Componenten voorziening verzekeringsplichtigen

De voorziening verzekeringsplichtigen is in wezen opgebouwd uit drie onderdelen, welke hieronder separaat worden besproken104.

1. Premievoorziening

Schadepremies worden vooruit ontvangen waardoor een deel van de in een jaar ontvangen premies betrekking heeft op een periode die ligt na de balansdatum. De premievoorziening wordt gepassiveerd, overeenkomstig het realisatiebeginsel. De premiereserve wordt op tijdsevenredige basis berekend105.

2. Voorziening voor lopende risico’s van het schadebedrijf

Deze voorziening omvat schaden en kosten uit lopende schadeverzekeringscontracten die na afloop van het boekjaar ontstaan en niet gedekt worden door de premievoorziening, tezamen met de in het volgende boekjaar of boekjaren te ontvangen premies. Voor fiscale doeleinden worden vraagtekens gezet bij deze voorziening. Een voorziening wordt voor fiscale doeleinden gevormd middels de criteria van het baksteenarrest106: de toekomstige uitgaven vinden hun oorsprong in de

feiten en omstandigheden, die zich in de periode voorgaande aan de balansdatum hebben

104 De informatie die is opgenomen in deze paragraaf ziet voornamelijk het NDFR – Deel Vennootschapsbelasting – Wet VPB 1969 – 29 Besluit reserve verzekeraars, S.F.M. Niekel.

105 HR 15 oktober 1980, nr. 19.707, BNB 1981/85. 106 HR 26 augustus 1998, nr. 33.417, BNB 1998/409.

39 voorgedaan. Daarnaast worden zij aan die periode toegerekend en omvatten een redelijke mate van zekerheid dat de kosten zich voordoen. De toekomstige uitgaven resulteren direct uit het in het verleden afgesloten verzekeringscontract, waardoor aan de eerste twee voorwaarden is voldaan. Het risico-element van een verzekeringscontract bemoeilijkt het redelijke

zekerheidscriteria.

3. Schadevoorziening

De schadevoorziening valt uiteen in twee elementen:

a. De uitkeringsverplichtingen van reeds aangemelde, nog niet afgewikkelde schaden.

b. De geschatte uitkeringen die op grond van ervaringsregels voortvloeien uit reeds opgetreden, nog niet aangemelde schadegevallen (‘incurred but not reported’).

De onder a genoemde schade bevat meer een schuld dan een voorziening. De onder b genoemde schade wordt fiscaal erkend indien de voorziening is onderbouwd met ervaringscijfers107. Een

schadeveroorzakende gebeurtenis resulteert in uitkeringen in toekomstige jaren. Deze uitkeringen zijn langlopende verplichtingen waarvan de contante waarde ingevolge goed koopmansgebruik op marktrente wordt gewaardeerd108. Dat impliceert dat de uitkeringen, die de verzekeraar naar

verwachting in de toekomst voldoet, contant worden gemaakt tegen de marktrente109 en dat

zodanig de kosten worden bepaald. De te hanteren rentevoet is gelijk aan de geldende marktrente voor langlopende leningen ten tijde van het aangaan van de verplichtingen of de lagere

marktrente op de balansdatum. De berekende waarde is een kostenpost in het jaar waarin de schade is ontstaan. Een langlopende verplichting verschilt van een rentedragende schuld. Een verplichting wordt tegen marktwaarde gewaardeerd als de rente slechts een functie heeft voor het bepalen van de uiteindelijke omvang van de verplichting110.

4.2.1 Artikel 3.26 wet IB 2001

Dit artikel bepaalt dat kosten en lasten die verband houden met toekomstige loon- en

prijswijzigingen voor de fiscale winstberekening pas in aanmerking worden genomen in het jaar waarin deze wijzigingen daadwerkelijk optreden. Dit beïnvloedt de winstneming voor de

107 NDFR – Deel Vennootschapsbelasting – Wet VPB 1969 – 29 Besluit reserve verzekeraars, S.F.M. Niekel, 27 oktober 2017. 108 HR 28 juni 2000, nr. 34 169, BNB 2000/275, HR 25 juli 2000, nr. 34 742, BNB 2001/2 en Besluit vaststelling marktrente. 109 Bij aanvang geldt de marktrente van de desbetreffende maand en de 11 voorafgaande maanden.

40 voorziening verzekeringsplichtigen. De schadevoorziening is het enige component dat ziet op het nog niet tot de winst rekenen van reeds ontvangen premies, waardoor deze voorziening door artikel 3.26 wet IB wordt geraakt. Fiscaal mag bij de berekening van de schadevoorziening geen rekening worden gehouden met toekomstige prijsontwikkeling en kosteninflatie, behalve voor schadeverzekeraars die de gezondheid van natuurlijke personen verzekeren.

4.2.2 Administratiekosten

Het aanbieden van verzekeringscontracten brengt – naast schadevergoedingskosten –

administratieve kosten mee111. De kostenopslagen nemen administratieve kosten op in de premie.

Deze kostenopslagen zijn het verschil tussen de bruto-premie en netto-premie. De kostenopslagen omvatten:

➢ Acquisitiekosten – een vast percentage van het verzekerde bedrag, direct bij het afsluiten van de overeenkomst.

➢ Administratiekosten – een vast percentage van het verzekerde bedrag, tijdens de gehele duur van de verzekering.

➢ Incassokosten – een vast percentage van de bruto-premies, tegelijkertijd met de premiebetaling.

➢ Excassokosten – een vast percentage van de uitkeringen, tegelijkertijd met de uitkeringen. De voorziening verzekeringsverplichtingen wordt gewaardeerd op de premies exclusief

kostenopslagen (voor de acquisitiekosten, en excasso- en administratiekosten die na het einde van de premiebetaling doorlopen). De netto-methode houdt in dat de kostenopslagen in de nog te ontvangen premies worden geëlimineerd, terwijl anderzijds voor toekomstige kosten geen

reservering plaatsvindt. Hierdoor worden de acquisitie- en doorlopende administratiekosten direct ten laste van de winst gebracht. De in de premies begrepen kostenopslagen vervallen – in lijn met goed koopmansgebruik – hierbij direct bij het einde van de verzekeringsovereenkomst. Een voorbeeld van doorlopende kosten – bij een arbeidsongeschiktheidsverzekering worden

voornamelijk polissen afgewikkeld en dus kosten gemaakt in de premievrije periode, in de vorm van arbeidsongeschiktheidsuitkeringen.

111 De inhoud van deze paragraaf is voornamelijk gebaseerd op het artikel van Mr. M.F. Nouwen en mr. J.H.J. Borsboom, Verzekeraars mogen een administratiekostenreserve blijven vormen, Het Verzekerings-Archief, 1-2012.

41 De acquisitiekosten voor schadeverzekeraars komen direct ten laste van de winst. Voor

levensverzekeraars bevat het BWRV een bepaling voor de actering van acquisitiekosten. Langlopende schadeverzekeringscontracten vallen niet onder het BWRV, waardoor de

acquisitiekosten direct ten laste van de winst gebracht. Mijn inziens contrasteert dit principe voor langlopende schadeverzekeringscontracten, met de vereisten van goed koopmansgebruik en verzekeraars in het algemeen, waarbij lasten zo veel mogelijk aan het jaar van prestatie worden toegerekend.

Goed koopmansgebruik vormt een passiefpost voor toekomstige administratiekosten tijdens de premievrije periode112 – de administratiekostenreserve. De administratiekostenreserve valt onder

de voorziening verzekeringsplichtigen, waarbij dezelfde eisen worden gesteld aan de bepaalbaarheid van de toekomstige kosten of de redelijke kans dat de kosten zich in

werkelijkheid voordoen als bij het Baksteen-arrest. Het behoorlijk aanwijsbaarheid criterium wordt ingevuld met het ‘aannemelijk maken van’ doordat de verzekeraar ieder jaar een redelijke schatting van die kosten maakt113 middels het equivalentiebeginsel114. De passiefpost maakt geen

onderscheid tussen welk gedeelte van het voorgaande jaar is vrijgevallen en welk deel toegevoegd.

De kosten worden niet per polis geadministreerd. Het voldoende bepaalbaarheidscriterium wordt hiermee door de HR minder strikt ingevuld dan door het Hof Amsterdam en A-G Wattel in deze procedure werd gedaan115. De omvang van de administratiekostenvoorziening is door de HR niet

besproken omdat dat aspect niet in geschil was116. De administratiekostenvoorziening baseert haar

omvang op een betrouwbare en verifieerbare manier117_{, zodat aan het ‘aannemelijk maken van’}

criteria wordt voldaan.