3 De eigenwoningschuld vanaf 201
3.2 De aflossingseis
Met ingang van 1 januari 2013 kwalificeert een schuld nog slechts als eigenwoningschuld als de schuld voldoet aan de aflossingseis.10 Deze aflossingseis houdt in dat de schuld
contractueel in maximaal 360 maanden volgens een ten minste annuïtair aflossingsschema moet worden afgelost. Dit betreft de minimale aflossing. Het staat de belastingplichtige vrij om sneller af te lossen.
De aflossingseis is nader ingevuld in artikel 3.119c Wet IB. Aan de aflossingseis wordt voldaan als een tot de eigenwoningschuld behorende schuld op het toetsmoment niet meer bedraagt dan het bedrag volgens de formule in artikel 3.119c.11 Uit deze definitie blijkt dat de aflossingseis per schuld afzonderlijk moet worden toegepast. Hierdoor bestaat geen
volledige keuzevrijheid bij het aflossen van een eigenwoningschuld die uit meerdere schulden bestaat. Dit nadeel laat zich het beste toelichten aan de hand van een voorbeeld.
Voorbeeld
Stel dat de eigenwoningschuld bestaat uit een schuld van € 50.000 met een rentepercentage van 6 en een schuld van € 150.000 met een rentepercentage van 4. In deze situatie is het vanwege het renteverschil voordelig om eerst af te lossen op de schuld van € 50.000. Die aflossing mag echter niet ten koste gaan van de aflossing op de schuld van € 150.000. Als
9 Kamerstukken I 2012/13, 33 405, nr. E, pag. 2-3.
10 Voor op 31 december 2012 bestaande eigenwoningschulden is in hoofdstuk 10bis Wet IB voorzien in overgangsrecht.
11 De Belastingdienst heeft op zijn website ook een rekenhulp voor de aflossingseis.
op de schuld van € 150.000 te weinig wordt afgelost, dan behoort in beginsel de hele schuld van € 150.000 niet langer tot de eigenwoningschuld.
Voorts blijkt uit de definitie dat aan de aflossingseis moeten worden voldaan op het toetsmoment. Dit toetsmoment ligt jaarlijks op 31 december. Daarnaast moet de
eigenwoningschuld op grond van artikel 3.119c zevende lid Wet IB aan de aflossingseis worden getoetst op het moment van vervreemding van de eigen woning, op het moment van een rentewijziging en op het laatste moment waarop de eigenwoningschuld bestaat
(bijvoorbeeld bij oversluiten). Als te weinig is afgelost, wordt in beginsel de gehele schuld niet langer aangemerkt als eigenwoningschuld.
3.2.1. De aflossingseis bij het aangaan van een nieuwe lening
Gaat de belastingplichtige een nieuwe eigenwoningschuld aan, dan wordt de aflossingseis berekend op basis van artikel 3.119c eerste lid Wet IB. Voor nieuwe eigenwoningschulden sluit de aflossingseis aan bij de maximale looptijd van 360 maanden, ook als contractueel een kortere looptijd wordt overeengekomen. Dat betekent dat een lening met een looptijd van 20 jaar mag worden afgelost volgens een aflossingsschema dat aansluit bij een looptijd van 360 maanden. Daarmee wordt voorkomen dat degene die een eigenwoningschuld aangaat met een looptijd korter dan 360 maanden, de schuld gedurende de looptijd in een sneller tempo tot nihil moet aflossen. Gevolg is wel dat na 20 jaar nog een deel van de hoofdsom resteert. Deze invulling van de aflossingseis lijkt in strijd te zijn met de voorwaarde van artikel 3.119a eerste lid onderdeel b Wet IB, op basis waarvan de eigenwoningschuld contractueel gedurende de looptijd volledig moet worden afgelost. Het is immers niet mogelijk om een lening met een looptijd van 20 jaar volledig af te lossen volgens een annuïtair aflossingsschema dat aansluit bij een looptijd van 30 jaar. Wellicht kan in die situatie worden volstaan met de contractuele bepaling dat het restant van de hoofdsom na 20 jaar geheel opeisbaar is. De lening moet dan aan het einde van de looptijd alsnog volledig worden afgelost, waardoor voldaan wordt aan de voorwaarde van volledige aflossing.12 Uiteraard kan contractueel ook gewoon worden overeengekomen dat de eigenwoningschuld in (bijvoorbeeld) 20 jaar geheel wordt afgelost.
Het annuïtair aflossingsschema vangt in beginsel aan op de dag waarop de
leningsovereenkomst wordt gesloten. Wordt de schuld aangegaan in de loop van een maand, dan begint het aflossingsschema pas te lopen op de eerste dag van de volgende
12 De belastingplichtige heeft vervolgens de mogelijkheid om voor dit restant een nieuwe lening aan te gaan (oversluiten) die gedurende de resterende maximale looptijd van 10 jaar voldoet aan de aflossingseis van artikel 3.119c lid 3 Wet IB.
maand. In de tussenliggende periode kwalificeert de schuld al wel als eigenwoningschuld,13 zodat de verschuldigde rente over deze periode aftrekbaar is, maar deze periode telt niet mee voor de maximale looptijd van 360 maanden.14 Vervolgens wordt jaarlijks op 31 december getoetst of de schuld voldoet aan de aflossingseis.
Onder het aangaan van een nieuwe eigenwoningschuld valt ook het kwalificeren van een bestaande schuld als eigenwoningschuld (artikel 3.119c, lid 8 Wet IB). Deze bepaling is met terugwerkende kracht naar 1 januari 2013 ingevoerd bij de Fiscale verzamelwet 2014, met als doel om de aflossingseis te verduidelijken. Deze verduidelijking heeft betrekking op de situatie dat een schuld bestaat die niet (meer) kwalificeert als eigenwoningschuld en dat op een later moment wel (weer) doet. Dat kan bijvoorbeeld het geval zijn als over een
kalenderjaar niet aan de informatieverplichting (artikel 3.119g Wet IB) wordt voldaan, maar het kalenderjaar daarna weer wel. Ook kan het voorkomen dat een schuld oorspronkelijk is aangegaan in verband met een tweede woning die tot box 3 behoort en die woning (na verkoop van de huidige eigen woning) bewoond gaat worden als hoofdverblijf, waardoor deze vanaf dat moment kwalificeert als eigen woning.
3.2.2. De aflossingseis bij een wijziging van de rentevoet
Het annuïtaire aflossingsschema is mede afhankelijk van de hoogte van de rente. Artikel 3.119c Wet IB verbindt daarom gevolgen aan de wijziging van de rente van de
eigenwoningschuld. Allereerst wordt het moment waarop de rentevoet wijzigt, aangemerkt als een toetsmoment waarop moet zijn voldaan aan de aflossingseis. Op basis van het tot dan toe geldende aflossingsschema wordt dan de maximale eigenwoningschuld bepaald. Is sprake van een aflossingsachterstand, dan behoort het bedrag van de achterstand vanaf dat moment niet langer tot de eigenwoningschuld.15 Dat is alleen anders, als sprake is van betalingsproblemen in de zin van artikel 3.119e lid 3 Wet IB (zie paragraaf 3.3) en de woning is vervreemd uiterlijk in het vierde jaar volgend op het kalenderjaar waarin de
aflos-singsachterstand is ontstaan. Vervolgens wordt op basis van artikel 3.119c tweede lid Wet IB een nieuw aflossingsschema vastgesteld dat uitgaat van de nieuwe rentevoet, de resterende maximale looptijd en de resterende maximale eigenwoningschuld.
Voor schulden met een variabele rente moet dus bij iedere rentewijziging worden bepaald wat de maximale eigenwoningschuld is en vervolgens een nieuw aflossingsschema worden
13 Kamerstukken Il 2011/12, 33 405, nr. 3, pag. 29 (MvT).
14 Artikel 3.119a lid 1 onderdeel b juncto artikel 3.119c lid 1 en artikel 3.119a lid 7 Wet IB.
15 Artikel 3.119e lid 5 Wet IB.
vastgesteld. Een lening tegen een variabele rente gaat daardoor onder het nieuwe recht gepaard met hogere uitvoeringslasten.
3.2.3. De aflossingseis bij het oversluiten van een lening
Wordt een tot de eigenwoningschuld behorende schuld overgesloten‚ dan schuift het resterende deel van de maximale looptijd door van de oude schuld naar de nieuwe schuld.
Op basis van artikel 3.119c derde lid Wet IB wordt voor de aflossingseis van de nieuwe schuld uitgegaan van de nog resterende maximale looptijd en de resterende
eigenwoningschuld direct voorafgaand aan het moment van oversluiten. Deze bepaling is ook van toepassing als de eigenwoningschuld niet direct wordt overgesloten, maar pas na verloop van tijd weer een nieuwe eigenwoningschuld wordt aangegaan (paragraaf 3.4).
Voorts bevat artikel 3.119c Wet IB een bepaling die regelt hoe de aflossingseis bij het oversluiten van een lening moet worden berekend als de oude eigenwoningschuld uit meerdere schulden met een verschillende looptijd bestaat. Voor die gevallen bepaalt het vijfde lid dat eerst de schuld met de kortste resterende looptijd in aanmerking moet worden genomen. Daarna worden de schulden in aanmerking genomen met een langere resterende looptijd.
Is de eigenwoningschuld na toepassing van de bijleenregeling hoger dan de oude schuld, dan gaat voor het bedrag van de verhoging een nieuwe aflossingstermijn lopen van
(maximaal) 360 maanden.16 Deze regeling wijkt enigszins af van de oude dertigjaarstermijn.
Onder de oude dertigjaarstermijn ving slechts een nieuwe termijn aan, indien en voor zover de verhoging van de eigenwoningschuld het bedrag van de oorspronkelijke hoofdsom(men) overtrof.17
3.2.4. Samenloop tussen de aflossingseis en het overgangsrecht
Er vindt samenloop plaats tussen de aflossingseis en het overgangsrecht in de situatie waarin de maximale looptijd van de eigenwoningschuld wordt beperkt, doordat de
belastingplichtige onder het oude recht of het overgangsrecht een periode van renteaftrek heeft genoten. Heeft een belastingplichtige onder het oude recht of onder het
overgangsrecht bijvoorbeeld al tien jaar renteaftrek genoten, dan heeft hij onder het nieuwe recht nog maximaal twintig jaar renteaftrek.18 Zonder nadere regelgeving zou de
aflossingseis voor de nieuwe eigenwoningschuld op basis van artikel 3.119c derde lid Wet IB
16 Artikel 3.119c lid 6 Wet IB.
17 Artikel 3.120 lid 2 Wet IB (tekst 2012).
18 Artikel 3.119a lid 7 Wet IB.
moeten worden gebaseerd op de nog resterende maximale looptijd van twintig jaar. De nieuwe eigenwoningschuld zou dan sneller moeten worden afgelost dan de
eigenwoningschuld die vanaf het begin onder het nieuwe recht zou zijn afgesloten. De belastingplichtige zou daardoor met hogere maandlasten wordt geconfronteerd. De wetgever acht deze gevolgen ongewenst. Daarom is in artikel 3.119c vierde lid Wet IB geregeld dat de aflossingseis in deze situatie niet hoeft aan te sluiten bij de nog resterende looptijd, maar mag aansluiten bij de maximale looptijd van 360 maanden. Dat betekent dat de schuld aan het einde van de overeengekomen looptijd waarschijnlijk niet volledig is afgelost. Onduidelijk is of deze invulling van de aflossingseis wel strookt met de voorwaarde van artikel 3.119a eerste lid letter b Wet IB, dat de schuld gedurende de looptijd volledig moet worden afgelost (paragraaf 3.2.1). In de parlementaire toelichting is daaraan geen aandacht besteed.
Volgens de staatssecretaris gaat de resterende schuld na het verstrijken van de maximale periode van renteaftrek geheel over naar box 3.19