Subvragen 1 Subvraag

Om een antwoord te krijgen op de centrale vraag wordt in hoofdstuk 2: Belastingontwijking door misbruik van belastingverdragen, antwoord gegeven op de eerste subvraag: Wanneer is sprake van belastingontwijking door misbruik te maken van belastingverdragen en waarom moet dit worden voorkomen?

Het sluiten van belastingverdragen is in eerste instantie het voorkomen van dubbele belastinghef- fing ingeval van grensoverschrijdende activiteiten. Belastingverdragen regelen in het geval van grensoverschrijdende activiteiten welke land heffingsbevoegd is zodat niet beide landen (volledig) heffen over hetzelfde inkomen. Dubbele belastingheffing belemmert het handelsverkeer en de daarmee samenhangende ontwikkeling van economische samenwerking tussen landen. De ver- dragen tussen de landen zijn essentieel om de internationale handel te stimuleren. Echter worden de belastingverdragen ook gebruikt om belastingheffing te verminderen of zelfs te voorkomen. Multinationals proberen op verschillende manieren hun belastingheffing te ontwijken of te voor- komen. Ze creëren constructies waardoor zij met behulp van belastingverdragen de belasting- plicht minimaliseren.

In de maatschappij en de politiek zijn de laatste jaren flinke discussies ontstaan over het belasting minimaliserend gedrag van multinationals. Het gaat vooral om het betalen van een fair share door multinationals. Het opzoeken van de grens tussen legaal en illegaal belasting ontwijken is niet meer vanzelfsprekend. De belastingplichtige dienen niet alleen maar te betalen wat volgens de wet nodig is, maar ze moeten ook een bijdrage leveren voor het gebruik van het land.

Er is dus sprake van misbruik van belastingverdragen, als het gebruik van een belastingverdrag, in welke vorm dan ook, niet alleen in strijd is met de wet, maar ook in strijd is het het doel en de strekking van de belastingverdragen. Het betreft niet alleen meer het overtreden van de wet en regelgeving. Men vindt dat er een fair share betaald moet worden, zodat ook een compensatie wordt betaald voor het gebruik van het land en de daarbij behorende faciliteiten.

De begrippen belastingontduiking en -ontwijking kennen geen eenduidige definitie in de fiscali- teit. De betekenisvan beide begrippen zal afhangen van ethische aspecten. Onder andere op basis van de mededelingen van de Europese Commissie, het OESO-rapport inzake internationale belas- tingontwijking en -ontduiking en het OESO-modelverdrag heb ik een definitie voor beide begrip- pen samengestled. In deze scriptie is het begrip belastingontduiking als volgt gedefinieerd: Het door de belastingplichtige bewust ontwijken van het betalen van de belastingheffing, zonder dat de verplichting om te betalen vervallen is, met als gevolg het niet betalen van de belastingheffing (die volgens de regels van de wet verschuldigd is) en het overtreden van de wet. Het begrip belas- tingontwijking is als volgt gedefinieerd: Belastingontwijking is de wijze waarop belastingplichtige hun daadwerkelijke belastingclaim ontwijken of uitstellen binnen de letters van de wet maar tegen de strekking van de wet in. Voor een betere werking van de markt, moedig ik landen aan om een- zelfde begripsbepaling toe te passen.

De grens tussen belastingontwijking en -ontduiking is echter door de ontwikkelingen in het debat over het belasting ontwijkende gedrag van multinationals de laatste jaren minder duidelijk ge- worden. De maatschappelijke opinie is verschoven naar een visie waarin belastingplichtige een fair share moeten betalen. Belastingplichtigen moeten niet alleen meer de belasting betalen die volgens de wet is berekend, maar belastingplichtigen worden geacht ook te betalen voor het ge-

bruik van het land van vestiging. De splitsing die wordt gemaakt tussen legaal en illegaal belas- tingontwijking wordt hierdoor steeds vager.

Het bestrijden van verdragsmisbruik is noodzakelijk om de gelijkheid op de markt terug te bren- gen. Multinationals kunnen hun belastingdruk relatief gemakkelijk verlagen in tegenstelling tot nationale ondernemingen. De mogelijkheid tot belastingontwijking van multinationals heeft te- vens een verstorende werking op de concurrentieverhouding tussen multinationals en nationale bedrijven. Nationale ondernemingen hebben in de meeste gevallen weinig of geen mogelijkheid om belasting te ontwijken. Adequate bestrijding tegen belastingontwijking door misbruik te ma- ken van belastingverdragen is mijns inziens op zijn plaats om het doel van het sluiten van belas- tingverdragen te waarborgen. Niet alleen de belastingplichtigen moeten worden afgerekend op het feit dat zij constructies bedenken om fiscaal de gunstigste weg te kiezen. Ook het land van ves- tiging dient zijn wetgeving en netwerk van belastingverdragen zo te regelen dat het voor bedrij- ven moeilijker of zelfs onmogelijk wordt om belasting te ontwijken. De concurrentie tussen landen zorgt nog steeds voor aantrekkelijke fiscale faciliteiten waarvan multinationals gebruik maken. Het is dan aan landen zelf om adequate antimisbruikmaatregelen op te stellen en op te nemen in de nationale wetgeving en in belastingverdragen.

Belastingverdragen worden door multinationals gebruikt om de belastingdruk te verlagen, op een manier waarvoor de belastingverdragen niet zijn bedoeld. Belastingverdragen zijn in eerste instan- tie bedoeld om dubbele belastingheffing tegen te gaan in grensoverschrijdende situaties. Belas- tingverdragen zijn bedoeld om de internationale handel te stimuleren en obstakels te voorkomen. Bij het misbruik van belastingverdragen is het gebruik van de verdragen niet in lijn met het doel en de strekking van het verdrag. Om te beoordelen of het gebruik van belastingverdragen onge- oorloofd is, is in beginsel de intentie van de verdragsluitende staten nodig. Wanneer sprake is van misbruik van belastingverdragen moet dit worden voorkomen om de integriteit van het gesloten belastingverdrag te waarborgen.

5.2.2 Deelvraag 2

In hoofdstuk 3: Maatregelen tegen misbruik van belastingverdragen, wordt antwoord gegeven op de tweede subvraag: Wat zijn de mogelijke oplossingen van belastingontwijking door misbruik te maken van belastingverdragen volgens de OESO en wat zijn de voor- en nadelen van deze maat- regelen?

Op budgetair niveau is het cruciaal om belastingontduiking en -ontwijking tegen te gaan, waarbij belastingplichtigen fiscale voordelen krijgen toegekeerd doordat zij structuren gebruiken waarbij geen belasting wordt betaald. Wanneer de kwestie van belastingontduiking en -ontwijking niet wordt aangepakt kan het leiden tot kunstmatige kapitaalstromen waardoor landen minder belas- tinggeld ontvangen. Het is dus van belang dat nationale belastingstelsel zo efficiënt mogelijk func- tioneren om zekerheid van belastinginkomsten voor landen te garanderen. De OESO speelt hierin een begeleidende rol en moet zorgen voor evenwichtige en transparante fiscale stelsels van lan- den. Het BEPS-rapport is een voorbeeld van een aanbeveling van de OESO. Doordat Landen nog

niet genoeg samenwerken op het gebeid van internationale belastingsystemen, blijft harmonisatie uit. Lidstaten van de Europese Unie dienen te accepteren dat door het uitblijven van harmonisatie verschillen blijven bestaan tussen nationale belastingsystemen. Het opnemen van anti-misbruik- maatregelen in belastingverdragen of nationale wetgeving dienen slechts beschouwd te worden al tijdelijke oplossingen. Er dient bij antimisbruikbepalingen rekening te worden gehouden met de ‘overkill’ of ‘underkill’ van de toegepaste bepaling.De antimisbruikbepaling dient aan bepaalde kwaliteitseisen te voldoen om beschouwd te worden als deugdelijk. De kwaliteitseisen zijn onder andere rechtszekerheid, proportionaliteit, doeltreffendheid, uitvoerbarheid en de anti-misbruik- bepalingene dienen in overeenstemming te zijn met het EU-recht.

Belastingplichtigen hebben baat bij een duidelijk geformuleerde, consequente en ondubbelzinnige antimisbruikbepaling. De OESO heeft in het BEPS-rapport voor het tegengaan van verdragsmis- bruik geen concrete wetswijzigingen opgelegd, maar voorstellen die landen kunnen toepassen in zowel belastingverdragen als in de nationale wetgeving. De meest gebruikte antimisbruikbepaling voor Nederland zijn de Principal Purpose test en de Limitation on Benefits bepaling. Uit de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid (2011) blijkt dat Nederland de voorkeur heeft om een PPT-bepaling op te nemen in belastingverdragen, maar in de belastingverdragen met Duitsland, Japan en Hong Kong is hier niet voor gekozen. In het belastingverdrag met het Verenigd Koninkrijk is wel gekozen voor een PPT-bepaling. Een helemaal perfecte antimisbruikbepaling bestaat niet, maar het is van belang dat de door de OESO geformuleerde antimisbruikbepalingen zo hoog mogelijk scoort op de kwa- liteitseisen.

De PPT-bepaling is een bepaling die is gebaseerd op de onderlinge transactie. De belastingplichti- ge krijgt geen toegang tot de verdragsvoordelen indoen het (of een van de) hoofddoel(en) is het verkrijgen van verdragsvoordelen.De PPT-bepaling is een subjectieve toets met een open norm. Bij de LOB-bepaling entity-based bepaling. De belastingplichtige dient naast inwoner van de staat, ook een zekere band hebben met de staat om gebruik te kunnen maken van de voordelen van het belastingverdrag. Het objectieve karakter van de toegeeft de belastingplichtige een zekere mate van rechtszekerheid. Het nadeel van de LOB-bepaling is echter dat er een kans bestaat op over- of underkill. De kans op over- of underkill heeft te maken met het feit dat de LOB-bepaling lastig leesbaar is. Nederland heeft in het belastingverdrag met de Verenigde Staten en met Japan een LOB-bepaling opgenomen.

5.2.3 Deelvraag 3

In hoofdstuk 4: Gevolgen voor Nederland, wordt antwoord gegeven op de derde en tevens laatste subvraag: Wat zijn de gevolgen van de maatregelen van de OESO voor Nederland en welke verbe- termogelijkheden heeft Nederland?

5.3 Conclusie

Ik ben tot de conclusie gekomen dat de Limitation on Benefit bepaling met vangnetbepaling het best kan worden gebruikt om verdragsmisbruik tegen te gaan en wellicht te voorkomen. Door het

toevoegen van de vangnetbepaling wordt naast de toeten die in de LOB-bepaling zelf zijn opge- nomen ook gekeken naar het voornaamste doel van de transacties. De vangnetbepaling lijkt in dit opzicht op de werking van de Principal Purpose Test. Alleen ingeval van de vangnetbepaling werkt de toets andersom, wanneer een bepastingplichtige geen toegang heeft op de voordelen van het belastingverdrag, omdat hij niet aan de toetsen van de LOB-bepaling voldoet, kan hij/zij wan- neer wordt aangetoond dart de transactie niet is gericht op het behalen van een verdragsvoordeel toch toegang krijgen tot de voordelen van het verdrag. De keuze voor de toepassing van de LOB- bepaling is vooral gebaseerd op de rechtszekerheid die de LOB-bepaling met zich meebrengt. On- danks het feit dat de LOB-bepaling zeer complex is en het daardoor lastig kan zijn om de bepaling te begrijpen biedt het een grote mate van rechtszekerheid. Belastingplichtigen kunnen door de ob- jectieve toetsen in de LOB-bepaling weten waar ze aan toe zijn.

Bibliografie