HOOFDSTUK VI BIJLAGEN Bijlage 1 – Rechtsvormen
Bijlage 3 Activities Test
A. Activiteiten die binnen de reikwijdte van Amount A vallen: 1) Geautomatiseerde digitale diensten
2) Consument-georiënteerde activiteiten
B. Niet van toepassing zijn de genoemde activiteiten in onderdeel A) die zijn behaald met:
1) financiële diensten, zoals bedoeld in […], 2) internationaal vrachtvervoer,
4.6 Deelconclusie
In dit hoofdstuk staat de volgende deelvraag centraal:
“Hoe zou de belastingplicht van Amount A eruitzien in modelwetgeving?”
Om modelwetgeving te kunnen formuleren, moeten eerst een aantal keuzes gemaakt te worden over de vormgeving van het heffingssysteem van Amount A. Deze zijn in het IF-statement 2020 nog niet uitgewerkt. Een eerste oriëntatie is gegeven over de mogelijke vormgeving van Amount A-belastingplicht in modelwetgeving. Op basis van de bevindingen uit hoofdstuk 2 en 3, is het vormgeven van een nieuwe heffingswet voor Amount A de beste optie.
Om een nieuwe heffingswet voor Amount A te ontwerpen, moet ten eerste voor zowel de formele heffing van een belastingaanslag als de voorkoming van dubbele belasting vanwege de nieuwe heffingsverschuiving, een belastingplichtige entiteit aangewezen te worden binnen een MNO. Hiervoor dient in theorie de entiteit aangewezen te worden die volgens een correcte toepassing van de OESO-richtlijnen de restwinsten krijgt toegekend, die verband houden met de diensten en goederen die binnen de reikwijdte van Amount A vallen. Daarbij is een nieuwe infrastructuur voor informatievoorziening voorgesteld. De infrastructuur van het landenrapport, het groepsdossier en het lokaal dossier, zijn in haar huidige vorm niet geschikt om tijdig de relevante informatie benodigd ter vaststelling van de belastingplichtige entiteit binnen een MNO voor Amount A, aan te wijzen. Meer onderzoek is nodig naar een verplichting voor vroegtijdige arbitrage indien geen consensus bestaat tussen de betreffende belastingautoriteiten over de vaststelling van de belastingplichtige entiteit of in welke verhouding indien dit er meerdere zijn.
Voor de vaststelling van activiteiten die binnen de reikwijdte van Amount A vallen en de berekening van de nexus-omzet in marktjurisdicties zijn duidelijk geformuleerde wetsbepalingen nodig. Voorgesteld is om deze in aparte bijlage bij de wet Amount A op te nemen. Hetzelfde geldt voor de berekening en allocatie van de geconsolideerde heffingsgrondslag. Er zijn veel varianten mogelijk over de wijze van heffing, waarbij rekening gehouden moet worden met de uitvoerbaarheid van de heffingswet alsook de voorkoming van belastinggeschillen. Geconcludeerd is dat een one-stop-shop aangiftesysteem voor de MNO de minste administratieve lasten oplevert. Het moet mogelijk zijn om op verzoek van de belastingplichtige vroegtijdig zekerheid te verlenen, door middel van een nieuw vorm te geven internationaal Amount A Representative Panel. De aangifte kan ook inhoudelijk behandeld worden door dit panel. Hiermee wordt de belastingheffing van Amount A zo consistent mogelijk uitgevoerd. Bovendien worden belastinggeschillen voorkomen en worden administratieve lasten voor de belastingautoriteiten geminimaliseerd. Meer onderzoek is nodig naar de politieke haalbaarheid van een dergelijk panel en de wijze waarop bezwaar- en beroepsprocedures vormgegeven moeten worden.
5 Voorkoming van dubbele belasting
5.1 Inleiding
In paragraaf 3.2.1 van deze scriptie is geconstateerd dat de toewijzing van het Amount A- heffingsrecht aan marktjurisdicties leidt tot dubbele belastingheffing. Amount A is al eens in de winstbelastingheffing betrokken. Amount A fungeert immers als overlap op het huidige winstbelastingsysteem waarbij het arm’s-lengthbeginsel het uitgangspunt is. Daarbij is ook duidelijk geworden dat vanwege de verschillende grondslagen van Amount A en de vennootschapsbelasting, de vastgestelde restwinst in een bepaald jaar volgens Amount A, niet gelijk is aan het equivalent vastgesteld volgens nationaal fiscaalrechtelijke grondslagen. Dit levert complicaties op voor het voorkomen van dubbele belasting.
In het huidige internationale belastingrecht wordt juridisch dubbele belastingheffing voorkomen door tussen twee jurisdicties enerzijds door middel van een gesloten bilateraal belastingverdrag heffingsrecht over inkomens- en vermogensbestanddelen te beperken, en anderzijds de jurisdictie die het heffingsrecht moet opgeven te verplichten in voorziening van voorkoming van dubbele belasting door middel van een vrijstelling of verrekening.131 Daarnaast hebben jurisdicties ook eenzijdige regelingen ter voorkoming van dubbele belasting. In Nederland kennen we bijvoorbeeld het Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001. Het IF acht het mogelijk dat de hiervoor genoemde regelingen ter voorkoming van dubbele belasting toegepast kunnen worden voor het opgeven van het heffingsrecht Amount A, maar erkent dat dit niet vanzelfsprekend is omdat de grondslag wordt vastgesteld ten aanzien van de MNO als economisch geheel.132 De benadering van de belastingplichtige entiteit binnen een MNO voor Amount A is in het vorige hoofdstuk behandeld.
In dit hoofdstuk wordt onderzocht hoe voor het Amount A-heffingsrecht voorkoming van dubbele belasting kan worden verleend. Gekeken wordt of de huidige regelingen ter voorkoming van dubbele belasting geschikt zijn voor het systeem van Amount A.133 De voorkomingsmethoden uit het OESO-MV worden als uitgangspunt genomen. Er wordt rekening gehouden met de bevinden uit hoofdstuk 4. Getracht wordt om modelwetgeving voor de voorkomingsbepalingen te formuleren. Hiermee wordt beoogd een antwoord te geven op de volgende deelvraag:
“Hoe zou voorkoming van dubbele belasting, door middel van toewijzing Amount A- heffingsrecht aan marktjurisdicties en eliminatie van Amount A in de fiscale grondslag bij de belastingplichtige, eruitzien in modelwetgeving?”
5.2 Opgeven heffingsrecht
Het heffingsrecht van Amount A in een marktjurisdictie vloeit in beginsel voort uit de voorgestelde nationale wet Amount A. Als gevolg van mechanische bepalingen ter vaststelling van de geconsolideerde heffingsgrondslag en de toewijzingsformule gebaseerd op [nexus- 131 Van Raad, in: Cursus Belastingrecht IBR.3.2.2.
132 OESO 2020, p. 15.
omzet] in een marktjurisdictie in de nationale wet Amount A, is het heffingsrecht van een marktjurisdictie slechts dat deel dat wordt toegewezen als gevolg van de hiervoor genoemde bepalingen. In beginsel voorkomt dit dat alle marktjurisdicties belasting gaan heffen over de geconsolideerde heffingsgrondslag of over gelijke delen hiervan. De winst die wordt toegewezen aan marktjurisdicties door het heffingsrecht van Amount A is echter al in de winstbelasting betrokken ergens binnen de MNO.134 Om deze dubbele belastingheffing te voorkomen, moet in theorie ergens binnen de MNO het bedrag van het geconsolideerde Amount A-heffingsrecht worden ontzegd voor toepassing van de winstbelasting. Anders geformuleerd, dient dus één of meerdere keren i) een entiteit aangewezen te worden, ii) die verplicht wordt heffingsrecht op te geven, iii) ter grootte van het bedrag dat als geconsolideerde heffingsgrondslag wordt verdeeld aan marktjurisdicties door de wet Amount A, iv) in de fiscale grondslag waarover winstbelasting wordt geheven.
5.2.1 Nationale wetten
Deze verplichting kan voortvloeien uit een eenzijdige regeling ter voorkoming van dubbele belasting. In dat geval dient een voorkomingsbepaling in de nationale wetgeving door alle deelnemende jurisdicties moeten worden geïmplementeerd. De verplichting moet van toepassing zijn op de fiscale grondslag waarover winstbelasting wordt geheven, in Nederland de Wet VPB 1969. Deze bepaling dient slechts van toepassing te zijn voor de aangewezen belastingplichtige entiteit of entiteiten voor Amount A binnen de MNO. Overigens moet deze bepaling op identieke wijze in de nationale wet van alle deelnemende jurisdicties worden opgenomen. Een mogelijke manier is om het betreffende voorkomingsartikel zo te formuleren dat deze slechts van toepassing is op de entiteit die volgens de bepalingen uit de wet Amount A als belastingplichtige entiteit wordt aangewezen voor toepassing van die wet.
In Nederland worden in de Wet VPB 1969 bijvoorbeeld de volgende eenzijdige regelingen ter voorkoming van dubbele belasting verleend: een objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten zoals art. 15e van de Wet VPB 1969 en de verrekening van de buitenlandse ondernemingswinsten van art. 15h en 23d Wet VPB 1969.135 De voorkomingsmethoden worden in paragraaf 5.3 behandeld.
5.2.1.1 Buiten werking stellen art. 7 OESO-MV
In hoofdstuk 3 van deze scriptie is geconstateerd dat art. 7 van het OESO-MV in haar huidige vorm het heffingsrecht van Amount A wat toekomt aan marktjurisdicties, blokkeert. Indien wordt gekozen voor eenzijdige regeling ter voorkoming van dubbele belasting in alle jurisdicties, dient de werking van art. 7 OESO-MV te worden opgeheven voor Amount A- heffingsrecht. Dit kan door Amount A-belasting buiten de reikwijdte van het OESO-MV te laten vallen, door een extra lid toe te voegen aan art. 2:
134 OESO 2020, p. 14.