2C e-commerce Report 2014. Facts, Fig ures, Infographics & Trends of 2013 and the 2014, 2015 Forecasts of the Global B2C E-commerce Market of Goods and Services. ecommerce Foun- dation, Amsterdam.
European Commission (2014) Expert Group on Taxation of the Digital Economy. Working Paper: Digital Economy – Facts & Figures. European Commission, Brussel.
European Commission (2014). C(2014) 7156 final: State aid SA.38944 (2014/C) – Luxembourg Alleged aid to Amazon by way of a tax ruling. European Com- mission, Brussel.
Forst, D. (1999). Old and New Issues in the Taxation of Electronic Commerce. Berkeley Technology Law Yournal, Vol. 14, Iss. 2
Freund, C. en Weinhold, D. (2004). The effect of the Internet on international trade. Journal of International Economics, Vol. 62, Iss 1.
García-Muñiz, A. (2014). ICT technologies in Europe: A study of technological diffu sion and economic growth under network theory. Telecommunications Policy, Vol. 38, Iss. 4
Google Inc. (2014). Annual Report for the fiscal year 2013. Google Inc.
Graetz, M. en O’Hear, M. (1997). The “Original Intent” of U.S. International Taxa tion. Duke Law Journal.
Gunasekaran, A., Patel, C. en McGaughey, R. (2004). A framework for supply chain performance measurement. International Journal of Production Econom- ics, Vol. 87, pp. 333-347
63 / 67 Hamill, J. (1997). The Internet and international marketing. International Market
ing Review, Vol. 14 Iss. 5.
Helminen, M. (2013). The Problem of double non-taxation in the European Union: to what extent could this be resolved through a multilateral EU tax treaty based on the Nordic Convention? IBFD – European Taxation. Vol. July 2013.
Hinnekens, L. (1998) Looking for an Appropriate Jurisdictional Framework for Source-State Taxation of International Electronic Commerce in the Twenty- First Century. Intertax Vol. 26, Iss. 6/7
House of Commons, Committee of Public Accounts (2012). HM Revenu 7 Customs: Annual Report and Accounts 2011-12, Nineteenth Report of Session 2012- 13. (HC 716). The Stationery Office Limited, London.
Humbert, M. (2007). Technology and Workforce: Comparison between the Infor mation Revolution and the Industrial Revolution. University of California, Berkeley
Keightley, M.en Sherlock, M. (2014). The Corporate Income Tax System: Overview and Options for Reform. CRS
Logemann, J. (1923). De grondslagen der vennootschapsbelasting in Nederland en Indië. S. Korthuis, ’s-Gravenhage
Mai, S. (2002). International co-ordination of e-commerce. IWP-Discussion Paper No. 3. Universiteit Köln, Köln.
McLure, C. (2000). Alternatives to the concept of permanent establishment: e- commerce and taxation. CESifo Forum, Vol. 1 Iss.3
McLure, C. (2001) Taxation of Electronic Commerce in the European Union. Meilink-Roelofsz, M. ea (1992). Inventaris van het archief van de Verenigde Oost-
Indische Compagnie (VOC(, 1602-1795 (1811). Ministerie van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap, Den Haag. pp. 16, 31, 38
Nationaal Cyber Security Centrum (2013). Cybersecuritybeeld Nederland. CSBN-3. Ministerie van Veiligheid en Justitie, Den Haag.
National Fraud Center (2000). The Growing Global Threat of Economic and Cyber Crime. Lexis-Nexis Risk Solutions Group.
Nilsson, S. (2012). ECO/304: Dubbele belasting op de interne markt. Advies van het Europees Economisch en Sociaal Comité over de Mededeling van de Com- missie aan het Europees Parlement, de Raad en het Europees Economisch en Sociaal Comité – Dubbele belasting op de interne markt
(COM(2011)712 final). EESC, Brussel.
Paardekooper, W. (2013). Ahead of Tax 2013. Baker & McKanzie.
Parliament (2012). Report on HMRC's 2011-2012 accounts – Written evidence from Amazon EU Sarl.
Pinto, D. (2002). E-Commerce and Source-Based Income Taxation. IBFD Publica tions, Amsterdam.
Roy, S. ea. (2014). ICT and Economic Growth: Evidence from Twelve MENA Econo mies. International Journal of Customer Relationship Marketing and Man- agement, Vol. 5, Iss. 1.
Sprague, G. (2013) Spanish Court Imposes Tax Nexus by Finding a ‘Virtual PE’. Tax Management International Journal, January 2013
Technical Experts van het Financiële Comité van de Volkenbond (1925). Double Taxation and Tax Evasion: Report and Resolutions submitted by the Tech- nical Experts to the Financial Committee of the League of Nations. League of Nations, Genève.
64 / 67 The Gaurdian. Amazon UK boycott urged after retailer pays just £4.2m in tax. 9
May 2014. (http://www.theguardian.com/business/2014/may/09/marga- ret-hodge-urges-boycott-amazon-uk-tax-starbucks), geraadpleegd op 25/03/15.
Thuronyi, V. ea.(1998). International Tax Law Design and Drafting. IMF, Washing ton D.C.
Van Weeghel, S. (2006). Thoughts on territoriality in relation to Dutch corporate tax reform. in: Liber Amicorum Jacques Malherbe. Bruylant, Brussel. Van der Vegt en Douma (2005) Ritter-Coulais: de ontgrenzing van belastingjuris
dicties gaat voort. WFR 2005/717.
Vann, R. (2014). Current trends in balancing residence and source taxation. Uni versity of Sydney, Legal studies research paper No. 14/107.
Vemuri, V. en Siddiqi, S. (2009). Impact of Commercialization of the Internet on In ternational trade: A panel Study using the extended Gravity Model. The In- ternational Trade Journal, Vol. XXIII, Iss. 4.
Vogel, K. (1988). Worldwide vs. Source Taxation of Income – A review and Revalu ation of Arguments (Part II). Intertax, vol. 10.
Vogel, K. (1988). Worldwide vs. Source Taxation of Income – A review and Revalu ation of Arguments (Part III). Intertax, vol. 11.
Weekers, F. (2011). Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011. Ministerie van Financiën, Den Haag.
Zwillenberg, P. ea. (2014). The Connected World. Greasing the Wheels of the Inter net Economy. The Boston Consulting Group, Boston.
OECD
OECD (2000). Clarification on the application of the permanent establishment defi nition in E-commerce: Changes to the commentary on the model tax con- vention on article 5. OECD Publishing, Paris.
OECD (2003). Meeting of the OECD Council at Ministerial Level 2003. Seizing the Benefits of ICT in a Digital Economy. OECD Publications Service, Paris. OECD (2010). OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and
Tax Administrations. OECD Publishing, Paris.
OECD (2010). 2010 report on the attribution of profits to permanent establish ments. 22 July 2010.
OECD (2012). OECD Model Tax Convention: Revised Proposals Concerning the In terpretation and Application of Article 5 (Permanent Establishment). OECD Publishing, Paris.
OECD (2013). Electronic and Mobile Commerce. OECD, OECD Publishing.
OECD (2014). Model Convention with Respect to Taxes on Income and on Capital. OECD Publishing, Paris.
OECD (2014). Commentaries on the Articles of the Model Tax Convention. OECD Publishing, Paris.
OECD (2014). Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy. OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, OECD Publishing. (Action 1). OECD (2014). Preventing the Artificial Avoidance of PE Status. OECD/G20 Base Ero
sion and Profit Shifting Project, OECD Publishing. (Action 7).
OECD (2014). Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information on Taks Matters. OECD Publishing
OECD (2015) Comments Received on Public Discussion Draft. BEPS Action 7: Pre vent the Artificial Avoidance of PE Status. OECD Publishing.
65 / 67 Boeken
Bentohami, S. ea. (2009). Hoofdzaken belastingrecht. Ars Aequi Libri, Nijmegen. Bossuyt, M. en Wouters, J. (2005). Grondlijnen van Internationaal Recht. Intersen
tia, Antwerpen.
Christopher, M. (2005). Logistics and supply chain management: Creating value- adding networks, third edition. London, UK: Prentice-Hall/Financial Times. Enabulele, A. (2014). Teachings on basic topics in public international law. Ambik
Press, Benin City.
Franken, H. ea. (2004). Recht en Computer. 5e druk. Kluwer Serie Recht en Praktijk, Alphen aan den Rijn.
Head, J. en Krever, R. (2009). Tax Reform in the 21st Century. A Volume in Memory of Richard Musgrave. Kluwer Law international, Alphen aan den Rijn. Horbach, N. ea. (2007). Handboek Internationaal Recht. T.M.C. Asser Press. Jeffery, R. (1999). The Impact of State Sovereignty on Global Trade and Interna
tional Taxation. Kluwer Law International, Den Haag.
Kemmeren, E. (2001). Principle of origin in tax conventions. A rethinking of mod els. All Color & Press, Eersel.
Kobetsky, M. (2011). International Taxation of Permanent Establishments: Princi ples and Policy. Cambridge University Press, Cambridge.
Levy, D. (1999). Europe’s Digital Revolution. Broadcasting regulation, the EU and the nation state. Routledge, New York.
Litan, R. & Rivlin, A. (2001). The Economic Payoff from the Internet Revolution. Brookings Institution Press and the Internet Policy Institute, Washington. Monsenego, J. (2012). Taxation of Foreign Business Income Within the European
Internal Market. IBFD, Amsterdam.
Nagurney, A. (2006) Supply chain network economics: Dynamics of prices, flows, and profits. Edward Elgar Publishing, Cheltenham.
Nagurney, A. en Li, D. (2012). A dynamic spatial oligopoly model with transporta tion costs, product differentiation, and quality competition. Isenberg School of Management, University of Massachusetts, Amherst.