Certified taxable person en het definitieve btw-systeem

Eerder werd al duidelijk dat gecertificeerde belastingplichtigen in het definitieve btw-systeem gebruik kunnen maken van een uitzondering op de algemene regel met betrekking tot grensoverschrijdende leveringen. De term certified taxable person houdt in dat belastingplichtigen door de gecertificeerde status als betrouwbaar worden aangemerkt¹⁴⁵. Indien deze status is verkregen door de belastingplichtige, wordt het mogelijk om bepaalde vereenvoudigingsregels toe te passen. Dit ziet onder andere op afroepregelingen voor goederen op voorraad, ketentransacties en het bewijs van vervoer of verzending van goederen naar een andere lidstaat. Zoals duidelijk mag zijn, gaat het hierbij voornamelijk over fraudegevoelige handelingen. Met betrekking tot de carrouselfraude is de vereenvoudiging van het bewijs van vervoer of verzending van goederen naar een andere lidstaat interessant. Met een gecertificeerde status zou er per definitie sprake moeten zijn van een betrouwbare

143 Europese Commissie, ‘Follow-up van het actieplan betreffende de btw: Naar een gemeenschappelijke btw-ruimte in de EU – Tijd om in actie te komen’, COM(2017) 566 definitief, par.

3.2.

144 Europese Commissie, ‘Follow-up van het actieplan betreffende de btw: Naar een gemeenschappelijke btw-ruimte in de EU – Tijd om in actie te komen’, COM(2017) 566 definitief, par.

3.3.

145Europese Commissie, ‘Verordening van de Raad tot wijziging van Verordening (EU) n. 904/2010 wat betreft de gecertificeerd belastingplichtige’, COM(2017) 567 definitief.

39

belastingplichtige, waardoor er volgens de Europese Commissie geen sprake zou mogen zijn van frauduleus handelen¹⁴⁶. Of dit in de praktijk ook zo zal gaan verlopen is de vraag.

Echter kunnen niet alle belastingplichtigen gebruik maken van de gecertificeerde status. In het voorstel van de Europese Commissie worden enkele eisen gesteld om gebruik te kunnen maken van de uitzonderingsregeling. Om aangemerkt te worden als een certified taxable person moet er voldaan worden aan drie voorwaarden¹⁴⁷.

1. De belastingplichtige mag niet betrokken zijn geweest bij ernstige of herhaaldelijke overtredingen van de belastingwetgeving of douanewetgeving. Ook mag de belastingplichtige niet geregistreerd staan omtrent strafbare feiten in verband met economische activiteiten;

2. Er moet sprake zijn van een hoog niveau van controle van de activiteiten die de belastingplichtige onderneemt. Daarnaast moet ook de goederenstroom goed in beeld kunnen worden gebracht, bijvoorbeeld door vervoersbescheiden. Het gebruikte systeem moet passende belastingcontroles mogelijk maken door toepassing van een betrouwbaar of gecertificeerd audittraject;

3. Tot slot moet er sprake zijn van een duidelijk bewijs van de financiële solvabiliteit van de belastingplichtige. Dit kan worden aangetoond door een goede financiële situatie of garanties die geboden worden aan de belastingplichtige door verzekeringen of betrouwbare derde partijen.

Echter moet hierbij nog wel een kanttekening gemaakt worden. Ondernemers die geen periodieke btw-aangiften doen en geen btw betalen, komen niet in aanmerking voor de CTP-status¹⁴⁸. Dit kan voorkomen bij landbouwers die de landbouwregeling toepassen, ondernemers die vrijgestelde prestaties verrichten en waarbij geen recht op aftrek bestaat, ondernemers die de kleine-ondernemersregeling toepassen en particulieren die incidenteel als ondernemer voor de btw worden aangemerkt bij de intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel.

146Europese Commissie, ‘Verordening van de Raad tot wijziging van Verordening (EU) n. 904/2010 wat betreft de gecertificeerd belastingplichtige’, COM(2017) 567 definitief.

147M.M.W.D. Merkx e.a., ‘Definitive VAT Regime: Stairway to Heaven or Highway to Hell?’, EC Tax Review 2018/2.

148M.M.W.D. Merkx, ‘De Certified Taxable Person: vereenvoudiging als reactie op vertrouwen’, MBB 2017/12-3.

40

De CTP-status die door het ene lidstaat toegekend wordt, moet ook in de andere Europese lidstaten erkend worden¹⁴⁹. Stel Nederland kent aan een ondernemer de CTP-status toe, dan kan deze ondernemer in alle Europese lidstaten handelen als een certified taxable person. Het is overigens niet mogelijk om zomaar een lidstaat uit te kiezen waar je als ondernemer je CTP-status aan wil vragen. Hierbij is de hoofdvestiging van de ondernemer vaak bepalend. Indien de hoofdvestiging in lidstaat A gevestigd is, dan dient de ondernemer in lidstaat A de aanvraag te doen. In een situatie waarbij een ondernemer zijn hoofdvestiging buiten de Europese Unie heeft gevestigd, maar daarnaast wel één of meer vaste inrichtingen binnen de Europese Unie heeft, kan de ondernemer alleen de CTP-status aanvragen in de lidstaat waarin de vaste inrichting gevestigd is die de hoofdboekhouding binnen de Europese Unie verzorgt. Indien een ondernemer helemaal niet gevestigd is binnen de Europese Unie, dan kan er voor deze ondernemer geen CTP-status aangevraagd worden. Tot slot kunnen ondernemers die voor douanedoeleinden beschikken over de status Authorised Economic Operator (AEO) op aanvraag ook de CTP-status verkrijgen. Hierbij is het niet nodig om aan de voorwaarden getoetst te worden, omdat de voorwaarden van Authorised Economic Operator grotendeels overeenkomen met de voorwaarden voor een certified taxable person¹⁵⁰.

Per 1 januari 2019 gelden er drie vereenvoudigingen voor ondernemers die als certified taxable person worden aangemerkt¹⁵¹. De eerste vereenvoudiging ziet op situaties waarbij sprake is van de zogenoemde ‘call-offstock’. Hierbij brengt een leverancier een voorraad over van de ene EU-lidstaat naar een andere EU-lidstaat. De achterliggende gedachte is om de aangehouden voorraad in de andere lidstaat te kunnen leveren aan een bekende koper. De macht om als eigenaar over het goed te beschikken gaat pas over op het moment dat het goed uit de voorraad wordt onttrokken. De leverancier moet zich registreren in de andere EU-lidstaat, omdat er sprake is van een overbrenging van eigen goederen¹⁵². Hierbij gaat het om een intracommunautaire verwerving bij aankomst van het goed en een binnenlandse levering als het goed wordt onttrokken uit de aangehouden voorraad. Door gebruik te maken van de vereenvoudiging, die geldt voor ondernemers met een CTP-status, hoeft de leverancier geen overbrenging van eigen goederen naar een andere lidstaat meer aan te geven. Dit heeft tot gevolg dat de leverancier op het tijdstip van onttrekking van het goed uit de aangehouden voorraad een intracommunautaire levering aangeeft in de eigen lidstaat tegen het nultarief. De

149 M.M.W.D. Merkx, ‘De Certified Taxable Person: vereenvoudiging als reactie op vertrouwen’, MBB 2017/12-3.

150 M.M.W.D. Merkx, ‘De Certified Taxable Person: vereenvoudiging als reactie op vertrouwen’, MBB 2017/12-3.

151 M.M.W.D. Merkx, ‘De Certified Taxable Person: vereenvoudiging als reactie op vertrouwen’, MBB 2017/12-3.

152 Artikel 3a Wet OB.

41

koper dient een intracommunautaire verwerving aan te geven in zijn lidstaat. Hierdoor is registratie in de lidstaat van de koper niet meer nodig. Echter is hierbij wel een extra voorwaarde van toepassing, want ook de koper dient een CTP-status te hebben verkregen¹⁵³. Daarnaast worden er ook eisen gesteld aan de administratie van de leverancier en de koper.

De tweede vereenvoudiging ziet op ABC-transacties. Bij dit type transacties kunnen de partijen gevestigd zijn in verschillende landen. Bij een ABC-transactie worden de goederen direct van partij A naar de laatste partij overgebracht, waarbij wordt geacht dat het goed door alle partijen wordt geleverd¹⁵⁴. Het eenmaal afleveren van een goed kan zorgen voor meerdere leveringen voor de btw, oftewel een keten¹⁵⁵. Indien het goed hierbij wordt overgebracht naar een andere lidstaat, dan kan er slechts één transactie aangemerkt worden als de intracommunautaire levering en één transactie als intracommunautaire verwerving. Hierbij zijn de transacties die plaatsvinden voorafgaand aan de intracommunautaire prestatie belast in het land van vertrek en de transacties na de intracommunautaire prestatie zijn belasting in het land van aankomst¹⁵⁶. Hiervoor heeft het Hof van Justitie enkele stelregels geformuleerd¹⁵⁷, welke zijn uitgewerkt in paragraaf 2.5 van dit onderzoek. In deze stelregels komt onder andere naar voren dat het moment waarop de beschikkingsmacht is overgegaan van belang is voor de vraag binnen welke schakel de intracommunautaire prestatie plaatsvindt. De Hoge Raad oordeelt dat de wetenschap van partij A hierbij van groot belang is¹⁵⁸. Als partij A en partij B als certified taxable person worden aangemerkt en partij B de goederen vervoert, dan is er een vereenvoudiging van toepassing. Hierbij moet partij B aan partij A vermelden naar welke EU-lidstaat de goederen gaan en daarnaast moet partij B handelen onder een btw-identificatienummer van een andere lidstaat¹⁵⁹. Vervolgens wordt de transactie tussen partij A en partij B gezien als een intracommunautaire transactie. De transactie tussen partij B en partij C is belast in het land van aankomst. In een situatie waarbij er geen CTP-status is, zal de transactie tussen partij B en partij C aangemerkt worden als intracommunautaire transactie en is de transactie tussen partij A en partij B een binnenlandse levering.

Tot slot is er een derde vereenvoudiging voor ondernemers met een CTP-status. Normaal gesproken moet bij een intracommunautaire prestatie aangetoond worden dat er sprake is van

153 M.M.W.D. Merkx, ‘De Certified Taxable Person: vereenvoudiging als reactie op vertrouwen’, MBB 2017/12-3.

154 Van Hilten en Van Kesteren 2017, par. 6.4.1. en art. 3, lid 4 Wet OB.

155I.M. Duinker en P. de Kock, ‘Intracommunautaire ketentransacties in theorie en praktijk’, BTW-bulletin 2014/51.

156 HvJ EG 6 april 2006, nr. C-245/04 (EMAG).

157 HvJ EG 6 april 2006, nr. C-245/04 (EMAG).

158HR 25 maart 2011, nr. 43.945bis, BNB 2011/145

159 M.M.W.D. Merkx, ‘De Certified Taxable Person: vereenvoudiging als reactie op vertrouwen’, MBB 2017/12-3.

42

een levering aan een andere ondernemer/persoon die verplicht is om een intracommunautaire verwerving aan te geven¹⁶⁰ en waarbij wordt aangetoond dat de goederen worden vervoerd naar een andere EU-lidstaat. Ondernemers die aangemerkt worden als certified taxable person krijgen een vereenvoudiging en kunnen met twee niet-tegenstrijdige bewijsstukken het vervoer aantonen. Hierbij kun je denken aan bewijstukken zoals het contract met de afnemer, een aangifte van de afnemer, documenten die zien op het transport of simpelweg correspondentie tussen de leverancier en de afnemer. Echter als de afnemer het vervoer regelt, dan moet de leverancier hiervan een verklaring hebben en moet de afnemer een certified taxable person zijn¹⁶¹.

In paragraaf 3.2 werd al ingegaan op de verleggingsregel voor een certified taxable person in het definitieve btw-systeem. Als het voorstel van de Europese Commissie wordt aangenomen, dan zal per 1 januari 2022 deze vereenvoudiging ingaan voor ondernemers met een CTP-status. Echter kan tot die tijd alleen gebruik worden gemaakt van de drie vereenvoudigingen die hierboven behandeld zijn.