Het belastingverdrag Nederland-Japan

Op 1 januari 2012 is het belastingverdrag tussen Nederland en Japan in werking getreden. Het be- lastingverdrag bevat een specifieke antimisbruikbepaling in de vorm van een LOB-bepaling. 127

Pötgens & Hofland melden dat het vernieuwde belastingverdrag tussen Nederland en Japan het tweede belangrijkste verdrag is van Nederland, na het belastingverdrag dat Nederland heeft afge- sloten met de Verenigde Staten, waar een LOB-bepaling in is opgenomen. Volgens van der Vij128 _-

ver is het verdragsbeleid van Japan verandert ten aanzien van het invoeren van antimisbruikbepa- lingen na het sluiten van een belastingverdrag met de Verenigde Staten. Pötgens en Hofland 129

merken hierbij op dat de onderhandelaars namens Nederland met het opnemen van een LOB-be- paling in het belastingverdrag met Japan zijn afgeweken van het fiscale verdragsbeleid van Neder- land dat voortvloeit uit de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011. Nederland maakt vaak gebruik van een Principal Purpose Test. De opgenomen LOB-bepaling heeft volgens Pötgens en Hofland een 130

kleinere reikwijdte dan de LOB-bepaling die in opgenomen in het belastingverdrag tussen Neder- land en de Verenigde Staten. De LOB-bepaling die is opgenomen in het verdrag tussen Nederland en de Verenigde Staten is van toepassing op het gehele verdrag. De LOB-bepaling die is opgeno- men in het verdrag tussen Nederland en Japan is slechts van toepassing op voordelen in verband met dividend, interest en royalty’s. 131

Het belastingverdrag tussen Nederland en Japan bezit specifieke regels over de qualifier person en bezit een aantal toetsen, zoals de beurstoets, de activiteitentoets, de aandeelhouderstoets, een

Mededeling van Ministerie van Financiën naar aanleiding van het Protocol, 2004. 126

Kamerstukken II, 2010-2011, 32 776, nr. 3 127

Pötgens & Hofland, ‘Antimisbruikbepalingen in het nieuwe belastingverdrag met Japan, 2011. 128

Van der Vijver, ‘Het nieuwe belastingverdrag tussen Nederland en Japan’, 2010. 129

Pötgens & Hofland, ‘Antimisbruikbepalingen in het nieuwe belastingverdrag met Japan’, 2011 130

Pötgens & Hofland, ‘Antimisbruikbepalingen in het nieuwe belastingverdrag met Japan’, 2011. 131

hoofdkantoren toets en eren vangnetbepaling. De invulling van de hiervoor genoemde toetsen verschillen van de invulling van de Verenigde Staten. De verdragsluitende landen kunnen name- lijk zelf invulling geven aan de hiervoor genoemde bepalingen. Om toegang te krijgen tot de voordelen van het belastingverdrag NL-HK moet de ontvangende partij van de dividenden, rentes of ruyaolty’s de uiteindelijke gerechtigde zijn. De uiteindelijk gerechtigde moet daarnaast in het bezit zijn van een minimum aantal stemgerechtigde aandelen

4.6 Deelconclussie

In dit hoofdstuk werd antwoord gegeven op de derde en tevens laatste subvraag: Wat zijn de ge- volgen van de maatregelen van de OESO voor Nederland en welke verbetermogelijkheden heeft Nederland?

Het is de bedoeling dat de lidstaten van de EU een groot deel van de maatregelen, gegeven door de OESO in het BEPS-rapport implementeren in hun nationale wetten en belastingverdragen. Zo- wel de OESO als de Europese Commissie willen met antimisbruikmaatregleen voorkomen dat ondernemingen te weinig of geen belasting betalen in het land waar zij winsten genereren. Het doel van de OESO is: ‘’To restore confidence in the system and ensure that profits are taxed where economic activities take place and value is created.’’ Doordat multinationals belastingheffingen 132

proberen te ontwijken, onder andere door agressieve belastingplanning, heeft het doel van de OESO om belastingontwijking tegen te gaan een knauw gekregen. Door het belasting ontwijkend gedrag van internationale ondernemingen lopen landen inkomsten mis en ondervinden nationale ondernemingen een concurrentienadeel ten opzichte van ondernemingen die wel gebruik kunnen maken van belasting ontwijkende structuren.

Om te zorgen dat bedrijven zich in Nederland willen vestigen of niet vertrekken uit Nederland heeft het kabinet een aantal actiepunten bedacht. Het kabinet wil allereerst de sterke punten van het Nederlandse belastingstelsel beter gaan uitdragen. De sterke punten van het Nederlandse be- lastingstelsel zijn het vooraf geven van zekerheid, horizontaal toezicht, een uitgebreid verdragen- netwerk en het principe van een gelijk speelveld voor nationale en internationale bedrijven. Het kabinet is ervan overtuigd dat de hiervoor genoemde elementen bijdragen aan een goede handels- relatie, effectief toezicht en het doen van eerlijke zaken.

Nederland heeft veel ruimte bij de invulling van de voorgestelde minimumstandaard van de OESO. De staatsecretaris vermeldt in de Kabinetsappreciatie uitkomst aangaande het BEPS-project dat in de praktijk, afhankelijk van de verdragspartner, moet worden gekeken welke maatregel of combinatie van maatregelen de voorkeur heeft. De keuze voor een antimisbruikbepaling hangt onder ander af van de verdragsluitende staat en het risico op verdragsmisbruik.

Uit het vorige hoofdstuk 3 is gebleken dat op gebied van doelmatigheid en verenigbaarheid met EU-recht een voorkeur is voor het gebruik van de PPT-bepaling. Op het gebeid van rechtszeker-

OECD 2015 Explanatory Statement. 132

heid scoort de LOB-bepaling echter weer beter en grond van proportionaliteit is geen groot ver- schil te zien tussen beide bepalingen. De Europese Commissie heeft echter haar voorkeur uitge- sproken voor de (aangepaste) PPT-bepaling. In het huidige Nederlandse verdragsbeleid is ruimte voor zowel de LOB-bepaling als de PPT-bepaling, maar de opgenomen bepalingen in Nederlandse verdragen voldoen in de meeste gevallen niet aan de gestelde minimumstandaard.

Bij verdragsonderhandelingen zullen bepaalde criteria een rol spelen, zoals de economische relatie met het verdragsluitende land, de aard van het oneigenlijk gebruik van het belastingverdrag en de vraag of Nederland de positie van bronstaat, uiteindelijke vestigingsstaat of tussenschakel staat inneemt. Het betreft voornamelijk een afweging over de concurrentie positie van Nederland als vestigingsland voor internationale bedrijven. Toepassing van de LOB-bepaling zal in verdragrela- ties waarin Nederland uiteindelijk vestigingsland is, gelet op de inkomstenstroom en voor ven- nootschappen die voldoende band hebben met Nederland gunstiger uitpakken.

De PPT-bepaling zal voor Nederland aantrekkelijker zijn wanneer Nederland in relatie met de verdragspartner, gelet op de inkomstenstroom als bronstaat fungeert en het risico aanwezig is dat inwoners van derde landen toch door middel van de verdragspartner toegang verschaffen tot de verlaagde Nederlandse dividendbelasting. De PPT-bepaling geeft in deze situatie meer mogelijk- heden tot maatwerk, wat Nederland de mogelijkheid geeft onbelaste doorstroom van dividenden tegen te gaan. Het tegengaan van onbelaste doorstroom is niet alleen belangrijk voor de schatkist van Nederland maar ook van belang tijdens de onderhandelingen met derde landen. Derde lan- den zijn eerder bereid om in te stemmen met een lagere bronbelasting, wat een positief effect heeft op het vestigingsklimaat voor andere bedrijven. In verdragssituaties waarin Nederland als bron- land fungeert kan ook een PPT-bepaling worden opgenomen tegen treaty-shopping, wat weer een positief effect heeft op de concurrentiepositie van Nederland.133

Het probleem bij het toepassen van een antimisbruikmaatregel zit bij internationaal opererende bedrijven die activiteiten hebben in Nederland maar geen sterke band hebben met Nederland. De keuze voor een antimisbruikbepaling is dan lastig te maken, vooral in situaties waar Nederland als tussenschakel land in een structuur zit. Voor deze tussenschakel vennootschappen, maar ook voor start-ups zal in geval van de LOB-bepaling de ’’active contact of a business’’-toets problema- tisch zijn. De nexus-eisen van de LOB-bepaling werken voor een kleinere economie, zoals die in Nederland, voor de hiervoor genoemde soort bedrijven in hun nadeel. Bender en Engelen zijn van mening dat in deze verdragsrelaties de PPT-bepaling een voorkeur heeft ten opzichte van de LOB- bepaling. De PPT-bepaling heeft wel als nadeel dat onzekerheid over de toepassing door de bron- staat kan ontstaan. Door afspraken te maken met het verdragsluitende land over de invoering van een “senior level approval process” kan de consistente toepassing van de overeengekomen PPT- bepaling bevorderen. De afspraak dat het bronland Nederland van te voren informeert over een voorgenomen toepassing, ook genoemd in de Kabinetsappreciatie uitkomst BEPS-project bevor- derd ook de toepassing van de PPT-bepaling. De consultatiebepaling, die Nederland in veel ver- dragen met een PPT-bepaling heeft toegepast, gaat er vanuit dat de bronstaat vooraf contact op-

Bender, ‘Antimisbruikregels in belastingverdragen: een balancing act’. 2011. 133

neemt met de woonstaat wanneer de bronstaat de PPT-bepaling wil toepassen. Dit zorgt voor meer rechtszekerheid voor de belastingplichtigen. en dan?

Bender en Engelen concluderen dat Nederland in eerste instantie bij verdragsonderhandelingen in moeten zetten op de PPT-bepaling, zoals opgesteld in BEPS-actiepunt 6 met daarbij een vangnet- bepaling en een aanvulling over kunstmatige economische activiteiten, zoals aanbevolen door de Europese Commissie in het Anti-tax Avoidence Package en met zoals eerder aangegeven de con- sultatiebepaling die in Nederlandse verdragen wordt opgenomen.

De laatste jaren is het Nederlandse beleid ten aanzien van het gebruik van antimisbruikmaatregele in belastingverdragen veranderd. Nederland was in het verleden terughoudend met het gebruik van antimisbruikmaatregelen, omdat het niet kon voorspellen wat het gevolg van de invoering van antimisbruikmaatregelen had op het vestigingsklimaat. Door onder andere het aandringen van de Verenigde Staten hebben Nederlandse verdragsonderhandelaars de afgelopen jaren veel gebruik gemaakt van antimisbruikmaatregelen. De meest gebruikte antimisbruikmaatregelen zijn de in het vorige hoofdstuk besproken Limitation on Benefit bepaling en de Principal Purpose Test. Uit de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011 is naar voren gekomen dat Nederland de voorkeur heeft om de PPT-bepaling. Nederland heeft zowel belastingverdrag met daarin een LOB-bepaling als belastingverdragen met daarin een PPT-bepaling opgenomen. In de belastingverdragen Neder- land-Japan (2012), Nederland-Hong Kong (2010), Nederland-Duitsland (2014) en Nederland-Vere- nigde Staten (2005) is een LOB-bepaling opgenomen. In het belastingverdrag tussen Nederland en de Verenigd Koninkrijk is wel een PPT-bepaling opgenomen.

In de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid vermeldt de Staatsecretaris dat het sluiten van een belasting- verdrag maatwerk is, omdat er moet worden ingespeeld op verschillende fiscale systemen, poli- tieke uitgangspunten en rechtssystemen. Daarnaast moet er ook rekening mee worden gehouden wat de handelsrelaties is tussen de twee verdragsluitende staten

Hoofdstuk 5: Conclusie

In dit laatste hoofdstuk wordt de conclusie weergegeven. In de conclusie wordt antwoord gegeven op de centrale vraag van deze scriptie: Wat zijn de maatregelen die de OESO heeft voorgesteld

tegen belastingontwijking door verdragsmisbruik en wat zijn de gevolgen voor Nederland?

De centrale vraag wordt beantwoord aan de hand van drie subvragen, die elk in een apart hoofd- stuk worden beantwoord:


1. Wanneer is sprake van belastingontwijking door misbruik te maken van belastingver dragen en waarom moet dit worden voorkomen?

2. Wat zijn de maatregelen tegen belastingontwijking middels misbruik te maken van belastingverdragen volgens de OESO en wat zijn de voor- en nadelen van deze maatre gelen?

3. Wat zijn de gevolgen van de maatregelen van de OESO voor Nederland en welke verbetermogelijkheden heeft Nederland?

5.1 Algemeen


De bestrijding van belastingontduiking en -ontwijking heeft de afgelopen jaren een grote rol ge- speeld op de politieke agenda. De focus op het bestrijden vaan belastingontduiking en -ontwijking is versterkt toen naar buiten kwam dat multinationals, onder andere Starbucks en Google, gebruik maken van structuren waardoor ze relatief minder belasting betaalden in het land van vestiging. In het publieke debat rondom de belastingheffing van multinationals werd de eis gesteld dat alle bedrijven een fair share betalen. Hoeveel een fair share bedraagt is overigens niet duidelijk. Het is een subjectief begrip en bevat geen juridische basis om een belastinggrondslag op te baseren. In de huidige tijd is het voor landen lastig om hun nationale belastingstelsel te beschermen tegen belastingontduiking en -ontwijking. Internationale bedrijven maken gebruik van complex interna- tionale fiscale structuren en de huidige nationale maatregelen missen doeltreffendheid. Belasting- plichtigen maken gebruik van mazen in het (internationale) fiscale systeem. Een van de manieren om belasting te ontwijken die veelal wordt gebruikt door belastingplichtigen is het misbruiken van belastingverdragen. Belastingplichtigen gebruiken belastingverdragen om de belastingdruk zo laag mogelijk te houden. Het bestrijden en in de toekomst voorkomen van het misbruik van belastingverdragen staat in deze scriptie centraal.

5.2 Subvragen