belastingverdrag. De PPT-bepaling is in mijn ogen dus in overeenstemming met het Europese recht
3.4.3 Simplified LOB-bepalen met PPT-bepaling
De derde optie die wordt genoemd in BEPS-actiepunt 6 is het opnemen van een simplified LOB- bepaling tezamen met een PPT-bepaling. De simplified LOB-bepaling is een minder gedetailleerde bepaling dan de (gewone) LOB-bepaling, maar volgt wel dezelfde opzet. De gesimplificeerde 92
bepaling is begrijpelijker, maar de doeltreffendheid van de bepaling neemt wel af. Om de doeltref- fendheid te compenseren is de PPT-bepaling aan de LOB-bepaling toegevoegd.
De simpliefied LOB-bepalingeen is een flexibelere vorm van de detailed LOB-bepaling. Staten mogen zelf bepalen hoe zij de LOB-bepaling samenstellen voordat zij de bepaling toepassen. De volgende methodes kunnen worden gekozen:
1. Leden 1 t/m 6 in combinatie met een antidoorstroomregeling ; of 2. Een variatie van leden 1 t/m 6 (SAAR) plus lid 7 (GAAR); of 3. Enkel het kiezen van lid 7 (GAAR).
Bender, Antimisbruikmaatregels in belastingverdragen: een balancing act, 2011. 88
Notitie fiscaal verdragsbeleid 2011 en Kamerstukken II 2011/11, 25 087, nr. 7 89
De Graaf, ‘Visie over de vormgeving van een anti-treaty shopping-bepaling: een alternatief’, 2007. 90
HvJ EU 12 september 2006, zaak C-196/04 (Cadburry Schweppes),. 91
Bender & Engelen, ‘BEPS-actie 6: De maatregelen tegen treaty shopping – bedreiging en kans’, 2016. 92
In verband met de omvang van mijn scriptie ga ik niet verder in op deze vorm van antimisbruik- maatregel.
3.5 Implementeren van BEPS-actiepunt 6
Zoals eerder vermeld zijn de maatregelen van de OESO maar aanbevelingen en kunnen de voor- gestelde maatregelen niet rechtstreeks worden toegepast in het huidige belastingsysteem. Om de aanbevolen bepalingen in belastingverdragen toe te passen kan per belastingverdrag apart onder- handeld worden. Deze werkwijze zal zeer tijdrovend zijn, want er zijn wereldwijd meer dan 3000 bilaterale belastingverdragen. Het gaat niet alleen om nieuw afgesloten belastingverdragen, maar ook om al bestaande verdragen. De OESO vermeldt in het BEPS-rapport 2015 dat zij de aanbevo- len bepalingen van actiepunt 6 onderdeel wil maken van het multilaterale instrument (MLI). Op deze wijze wil de OESO de aangegeven minimumstandaard in huidige en toekomstige belasting- verdragen toepassen. Het multilaterale instrument staat vermeld in BEPS-actiepunt 15: ‘’A Man93 -
date for the Development of a Multilateral Instrument on Tax Treaty Measures to Tackle BEPS’’. In actiepunt 15 stelt de OESO voor om een globaal, multilateraal instrument te ontwikkelen om meerdere actiepunten te implementeren. Het gaat hierbij om de actiepunten 2 (hybride mismat- ches), 6 (verdragsmisbruik), 7 (vaste inrichting) en 14 (geschilbeslechting). Het multilaterale in- strument bestaat uit gezamenlijke afspraken voor meerdere landen. Het is echter zeer lastig om het verdrag aan alle wensen van verschillende landen te laten voldoen. Bijvoorbeeld wanneer het
gaat om BEPS-actiepunt 6, waarbij landen een keuzemogelijkheid hebben uit verschillende anti-misbruikmaatregelen. Bij het afsluiten van nieuwe belastingverdragen kan de gestelde mi94 -
nimumstandaard van actiepunt 6 alvast worden meegenomen. Nederland heeft sinds de uitkomst van het final BEPS-rapport 2015 de eerder genoemde minimumstandaard in haar verdragsbeleid opgenomen.
Zowel leden van de OESO als niet-leden hebben de BEPS-rapporten omarmd om zo internationale belastingontwijking tegen te gaan. Als de implementatie van de aanbevelingen in de BEPS-rappor- ten niet of op lange termijn pas worden geïmplementeerd in belastingverdragen kan onzekerheid over de uitleg van de bepalingen ontstaan. Het zo snel mogelijk implementeren van de aanbeve- lingen is in het belang van een evenwichtig fiscaal vestigingsklimaat.
Het multilaterale instrument is bedoeld om bepalingen zo efficiënt mogelijk te implementeren. Het is efficiënt omdat de verdragsgerelateerde OESO-standaarden uit de BEPS-rapporten in een keer worden geïmplementeerd in (bestaande) belastingverdragen. Er zijn verschillende moge95 -
lijkheden om de aanbevelingen van de OESO te implementeren. Dit maakt het multilaterale in- strument flexibel. De mogelijkheden tot implementatie van de BEPS-actiepunten bevat een aantal keuzes: (I) Landen kunnen welke alternatieven worden toegepast bij de invulling van de stan-
BEPS Action 6, Final Report 2015. 93
Broekhuijsen & Vording, ‘Multilaterale samenwerking ten aanzien van het BEPS-project: een prognose’, 2015. en Ben
94 -
der & Engelen, ‘BEPS-actie 6: De maatregelen tegen treaty shopping – bedreiging en kans’, 2016. Kamerbrief: ‘Multilateraal instrument BEPS’, 2016.
daarden van de OESO; voor actiepunt 6 kan een minimumstandaard tegen misbruik van belas- tingverdragen worden ingevuld door een enkele LOB-bepaling, een enkele PPT-bepaling of een simplified LOB-bepaling samen met een PPT-bepaling; (II) Het maken van een voorbehoud waar- door de aanbevelingen van de OESO niet doorwerken in de belastingverdragen die al soortgelijke bepalingen hebben opgenomen; (III) Het maken van een voorbehoud waarbij bepaalde aanbeve- lingen van de OESO, die geen minimumstandaard kennen, niet in de belastingverdragen worden geïmplementeerd.
In beginsel gelden deze keuzes van implementatie voor alle belastingverdragen die gebruik willen maken van het multilaterale instrument. Staten kunnen ook de keuze maken om geen gebruik te maken van het multilateraal instrument. De keuze om geen gebruik te maken van het instrument is vooral gebaseerd op het feit dat verdragsonderhandelingen al bezig zijn en de aanbevelingen van de OESO al direct kunnen worden opgenomen in het desbetreffende belastingverdrag.96
3.6 Deelconclusie
In dit hoofdstuk wordt antwoord gegeven op de tweede subvraag: Wat zijn de mogelijke maatre- gelen tegen belastingontwijking middels misbruik te maken van belastingverdragen volgens de OESO en wat zijn de voor- en nadelen van deze maatregelen?
In hoofdstuk 2 heb ik geconcludeerd dat het ontwijken van belastingheffing een probleem vormt. Belastingplichtigen maken misbruik van belastingverdrag om zo hun belastingdruk te verminde- ren. Om verdragsmisbruik tegen te gaan, of wellicht te voorkomen heeft de OESO voorgesteld om antimisbruikmaatregelen op te nemen in belastingverdragen.In actiepunt 6 van het BEPS-raport heeft de OESO een drietal mogelijke bepalingen voorgeteld tegen verdragsmisbruik.