Bitcoin in de omzetbelasting

Een ondernemer hoeft niet altijd OB af te dragen over de prestaties die zijn verricht. Er zijn namelijk belaste economische activiteiten en vrijgestelde economische activiteiten. Art. 131 t/m art. 137 van de Btw-richtlijn geeft de vrijgestelde economische activiteiten voor de OB weer. Als een vrijstelling van toepassing is, is de ondernemer geen OB verschuldigd. Daarnaast heeft de vrijgestelde presterende ondernemer ook geen recht op aftrek van de voorbelasting die aan de vrijgestelde prestatie wordt toegerekend.

Het Europese Hof van Justitie heeft een uitspraak gedaan op 22 oktober 2015 in een zaak tussen David Hedqvist en de Zweedse belastingdienst. Dit arrest is ook relevant voor Nederland, omdat het Europese Hof van Justitie erop toeziet dat de EU-wetgeving in alle landen van de EU, waaronder Nederland, op een zelfde wijze toegepast en geïnterpreteerd wordt. De aanleiding van dit arrest was een prejudiciële vraag van het hooggerechtshof in bestuurszaken in Zweden. De eerste vraag die gesteld werd was of het inwisselen van traditionele valuta’s tegen eenheden van de virtuele valuta bitcoin en omgekeerd, tegen betaling van een bedrag dat overeenkomt met het verschil tussen de verkoop-en inkoopprijs een dienst onder bezwarende titel vormt. Op deze vraag antwoord het Europese Hof van Justitie dat het inwisselen van traditionele valuta’s tegen eenheden van de bitcoin en omgekeerd diensten onder bezwarende titel in de zin van de Btw-richtlijnen vormen.

Allereerst stelt het Hof van Justitie dat virtuele valuta’s die in het kader van valutatransacties wordt ingewisseld tegen traditionele valuta’s, niet kan worden gekwalificeerd als een

“lichamelijke zaak” in de zin van art. 14 van de Btw-richtlijn. De bitcoin heeft geen ander doel dan als betaalmiddel te worden gebruikt, wat ook geldt voor traditionele valuta’s. Er wordt een verband gelegd met het First National Bank of Chicago arrest. In dit arrest stelt het Hof van Justitie dat valuta’s die in het kader van een deviezentransactie tegen andere valuta’s worden geruild, geldeenheden zijn met de hoedanigheid van wettig betaalmiddel en dus niet als “lichamelijke zaken” kunnen worden aangemerkt in de zin van art. 5 van de Zesde richtlijn. Deviezentransacties zijn dus diensten in de zin van art. 6 van de Zesde richtlijn. Dit betekent dat het verhandelen van de bitcoins in beginsel aan OB zijn onderworpen.

Echter, het Hof van Justitie is eveneens van oordeel dat het verhandelen van bitcoins van de OB zijn vrijgesteld krachtens art. 135 lid 1 sub e van de Btw-richtlijn. Allereerst kijkt het Hof van Justitie naar art. 135 lid 1 sub d van de Btw-richtlijn, die betrekking heeft op handelingen betreffende deposito’s rekening-courantverkeer, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere handelspapieren. Zij stelt dat de bitcoin een contractueel betaalmiddel is, die niet beschouwd kan worden als een rekening-courant,

deposito, betaling of overschrijving. Daarnaast vormt de bitcoin een rechtstreeks betaalmiddel tussen marktdeelnemers die de bitcoin accepteren en is van een schuldvordering, cheque of andere handelspapieren geen sprake.

Hierna volgt art. 135 lid 1 sub e van de Btw-richtlijn. Dit betreft handelingen zoals deviezen, bankbiljetten en munten die wettige betaalmiddelen zijn. Zij hebben met name het doel de moeilijkheden te verhelpen in verband met de vaststelling van de belastbare grondslag en het van de aftrekbare btw, die ontstaan bij de belasting van financiële handelingen. Onder deze financiële handelingen valt ook het inwisselen van dergelijke virtuele valuta’s zoals de bitcoin. Het enige doel is namelijk het gebruik als betaalmiddel, die bij transacties door partijen worden geaccepteerd en omgekeerd. Eerder is al vastgesteld dat de bitcoin geen ander doel heeft dan als betaalmiddel gebruikt te worden. Het inwisselen van traditionele valuta tegen eenheden van de bitcoin en omgekeerd zijn dus diensten die van de btw vrijgestelde handelingen vormen op grond van art. 135 lid 1 sub e van de Btw-richtlijn.

Als laatste wordt gekeken naar de vrijstellingen van art. 135 lid 1 sub f van de Btw- richtlijn. Dit betreft handelingen zoals aandelen, deelnemingen in vennootschappen of

verenigingen, obligaties en andere waardepapieren. Het Hof van Justitie stelt vast dat virtuele valuta’s zoals de bitcoin geen titel vormt die een eigendomsrecht op rechtspersonen verleent en ook geen titel van vergelijkbare aard. De inwisselen van virtuele valuta’s vallen dan ook niet binnen de werkingssfeer van deze vrijstellingen.

3.4 Subconclusie

De in dit hoofdstuk besproken onderwerpen strekken ertoe de tweede subvraag te beantwoorden die als volgt luidt: Hoe werkt de fiscale behandeling van de bitcoin in de inkomstenbelasting voor bezitters, handelaren en miners, en hoe werkt deze voor een ondernemer in de omzetbelasting in Nederland?

Op het moment dat een werknemer zijn loon uit dienstbetrekking krijgt uitbetaald in bitcoins, kwalificeert dit loon als loon in natura. De Staatssecretaris heeft dit in 2017 vastgesteld op grond van het besluit van overige werkzaamheden van 2008 en het

geactualiseerde besluit van 2014.193 _{Het loon dient in beginsel gewaardeerd te worden op het}

bedrag inclusief btw van de inkoopfactuur. Echter, als de belasting niet over de inkoopfactuur beschikt moet het loon worden gewaardeerd op de waarde in het economisch verkeer.

Als sprake is van een ondernemer wordt de belastingplichtige belast in box 1 voor inkomsten uit werk en woning. Om als ondernemer gekwalificeerd te worden moet voor rekening van deze belastingplichtige een onderneming worden gedreven en moet de

belastingplichtige ook rechtstreeks verbonden worden voor de verbintenissen betreffende deze onderneming. Deze onderneming wordt aanwezig geacht als er sprake is van een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal, die deelneemt aan het economisch verkeer, waarbij een winstoogmerk wordt beoogd en het voordeel moet redelijkerwijs te verwachten zijn.

Bij het minen van de bitcoin is mogelijk sprake van winst uit onderneming. Bij het minen wordt in eerste instantie niet aan de voorwaarde van het deelnemen aan het economisch verkeer voldaan. De reden hiervoor is omdat er sprake is van concurrentie tussen de miners.

193 _{Besluit Staatssecretaris van Financiën van 1 december 2008, nr. CPP2008/520M > 21 februari 2014 nr.}

Niet elke miner krijgt hierdoor een beloning, waardoor het mining proces op een kansspel lijkt. Bij een kansspel is geen sprake van deelname een het economisch verkeer. Het

binnenhalen van data van de bitcoin zelf is een deelname aan het economisch verkeer, maar uiteindelijk wordt aan deze voorwaarde toch niet voldaan. Aan deze voorwaarde wordt niet voldaan, omdat niet iedereen die deelneemt aan het minen ook daadwerkelijk een beloning in de bitcoin krijgt. Ook als er wel een beloning wordt verkregen, is het de vraag of deze

beloning wel genoeg is om de kosten te dekken. Het lijkt er dus op dat het bij het minen van de bitcoin geen sprake is van winst uit onderneming. Echter, aan het voordeelsvereiste kan voldaan worden wanneer iemand een loods huurt, meerdere servers inzet en een abonnement afsluit bij een energiemaatschappij. Ook wanneer de miner regelmatig zijn bitcoin direct verkoopt na ontvangst kan sprake zijn van het redelijkerwijs verwachten van voordeel.

Een handelaar van de bitcoin voldoet wel aan de voorwaarde deel te nemen aan het economisch verkeer. Bitcoins worden namelijk aangeboden voor potentiële kopers op het internet in ruil voor euro’s. Echter, het voldoen aan het winstoogmerk en het

voordeelsvereiste wordt beoordeeld naar objectieve feiten. Deze voorwaarden zijn van belang in zaken waarbij activiteiten voornamelijk als een hobby worden beschouwd. Hiervoor wordt gekeken naar de totale baten en kosten bij het handelen in bitcoins. Een handelaar die telkens verliezen maakt of een handelaar die af en toe winsten behaalt is geen ondernemer, omdat het voordeel niet redelijkerwijs te verwachten was. Een voordeel wordt niet verwacht als de handelaar geen invloed heeft op de uitkomst van de transacties. Een handelaar kan pas als ondernemer worden aangemerkt indien hij met behulp van zijn deskundigheid, ervaring en relaties het koersverloop kan beïnvloeden. Volgens de minister van Financiën heeft de bitcoin slechts een speculatief karakter. Een individu kan dan onmogelijk invloed uitoefenen op de koers, omdat die tot stand komt door vraag en aanbod. Echter, een aantal onderzoekers kwamen tot de conclusie dat deze prijs wel degelijk te manipuleren is door middel van bots. Hier wordt nog onderzoek naar gedaan door de Amerikaanse Justitie en de Commodity Futures Trading Commission. Momenteel lijkt de handel in bitcoins niet te kunnen gaan kwalificeren voor box 1.

Een handelaar in bitcoins die geen invloed heeft op het koersverloop valt ook in beginsel buiten het bereik te kwalificeren als resultaat uit overige werkzaamheden. Ook hierbij is de vraag of er sprake is van redelijkerwijs te verwachten van voordeel. De Hoge Raad oordeelt dat arbeid geen invloed heeft op het waardeverloop. Het relatief veel tijd en arbeid besteden aan het op het juiste moment kopen en verkopen van opties heeft niet meer dan een speculatief uitzicht op het behalen van voordeel. Echter, er kan wel sprake zijn van inkomsten uit overige werkzaamheden wanneer structureel positieve resultaten worden behaald die kunnen worden verklaard door de arbeid van de belanghebbende die verder gaat dan arbeid die met speculatie samenhangt er wel sprake is van een bron van inkomen. De winst moet dan verband houden met de verrichte arbeid. Dit volgt ook uit de vergelijking met de verhuur van onroerend goed. Hierbij moet er sprake zijn van een duurzame organisatie die erop gericht is meerwaarde te creëren. Deze moet tot stand zijn gekomen door de arbeid van de ondernemer, terwijl een handelaar slechts een vergoeding krijgt voor het ter beschikking stellen van zijn bitcoin.

Bij inkomsten verkregen bij het minen van de bitcoin zal waarschijnlijk niet snel sprake zijn van resultaat uit overige werkzaamheden. Deelname aan het economisch verkeer en het arbeidscomponent ontbreken namelijk vaak. Aan het vereiste deel te nemen aan het economisch verkeer wordt niet voldaan, omdat het mining proces op een kansspel lijkt. Niet

iedereen krijgt namelijk een beloning. Ook een resultaat uit overige werkzaamheden kan aan het voordeelsvereiste voldoen. Dit is wanneer iemand een loods huurt, meerdere servers inzet en een abonnement afsluit bij een energiemaatschappij. Ook wanneer de miner regelmatig zijn bitcoin direct verkoopt na ontvangst kan sprake zijn van het redelijkerwijs verwachten van voordeel. De belangrijkste vraag hierna is of het arbeidscomponent ontbreekt. Veldhuijzen en Boldewijn stellen namelijk dat er weinig tot geen arbeid is gemoeid, waardoor niet snel te spreken zal zijn van resultaat uit werkzaamheid. Putman daarentegen stelt dat het minen dat wordt uitgevoerd door software niet in de weg staat aan het constateren van arbeid.

Bezitters van de bitcoin vallen onder box 3 sparen en beleggen. De bitcoins moeten aangegeven worden tegen de waarde in het economisch verkeer, waarna 30%

inkomstenbelasting wordt geheven over het fictieve rendement. Bij handelaren en miners is het mogelijk dat belasting wordt geheven in box 1 onder inkomsten uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden. Hierbij moet gekeken worden naar de feiten en

omstandigheden, aangezien de jurisprudentie en literatuur nog steeds onduidelijkheden toont. De omzetbelasting is een algemene verbruiksbelasting die in beginsel alle bestedingen van een consument in de heffing betrekt. Dit vindt op indirecte wijze plaats bij de ondernemer die de levering van goederen of diensten verricht. Een levering van de bitcoin wordt voor de OB gezien als een levering van een dienst. In beginsel moet een ondernemer OB af dragen over zijn verrichte prestaties, maar er zijn ook vrijstellingen. Op het moment dat zo’n dergelijke vrijstelling van toepassing is, is de ondernemer geen omzetbelasting verschuldigd en heeft de betreffende ondernemer ook geen recht op aftrek van voorbelasting die aan de vrijgestelde prestatie wordt toegerekend.

Bij de aan- en verkoop van bitcoins moet in eerste instantie BTW worden betaald, omdat het volgens de BTW-richtlijn diensten onder bezwarende titel vormen. Echter, het Europese Hof van Justitie oordeelt dat er sprake is van een vrijstelling in de zin van art. 135 lid 1 sub e van de Btw-richtlijn. Dit artikel heeft als doel de moeilijkheden,die ontstaan bij de belasting van financiële handelingen, te verhelpen. Onder deze financiële handelingen valt ook het inwisselen van dergelijke virtuele valuta’s zoals de bitcoin. Het enige doel van de bitcoin is namelijk het gebruik als betaalmiddel. Het inwisselen van traditionele valuta tegen eenheden van de bitcoin en omgekeerd zijn dus diensten die van de btw vrijgestelde

Hoofdstuk 4: De bitcoin in de inkomstenbelasting in andere landen en