Op 21 maart 2018 is een voorstel voor de invoering van een nieuwe richtlijn naar het Europese Parlement gestuurd. De Europese Commissie heeft geprobeerd om dit voorstel voor nieuwe wetgeving in lijn te brengen met de plannen van de OESO. De Europese Commissie heeft besloten om niet te wachten op de OESO, welke naar verwachting in 2020 met een rapport komt met daarin een oplossing die geaccepteerd wordt door alle betrokken land. Een aantal landen in de Europese Unie heeft op eigen initiatief regelgeving ingevoerd om bedrijven in de digitale economie beter te kunnen belasten. Wanneer alle landen dit apart van elkaar zouden doen, kunnen barrières ontstaan voor de opkomst van nieuwe bedrijven, wat uiteindelijk de groei van de economie tegenhoudt. Daarnaast wordt het risico op het verlies van concurrentievermogen groter in een onzeker, instabiel en gedateerd belastingstelsel. De Europese Commissie heeft actie ondernemen om deze risico’s tegen te gaan en verdere fragmentatie van de Europese markt te voorkomen. De aangedragen oplossingen zijn volgens de Europese Commissie relatief makkelijk te implementeren135. In de volgende paragrafen worden de kernpunten van de korte- en langetermijnoplossing besproken.
131 Europese Commissie 2017, p. 2 132 Europese Commissie 2018b, p. 2 133 Europese Commissie 2018b, p. 3 134 Europese Commissie 2018b, p. 4 135 Europese Commissie 2018c, p. 7
46 6.2.1 Kortetermijnoplossing
De kortetermijnoplossing bedraagt een digitaledienstenbelasting met een tarief van 3%. De digitaledienstenbelasting heeft als voornaamste doel om een belastingstelsel te creëren dat digitale bedrijfsmodellen beter kan belasten. Daarnaast is deze belasting simpel te implementeren en zorgt voor een eerlijk speelveld voor bedrijven volgens de Europese Commissie. De Europese Commissie verwacht dat er ongeveer 5.000.000.000 EUR aan opbrengsten behaald worden door de digitaledienstenbelasting voor alle EU-lidstaten gezamenlijk136. Het is de bedoeling dat de digitaledienstenbelasting verdwijnt wanneer de langetermijnoplossing wordt geïmplementeerd137.
6.2.1.1 Toepassingsgebied
Vooral ondernemers die leunen op waarde die gecreëerd wordt door gebruikers krijgen te maken met deze belasting. De volgende diensten vallen onder het toepassingsgebied138:
- Diensten die bestaan uit het plaatsen van advertenties op een digitale interface - Verzamelde data uit activiteiten van gebruikers op een digitale interface
- Diensten die bestaan uit het verschaffen van toegang aan gebruikers tot een digitaal netwerk waarop gebruikers elkaar gemakkelijk kunnen vinden en die de verrichting van onderliggende leveringen van goederen en diensten tussen gebruikers kunnen faciliteren.
6.2.1.2 Belastingplichtige
Er is sprake van een belastingplichtige voor de digitaledienstenbelasting als twee drempels worden overschreven, namelijk:
- Het totale bedrag aan inkomsten, dat wereldwijd is gerapporteerd, is hoger dan 750.000.000 EUR in het laatste volledige boekjaar; en
- Dit bedrag bestaat voor 50.000.000 EUR aan belastbare inkomsten die zijn verworven in de Europese Unie.
Door de hoogte van de eerste drempel vallen alleen bedrijven onder de digitaledienstenbelasting die een sterke marktpositie hebben. De tweede drempel heeft tot gevolg dat bedrijven alleen te maken krijgen met de digitaledienstenbelasting wanneer zij daadwerkelijk een aanmerkelijke digitale aanwezigheid hebben in de Europese Unie. Als er sprake is van een groep, dan dient gekeken te worden naar de totale geconsolideerde groepsinkomsten139.
6.2.1.3 Plaats van heffing
De belasting is verschuldigd in de lidstaat of lidstaten waar gebruikers zich bevinden. De achterliggende gedachte hierbij is dat de belasting terecht komt waar de waarde wordt gecreëerd door de gebruiker. Hierbij zijn verschillende situaties mogelijk. Allereerst kan er sprake zijn van een belastbare dienst waarbij de gebruikers zich in verschillende lidstaten bevinden. In dat geval dienen de inkomsten via een verdeelsleutel over elke lidstaat te worden verdeeld. Een tweede mogelijke situatie behelst een belastbare dienst waarbij advertenties worden geplaatst op een digitale interface, zoals advertenties die op Facebook te zien zijn. Hierbij wordt het aandeel van de belastbare inkomsten toegerekend aan de verschillende lidstaten aan de hand van het aantal keren dat de advertentie is verschenen op apparaten van gebruikers. De derde mogelijkheid betreft een belastbare dienst waarbij transacties op een
136 Europese Commissie 2018b, p. 8 137 Europese Commissie 2018c, p. 53 138 Europese Commissie 2018d, p. 8 139 Europese Commissie 2018d, p. 11
47 digitale interface worden gefaciliteerd, zoals bij Airbnb. In deze situatie worden de belastbare inkomsten bepaald op basis van het aantal transacties dat een gebruiker in een lidstaat heeft afgesloten door middel van een apparaat. Wanneer een periodieke betaling wordt uitgevoerd om toegang te krijgen tot de digitale interface, dan worden de inkomsten toegedeeld op basis van het aantal gebruikers dat een account heeft aangemaakt in een lidstaat. De toerekening van inkomsten die zijn ontstaan uit het doorgeven van over gebruikers verzamelde data, wordt bepaald aan de hand van waar de gebruikers zich bevinden toen de data is gecreëerd.
De plaats waar een gebruiker zich bevindt wordt beoordeeld aan de hand van het internetprotocoladres (hierna: IP-adres) van het gebruikte apparaat. Indien de belastingplichtige via een andere methode op een nauwkeurige manier kan bepalen waar de gebruiker zich bevindt, dan dient deze methode gebruikt te worden140.
Een entiteit die belastbare activiteiten uitvoert kan behoren tot een groep aan entiteiten. In dit geval dient één entiteit in de Europese Unie te worden aangewezen door de groep die namens de groep aan de verplichtingen voldoet om de belasting af te staan. De aangifte moet in één lidstaat waar de belasting is verschuldigd worden afgedragen. Als de digitaledienstenbelasting verschuldigd is in meerdere lidstaten, is de belastingplichtige vrij om te kiezen waar hij deze belasting wil afstaan. Deze lidstaat dient de relevante informatie te delen met de andere lidstaten en de betaalde digitaledienstenbelasting volgens de verdeelsleutel over te maken naar de andere lidstaten. Dit principe wordt one-stop-shop genoemd en wordt ook al in de BTW toegepast141.
6.2.1.4 Dubbele belasting
De Europese Commissie erkent dat een digitaledienstenbelasting kan zorgen voor dubbele belasting. Als dezelfde inkomsten zowel aan de digitaledienstenbelasting als aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen, verwachten zij dat de lidstaten zullen toestaan dat de digitaledienstenbelasting als kosten is af te trekken van de vennootschapsbelasting142. 6.2.2 Langetermijnoplossing
De langetermijnoplossing ziet op een voorstel van regels voor de bepaling van een belastbare nexus voor digitale bedrijven die grensoverschrijdend actief zijn, zonder een fysieke aanwezigheid in het bronland. Daarnaast worden er ook regels opgesteld om winsten toe te rekenen aan deze nieuwe nexus143. Dit voorstel heeft tot doel om een gemeenschappelijk
stelsel voor de belastingheffing van digitale bedrijven in de Europese Unie te creëren en houdt daarbij rekening met de kenmerken van de digitale economie.
6.2.2.1 Toepassingsgebied
Een significante digitale aanwezigheid ziet op vennootschapsbelastingplichtigen, waar een digitale aanwezigheid is vastgesteld, die in de EU zijn opgericht of gevestigd en op ondernemingen die buiten de EU zijn opgericht of gevestigd en waar geen dubbelbelastingverdrag mee is afgesloten144.
140 Europese Commissie 2018d, p. 12 - 13 141 Europese Commissie 2018d, p. 14 142 Europese Commissie 2018d, p. 22 143 Europese Commissie 2018e, p. 3 144 Europese Commissie 2018e, p. 7
48
6.2.2.2 De digitale aanwezigheid
De bedoeling van een digitale aanwezigheid is het creëren van een belastbare nexus in het bronland. Dit begrip kan worden beschouwd als een aanvulling op het bestaand begrip van een vaste inrichting. Om te bepalen of er sprake is van een digitale aanwezigheid, dient gekeken te worden naar de inkomsten uit de levering van digitale diensten, het aantal gebruikers van digitale diensten of het aantal overeenkomsten voor een digitale dienst. Deze criteria hebben tot doel aan te sluiten bij het feit dat digitale bedrijven veelal steunen op een brede gebruikersbasis, gebruikersinbreng en op gebruikers die waarde creëren voor een bedrijf. Verschillende bedrijfsmodellen, die kenmerkend zijn voor digitale bedrijven, zullen onder deze regeling vallen.
De criteria hebben allen te maken met gebruikers, maar ieder heeft een andere drempel. Er is sprake van een digitale aanwezigheid in een lidstaat als aan een of meer van de volgende criteria is voldaan145:
- inkomsten uit de levering van digitale diensten aan gebruikers in een land zijn meer dan 7.000.000 EUR in een belastingtijdvak, of
- het aantal gebruikers van een digitale dienst in een land is hoger dan 100.000 in een belastingtijdvak, of
- het aantal zakelijke overeenkomsten voor digitale diensten is hoger dan 3.000
Een digitale dienst is hierbij gedefinieerd door de Europese Commissie als: diensten die via het internet of een elektronisch netwerk worden geleverd en waarvan de levering wegens de aard van de dienst grotendeels geautomatiseerd en met minimale menselijke interventie gebeurt, en onmogelijk is zonder de aanwezigheid van informatietechnologie. Er wordt hierbij een aantal voorbeelden gegeven welke in ieder geval kwalificeren als een digitale dienst. Deze zijn opgenomen in artikel 3 en in bijlage II van de richtlijn146.
6.2.2.3 Winsten toerekenbaar aan de digitale aanwezigheid
De manier waarop winst wordt toegerekend in de langetermijnoplossing van de Europese Commissie komt grotendeels overeen met de huidige winsttoerekening aan vaste inrichtingen. Winsten moeten worden toegerekend die deze aanmerkelijke digitale aanwezigheid heeft behaald alsof het een afzonderlijke en onafhankelijke onderneming betreft, die dezelfde of soortgelijke activiteiten onder dezelfde of soortgelijke omstandigheden uitoefent, rekening houdende met de gebruikte activa, uitgeoefende functies en gelopen risico’s. Voor de toerekening van winsten aan de aanmerkelijke digitale aanwezigheid wordt de AOA gebruikt, net als bij winsten aan vaste inrichtingen. Echter, digitale bedrijven creëren waarde veelal op een andere manier dan traditionele bedrijven, waardoor de AOA dient te worden aangepast. Bij de functionele analyse van de aanmerkelijke aanwezigheid dienen activiteiten die worden verricht door de onderneming via een digitale interface en verband houden met data en gebruikers, te worden aangemerkt als economische wezenlijke functies die relevant zijn voor de toerekening van de economische eigendom van activa en van risico’s aan de aanmerkelijke digitale aanwezigheid.
De Europese Commissie geeft een aantal voorbeelden van activiteiten die in ieder geval kwalificeren als economisch significante activiteiten, namelijk147:
145 Europese Commissie 2018e, p. 9 146 Europese Commissie 2018e, p. 17 147 Europese Commissie 2018b, p. 5
49 - het verzamelen, opslaan, verwerken, analyseren, exploiteren en verkopen van
gebruikersdata;
- het verzamelen, opslaan, verwerken en toen van gebruikers gegenereerde content; - de verkoop van online advertentieruimte;
- het beschikbaar stellen van aan derde partijen gerelateerde content op een digitale marktplaats;
- het aanbieden van enige andere digitale service
Als gevolg hiervan kan winst worden toegerekend aan een digitale aanwezigheid zonder de vereiste dat het gaat om activiteiten die verricht zijn door fysieke aanwezigheid van personeel of apparatuur in het land waar de digitale aanwezigheid wordt vastgesteld.
Verder geeft de Europese Commissie aan dat de voorgestelde regels alleen de algemene beginselen voor de toerekening van winsten aan een aanmerkelijke digitale aanwezigheid bewerkstelligen, specifiekere regels voor de winsttoerekening aan een digitale aanwezigheid moeten nog worden opgesteld148.
6.2.3 Tussenconclusie
De Europese Commissie is met een voorstel gekomen voor een korte en een langetermijnoplossing. De digitaledienstenbelasting is een belasting die zorgt dat alle (grote) digitale bedrijven, binnenlandse en buitenlandse, meer belasting moeten betalen. Op deze manier wordt gepoogd om het gat tussen digitale en traditionele bedrijven te verkleinen. Met de langetermijnoplossing worden door middel van een significante digitale aanwezigheid buitenlandse digitale bedrijven zonder fysieke aanwezigheid in de heffing betrokken, waardoor deze op een gelijkere manier worden behandeld als binnenlandse bedrijven.
6.3 Analyse
In deze paragraaf worden de korte en lange termijn oplossing geanalyseerd. Hierbij wordt allereerst de Nederlandse positie ten aanzien van deze oplossingen onderzocht, vervolgens worden de oplossingen beoordeeld aan de hand van de Ottawa criteria en tot slot wordt een aantal literaire artikelen aangehaald.
6.3.1 Nederlandse positie ten aanzien van het voorstel
Het kabinet onderkent dat de huidige manier waarop waarde wordt gecreëerd door bedrijven in de digitale economie anders is dan voorheen. Nederland vindt het goed dat er discussie wordt gevoerd over belastingheffing in de digitale economie en Nederland staat met een open houding in deze discussie149. Het kabinet ziet de oplossing van de Europese Commissie als
een welkome bijdrage aan de discussie over belastingheffing in de digitale economie. Het kabinet heeft een positieve houding ten aanzien van de oplossingen, maar is nog niet helemaal overtuigd. Een verdere en uitgebreidere analyse van de oplossingen wordt noodzakelijk geacht.
6.3.1.1 Kortetermijnoplossing
Het kabinet wil zich constructief opstellen in de discussie over de voorgestelde digitaledienstenbelasting, maar heeft wel een aantal opmerkingen geplaatst bij de uitwerking van het voorstel. Zo ziet het kabinet een digitaledienstenbelasting als een kortetermijnoplossing en dient deze dus tijdelijk te zijn. Daarom zou het kabinet graag zien dat een horizonbepaling wordt opgenomen in de richtlijn. Op deze manier kan er geen
148 Europese Commissie 2018e, p. 10-11 149 Europese Commissie 2018b, p. 10
50 discussie ontstaan over intrekking van de tijdelijke maatregel. Verder geeft het kabinet aan dat bedrijven die een lage winstmarge hebben of verlies maken meer last zullen hebben van deze maatregel dan bedrijven die winst maken. Daarom wordt het wenselijk geacht dat de bedrijven met een lage winstmarge worden ontzien van deze belasting. Tot slot is het kabinet een tegenstander van het voorstel om de digitaledienstenbelasting als kosten in mindering te brengen op de vennootschapsbelastinggrondslag. Het kabinet geeft de voorkeur aan een uitwerking waarbij de opbrengst van de digitaledienstenbelasting lastenverlichting voor het bedrijfsleven creëert150.
6.3.1.2 Langetermijnoplossing
Het kabinet deelt de visie van de Europese Commissie dat het van belang is om te onderzoeken of de huidige nexus en winstallocatie regels nog van deze tijd zijn of dat deze dienen te worden gemoderniseerd. Hierbij wordt de langetermijnoplossing in de vorm van een aanmerkelijke digitale aanwezigheid beschouwd als een oplossing die een bijdrage kan leveren aan een modernisering van de mondiale winstbelastingregels. Op basis van de huidige toelichting en impact assessment over de langetermijnoplossing is het volgens het kabinet onmogelijk om de precieze gevolgen te bepalen. Daarom wordt een uitgebreidere impact assessment noodzakelijk geacht voor dit voorstel151.
6.3.2 Ottawa criteria
In het vorige hoofdstuk zijn de aangedragen oplossingen van de OESO geanalyseerd aan de hand van de Ottawa criteria. De oplossingen van de Europese Commissie worden op dezelfde manier geanalyseerd in deze paragraaf.
6.3.2.1 Kortetermijnoplossing
De kortetermijnoplossing bedraagt een digitaledienstenbelasting met een tarief van 3% en betreft met name diensten die steunen op waarde creatie door de gebruiker. De Europese Commissie heeft een brede definitie opgenomen wat betreft de digitale diensten onder deze belasting komen te vallen. Er wordt geen onderscheid gemaakt tussen binnenlandse en buitenlandse bedrijven, waardoor bijna alle grote bedrijven die digitale diensten leveren onder deze belasting komen te vallen. Tussen digitale bedrijven onderling zal de neutraliteit nauwelijks veranderen, maar ten opzichte van traditionele bedrijven wel. De laatste categorie krijgt namelijk niet te maken met deze belasting.
Er is een dusdanige drempel gesteld dat volgens de Europese Commissie alleen de grote digitale bedrijven te maken krijgen met deze belasting. Deze bedrijven krijgen te maken met meer compliance kosten door deze belasting. Door gebruik te maken van het one-stop-shop systeem worden deze kosten zo laag mogelijk gehouden. Overheden moeten nieuwe systemen implementeren voor deze belasting en dienen informatie door te spelen naar andere jurisdicties, wat zal zorgen voor hogere compliance kosten.
Qua zekerheid en eenvoud komt de bewijslast te liggen bij de belastingplichtige om te bepalen waar de gebruikers zijn gevestigd. De Europese Commissie verwacht dat dit vrij eenvoudig zal zijn. Tegenwoordig zijn er veel programma’s die het IP-adres kunnen maskeren. Hoe dient een bedrijf dan te bepalen waar de gebruiker is bevestigd? De Europese Commissie geeft aan dat er dan een andere methode gebruikt moet worden, maar welke wordt niet gegeven.
150 Europese Commissie 2018b, p. 13 - 14 151 Europese Commissie 2018b, p. 11 - 12
51 Of een digitaledienstenbelasting zal zorgen voor een eerlijker systeem is ook maar de vraag. Voor bedrijven die een lage winstmarge hebben of zelfs verlies maken zal deze belasting extra zwaar wegen ten opzichte van bedrijven die een sterke marktpositie hebben en de belasting kunnen doorberekenen aan de klanten. Kleinere bedrijven, bijvoorbeeld startups, krijgen op zichzelf niet te maken met een digitaledienstenbelasting. Echter, als zij deel willen uitmaken van een grotere groep hebben zij een extra factor om rekening mee te houden. Naar mijn mening zorgt een digitaledienstenbelasting dan ook niet voor een eerlijker systeem. De digitaledienstenbelasting wordt gezien als een tijdelijke oplossing en zal daarom ook niet bijdragen aan een toekomstbestendiger systeem.
6.3.2.1.1 Tussenconclusie
Alle criteria waaraan getoetst is zijn negatief beantwoord en een digitaledienstenbelasting zal naar mijn mening dan ook niet zorgen voor een beter fiscaal systeem.
6.3.2.2 Lange termijn oplossing
De lange termijn oplossing bedraagt een nieuwe nexus in de vorm van een significante digitale aanwezigheid. In het vorige hoofdstuk is besproken dat ook de OESO dit als een mogelijkheid ziet, maar heeft een significante digitale aanwezigheid nog niet verder uitgewerkt.
De lange termijn oplossing zorgt voor meer neutraliteit tussen bedrijven in de digitale economie en meer traditionele bedrijven. Bedrijven die alleen online opereren, hadden voorheen geen vaste inrichting, maar met deze oplossing is het hebben van een significante digitale aanwezigheid voldoende om door het bronland in de heffing te worden betrokken. Een significante digitale aanwezigheid zal dus zorgen voor een gelijkere behandeling tussen bedrijven.
De Europese Commissie heeft een dusdanige drempel gesteld dat startups en kleine bedrijven niet te maken krijgen met een significante digitale aanwezigheid152. Sommige middelgrote en grote bedrijven zullen wel te maken krijgen met een digitale aanwezigheid en dus meer compliance kosten. Ook overheden zullen meer compliance kosten krijgen aangezien er waarschijnlijk nieuwe systemen moeten worden ingevoerd. Aangezien vooral de grote bedrijven te maken krijgen met een significante digitale aanwezigheid, die de extra compliance kosten kunnen opvangen, zal deze toename niet zwaar wegen.
Qua zekerheid en eenvoud zijn er duidelijke drempels gesteld waar aan voldaan moet worden om te kwalificeren als een vaste inrichting, wat in beginsel voor zekerheid zal zorgen. Echter, voor bedrijven kan er twijfel ontstaan of zij aan deze drempel voldoen in een land of niet. Stel een bedrijf heeft afnemers van een digitale dienst die over heel Europa zijn verspreid, dan moet per land worden nagegaan of de drempel behaald wordt, wat voor de nodige onzekerheid kan zorgen. Voor bedrijven maakte het voorheen niet uit om te weten waar hun afnemers gevestigd zijn, terwijl dit nu wel belangrijk wordt voor het bepalen of er sprake is van een digitale aanwezigheid.
Door een digitale aanwezigheid worden bedrijven beter belast waar waarde wordt gecreëerd en zullen digitale bedrijven in een mindere mate aan belastingontwijking in het bronland kunnen doen, wat zal zorgen voor een eerlijker systeem.
Ook zal deze oplossing bijdragen aan een toekomstbestendiger systeem. Mochten er nieuwe bedrijfsmodellen ontwikkeld worden die niet onder één van de criteria vallen dan zou er een extra criteria kunnen worden toegevoegd om ook deze digitale bedrijven te kunnen belasten.
52 6.3.2.2.1 Tussenconclusie
Een significante digitale aanwezigheid zal zorgen voor meer neutraliteit tussen digitale bedrijven en traditionele bedrijven. Er wordt gepoogd om deze bedrijven op een gelijkere manier te behandelen, zodat er een eerlijk speelveld gecreëerd wordt. Deze oplossing zal voor meer compliance kosten en onzekerheid zorgen, maar dit is geprobeerd om zo laag mogelijk te houden. Naar mijn mening zal een significante digitale aanwezigheid dan ook bijdragen aan een fiscaal systeem dat digitale bedrijven op een betere manier kan belasten.
6.3.3 Literatuur
In de literatuur wordt volop geschreven over het voorstel van de Europese Commissie om de