Conclusies waarin een minimumstandaard is opgenomen

5.3.2.1 Country by Country reporting (CbCR)

Country by Country reporting (hierna: CbCR) bewerkstelligt meer transparantie bij belastingplichtigen en zodoende meer informatie bij belastingautoriteiten.

In het Actieplan uit 2013 van de OECD is ten aanzien van CbCR het volgende te lezen:111

‘’Develop rules regarding transfer pricing documentation to enhance

transparency for tax administration, taking into consideration the compliance costs for business. The rules to be developed will include a requirement that MNE’s provide all relevant governments with needed information on their global allocation of the income, economic activity and taxes paid among countries according to a common template.’’

Om hieraan te voldoen is een drieledige gestandaardiseerde benadering voor

verrekenprijsdocumentatie gezocht. De opgenomen minimumstandaard bepaalt dat er door de belastingplichtige een drietal documenten zal moeten worden opgesteld; een Country By Country report, een master file en een local file.

In het Country by Country report zullen gegevens moeten worden opgenomen betreffende de fiscale winstverdeling en de betaalde belasting. Daarnaast moet het rapport informatie bevatten over de allocatie van de economische activiteiten die door de groep worden verricht. Het hoofdkantoor van de multinationale onderneming stuurt dit document naar de belastingautoriteit in het land van vestiging, alwaar deze belastingautoriteit vervolgens wordt geacht dit document door te sturen naar de landen waar deze onderneming actief is.

De master file bevat het transfer pricing beleid voor de gehele groep, de local file bevat de intragroep transacties van de lokale vestiging. Deze documenten zullen direct door de ondernemingen aan de lokale belastingautoriteit moeten worden overlegd.112

Het opstellen van deze documenten legt een hoge druk op de compliance van ondernemingen. Om deze druk te matigen heeft de OECD voorbeelddocumenten opgesteld. Op elk niveau zullen ondernemingen dezelfde documenten invullen, hetgeen de efficiëntie van het documenteren verhoogt.

Er wordt verwacht dat voornamelijk door CbCR de ‘compliance burden’ verhoogd zal worden en wordt dan ook expliciet genoemd als het gaat om de verhoging van de compliance kosten van ondernemingen. ¹¹³

112 OECD (2015), Executive Summaries 2015 Final Reports, p. 38

113 Deloitte (2015), OECD’s Base Erosion and Profit Shifting (BEPS) initiative, summary results of second annual multinational survey

5.3.2.2 Tegengaan van schadelijke belastingpraktijken

Het tegengaan van schadelijke belastingpraktijken is een breed begrip en het omvat het oneigenlijk gebruik van preferentiële regimes en het gebrek aan transparantie daaromtrent.¹¹⁴ De OECD heeft in 2014 een forum gecreëerd dat zich bezig zal houden met deze vraagstukken; het Forum on Harmful Tax Practices (hierna: FHTP). Preferentiële regimes worden in het leven geroepen om bepaald gedrag te stimuleren, zoals bijvoorbeeld het doen van innovaties of duurzaam ondernemen. Om in

aanmerking te komen voor een preferentieel regime moeten ondernemingen aan een bepaalde mate van substance voldoen. De bij het BEPS Actieplan betrokken landen zijn overeengekomen dat de regels met betrekking tot deze substance aangescherpt moeten worden en zijn tot de conclusie gekomen dat de nexus-benadering hiervoor het meest geschikt is. De nexus-benadering heeft tot gevolg dat opbrengsten die gegenereerd worden uit bijvoorbeeld intellectueel eigendom alleen onder het preferentiële regime mogen vallen, voor zover de onderneming ook daadwerkelijk R&D kosten voor dat intellectueel eigendom voor zijn rekening heeft genomen. Dit systeem bouwt voort op het idee van dat R&D activiteiten moet worden gestimuleerd en dat dan ook de voordelen die horen bij het preferentiële regime alleen bij de belastingplichtigen terechtkomen die ook daadwerkelijk deel hebben genomen en kosten hebben gemaakt aan deze activiteiten.

Door deze strengere benadering die de vorm heeft van een minimumstandaard zullen ondernemingen meer en beter moeten kunnen aantonen dat de gespendeerde kosten ook daadwerkelijk voor de bedoelde activiteiten zijn gebruikt. Daarnaast is er op het gebied van transparantie overeenstemming bereikt omtrent een minimumstandaard over het spontaan uitwisselen van rulings¹¹⁵ alsmede over een minimumstandaard in de vorm van een kader voor verschillende soorten rulings.¹¹⁶

114 OECD (2015), Countering Harmful Tax Practices More Effectively, Taking into Account Transparency and Substance, Action 5

115 Dit zijn vooraf gemaakte afspraken met de Belastingdienst over de fiscale behandeling van een bepaald object

5.3.2.3 Verdragsmisbruik

De OECD omschrijft het misbruik van belastingverdragen als één van de belangrijkste zorgen.¹¹⁷ Belastingverdragen zijn in eerste instantie in het leven geroepen om dubbele belasting tegen te gaan. De OECD neemt steeds meer

oneigenlijk gebruik van belastingverdragen waar.¹¹⁸ Blijkens berichtgeving¹¹⁹ van de OECD is een steeds meer voorkomende praktijk het betrekken van een derde land bij een transactie om zo volledig kunstmatig het directe (ontbrekende) verdrag tussen de twee staten te vermijden en gebruik te maken van de verdragen die het land met het derde land heeft. Om dit tegen te gaan beveelt de OECD een minimumstandaard aan die moet worden opgenomen in belastingverdragen en bestaat uit de volgende punten: 120

• in de preambule en considerans moet helder worden aangegeven dat een verdrag mede ten doel heeft het voorkomen van belastingen;

• belastingverdragen moeten een LoB-artikel¹²¹ bevatten die alleen geclaimd mag worden door inwoners die voldoende binding met die staat hebben; • belastingverdragen moeten een principal-purpose test¹²² bevatten (een

antimisbruikbepaling).

De minimumstandaard kan op meerdere manieren worden ingevuld. Alle voorgaande bepalingen kunnen worden opgenomen; staten kunnen er ook voor kiezen om het voorstel met betrekking tot de preambule en considerans in combinatie met de PPT, en/of het voorstel met betrekking tot de preambule en considerans in combinatie met mechanismen die zien op doorstroomfinancieringsstructuren op te nemen in hun belastingverdragen.

De PPT zal worden uitgevoerd door een buitenlandse belastingdienst. Dit kan tot gevolg hebben dat pas jaren later duidelijkheid over de betreffende transactie ontstaat, hetgeen veel onzekerheid voor de belastingplichtige met zich brengt.

117 OECD (2015), Executive Summaries 2015 Final Reports, p. 21 118  V-N 2015/56.4 p.14  

119  OECD (2015), Executive Summaries 2015 Final Reports,   120 Idem

121 LoB staat voor limitation on benefits en zorgt volgens Burgers et al. (2011) Achtste druk, p. 24 voor het inperken van verdragsgerechtigdheid tot reële situaties

122 Met een principal purpose test wordt onderzocht wat de primaire redenen zijn om een bepaalde structuur te gebruiken  

Een LoB bepaling geeft vooraf duidelijkheid aan de belastingplichtige over het recht op verdragsvoordelen en zorgt dus voor meer zekerheid vooraf. Een nadeel aan de LoB bepaling is het niet kunnen voorzien in alle situaties en ontwikkelingen. Zo kan de situatie ontstaan dat verdragsvoordelen worden geclaimd, terwijl andere staten dit als een misbruiksituatie zullen beschouwen.

Een LoB bepaling ziet vooral op het aanpassen van verdragen en is meer macro-economisch dan micro-macro-economisch van aard, hetgeen tot gevolg heeft dat dit hoofdzakelijk additionele administratieve lasten met zich brengt voor

belastingautoriteiten en verdragsluitende instanties. Ondernemingen zullen daarnaast vaker geconfronteerd worden met deze bepalingen, waardoor ze meer verantwoording moeten afleggen voor de gemaakte keuzes.

5.3.2.4 Geschillenbeslechting

In het rapport: ‘’Making Dispute Resolution Mechanisms More Effective, Action 14’’ is een minimumstandaard opgenomen voor een efficiënte en effectieve oplossing van geschillenbeslechting door middel van een onderlinge overlegprocedure. De

minimumstandaarden die zijn opgenomen in dit rapport proberen de al vele jaren in verdragen opgenomen onderlinge overlegprocedure (hierna M.A.P.)¹²³ te versterken. De minimumstandaard bestaat uit de volgende punten:

-­‐ Verdragsverplichtingen in relatie tot de MAP moeten volledig zijn

geïmplementeerd en deze procedures moeten zo snel mogelijk zijn opgelost -­‐ Administratieve processen die de voorkoming van verdragsgeschillen

bevorderen moeten zijn geïmplementeerd.

-­‐ Belastingplichtigen moeten toegang tot de MAP hebben wanneer dit nodig is. Bij implementatie van deze minimumstandaard zullen landen hun regelgeving

omtrent geschillenbeslechting strenger moeten opleggen. Doordat deze minimumstandaard vooral gericht is op het versterken van het

geschilbeslechtingsproces heeft dit niet direct gevolgen voor de compliance kosten van ondernemingen. De intentie van de Europese Commissie is het met behulp van deze minimumstandaard efficiënter, effectiever en sneller inrichten van het proces van geschillenbeslechting.