3 Faciliteiten ANBI’s
4.2 Categorieën van commerciële activiteiten
A-G Moltmaker heeft bij BNB 1986/103 een uitleg gegeven over het effect van commerciële activiteiten op de ANBI- status. Hij onderscheidt hierin drie typen van commerciële
activiteiten:122
- De commerciële activiteiten en de ideële doelstelling staan geheel los van elkaar. De commerciële activiteiten worden slechts bedreven met het oog om winst de behalen, waardoor de ideële doelstelling kan worden gerealiseerd. Een voorbeeld hiervan is een kerkbestuur die tweedehands kleding verkoopt om geld in te zamelen.
- De commerciële activiteiten bevorderd als zodanig de ideële doelstelling, maar zijn daar niet onlosmakelijk mee verbonden. Een voorbeeld hiervan is een organisatie die hulp biedt aan ontwikkelingslanden door verkoop van koffie die afkomstig is uit die ontwikkelingslanden.
- Door de commerciële activiteiten als zodanig wordt de ideële doelstelling verwezenlijkt. Hierbij zijn de commerciële activiteiten en de ideële doelstelling onlosmakelijk met elkaar verbonden. Een voorbeeld hiervan is een opinievorming weekblad. Het doel is het uitgeven van een weekblad, welke als commerciële activiteit wordt aangemerkt. Daarnaast wordt er ook een maatschappelijk belang gediend. In de eerste en tweede categorie behoeven commerciële activiteiten zijn inziens niet in de weg te staan aan de ANBI-status. In de derde categorie vormen de activiteiten wel een
belemmering voor de ANBI-status. Een zaak die onderverdeeld kon worden in onderdeel c betrof het Muziekschriftarrest.123 De inspecteur stelde dat de activiteiten van het Instituut een bedrijfsmatig karakter droegen en daarom een belemmering was voor de ANBI-status. De Hoge Raad oordeelde dat de bedrijfsmatige activiteiten geen belemmering waren, nu de statuten van de stichting een winstoogmerk verbood en de stichting nimmer winst had gemaakt.
In het Scientology-arrest oordeelde de Hoge Raad in 2003 dat met de werkzaamheden geen algemeen belang werd gediend.124 De activiteiten van de Scientologykerk bestonden uit het aanbieden van cursussen en boeken tegen commerciële tarieven, welke niet als algemeen nuttig kwalificeren. Inmiddels lijkt de kerk toch de ANBI-status te krijgen. Het Hof Amsterdam oordeelde dat de auditing en training niet gelijkgesteld kunnen worden met
122 HR 18 december 1985, nr. 22937, BNB 1986/103, LJN AW8133 123 HR 18 december 1985, nr. 22937, BNB 1986/103, LJN AW8133 124 HR 7 november 2003, nr. 38 049, BNB 2004/30
31
cursussen tegen commerciële tarieven.125 Met de inkomsten uit auditing en training worden de normale activiteiten van de kerk gefinancierd, waardoor er geen sprake is van een
commerciële onderneming, zoals in 2003 wel werd gedacht.
4.2.1.Commerciële activiteiten anno 2012
Op grond van art. 1a, tweede lid UR AWR 1994 mag een ANBI ter financiering van haar doelstelling commerciële activiteiten ontplooien, indien de inkomsten (saldo van baten en lasten) gerealiseerd met die activiteiten binnen een redelijke termijn geheel of nagenoeg geheel (90%) ten goede komen aan de doelstelling van de ANBI. Tot 1 januari 2012 mochten instellingen slechts in zeer beperkte mate commerciële activiteiten ontplooien. Een teveel aan commerciële activiteiten leidde er namelijk toe dat de ANBI-status werd ingetrokken, omdat er sprake zou zijn van een winstoogmerk.
‘Het aanscherpen van de voorwaarde heeft uitdrukkelijk niet tot doel instellingen die commerciële activiteiten verrichten van de ANBI- regeling uit te sluiten. Van belang is immers dat de opbrengsten van het vermogen en van de activiteiten van ANBI’s besteed worden aan het algemeen belang. Hoe de opbrengsten worden behaald is daarbij niet van doorslaggevende betekenis.’126
Commerciële activiteiten staan de ANBI- status niet in de weg, indien de inkomsten uit deze activiteiten ten goede komen aan het algemeen nuttige doel. Onder inkomsten wordt verstaan: het saldo van baten en lasten.127 Indien de inkomsten van een bepaalde commerciële activiteit structureel negatief zijn, kan deze activiteit niet aangemerkt worden als een commerciële activiteit. De activiteit wordt dan door de Belastingdienst gekwalificeerd als een niet-
algemeen nuttige activiteit.128 Indien de niet- algemeen nuttige activiteiten van een instelling boven 10% uitkomen, wordt de ANBI- status ingetrokken. Dit brengt met zich mee dat een ANBI een winstoogmerk mag (moet) hebben met betrekking tot de commerciële
activiteiten.129 Volgens de staatssecretaris staat dit winstoogmerk ten dienste van het algemeen belang en gaat het niet om een winstoogmerk omwille van de winst zelf. De commerciële activiteiten dienen ondergeschikt te zijn aan het algemeen nut.
125 Hof Amsterdam, 17 oktober 2013, nr. 12/00652 126 Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 8
127 Art. 1a lid 2 Conceptuitvoeringsregeling AWR 128 Zie bijlage I
129 Brief Staatssecretaris van Financiën, 28 oktober 2011, nr. AFP/2011/792, V/N 2011/2632
32
‘Voor de beoordeling of een instelling het algemeen belang beoogt is immers van belang hoe het vermogen van de instelling daarvan gebruikt worden en niet hoe het vermogen wordt verkregen of de opbrengsten worden gecreëerd.’
Hieruit blijkt dat het exploiteren van een winkel, het beleggen van het vermogen of het
verlenen van microkredieten niet in de weg staan aan de ANBI- status. Het uitgangspunt is het dienen van het algemeen belang.130
Van Bakel is van mening dat incidentele negatieve resultaten op commerciële activiteiten door bijvoorbeeld een onverwachte toename in de overheadkosten geen problemen moeten opleveren voor de ANBI-status, mits er voor de toekomst wel uitzicht is op winst.131 Ik ben van mening dat dit een juiste benadering is. Het gaat om het oogmerk een positief resultaat te behalen en indien dit niet lukt door onverwachte omstandigheden zou het geen gevolgen moeten hebben voor de ANBI- status. Echter, indien het gaat om structurele negatieve resultaten, dus jaar na jaar een verlies, ben ik van mening dat dit niet meer incidenteel is en dat de ANBI- status opgeheven moet worden.
4.2.2. Definitie commerciële activiteiten
Commerciële activiteiten zijn gedefinieerd in het zesde lid van art. 1a Uitv.Regeling AWR 1994. Onder commerciële activiteiten wordt verstaan:
‘het tegen commerciële tarieven verrichten van werkzaamheden of verlenen van diensten met het oogmerk hiermee ter financiering van de algemeen nuttige activiteiten van de instelling een positief resultaat te behalen.’
De staatssecretaris geeft aan dat het in de definitie van commerciële activiteiten gaat het niet om het fiscale ondernemingsbegrip, maar om werkzaamheden waarmee een positief resultaat behaald moet worden.132 Dat positieve resultaat moet vervolgens aangewend worden aan de algemeen nuttige activiteiten. Art. 1a, tweede lid Uitv.Reg. AWR 1994 impliceert mijns inziens dat alle activiteiten aangemerkt kunnen worden als commerciële activiteiten. Door de ruime definitie valt volgens De Wijkerslooth- Lhoëst alles wat een instelling doet om
130 Kamerstukken II 2008/09 31 930, nr. 9
131 M.M.F.J. van Bakel, ‘Hoe royaal is de Geefwet voor ANBI’s?’, WFR 2012/592
132 Brief Staatssecretaris van Financiën 15 juni 2012, nr. DB2012/181M, NTFR 2012/1498
33
opbrengsten te verkrijgen onder het begrip commerciële activiteiten.133 Het is niet duidelijk wat er onder commerciële activiteiten verstaan wordt. Ik ben van mening dat er opsomming met activiteiten in art. 1a Uitv.Reg. AWR 1994 opgenomen moet worden, om te
verduidelijken welke activiteiten kwalificeren als commerciële activiteiten. Mijns inziens zal de onduidelijke definitie tot veel jurisprudentie leiden.
4.2.3. Bestedingscriterium
Om te beoordelen of een instelling voor meer dan 90% het algemeen belang nastreeft, wordt gekeken naar de besteding van de behaalde opbrengsten. De opbrengsten moeten
daadwerkelijk ten goede komen aan het algemeen belang en mogen niet gebruikt worden om nieuwe commerciële activiteiten op te zetten.134 Het bestedingscriterium moet in samenhang worden gezien met de anti-oppoteis. De anti-oppoteis houdt in dat een ANBI niet meer vermogen mag aanhouden dan redelijkerwijs nodig is voor de continuïteit van de voorziene werkzaamheden ten behoeve van de doelstelling van de instelling.135 De ANBI dient binnen een redelijke termijn de inkomsten uit de commerciële activiteiten te besteden aan de
algemeen nuttige doelstelling. Wat onder een redelijke termijn wordt verstaan is niet
aangegeven. Er is geen wettelijke termijn gegeven waarbinnen de ANBI haar inkomsten moet besteden, waardoor er sprake is van een open norm. De Belastingdienst zal aan de hand van de cijfers (jaarverslagen en eventueel achterliggende bescheiden), statuten en het beleidsplan beoordelen wat het resultaat is, en hoe en op welk moment dat is besteed.136 Volgens de Belastingdienst bepalen alle feiten en omstandigheden in hoeverre sprake is van een redelijke termijn. De aard, omvang, doel en de voorgenomen activiteiten en uitgaven zijn van invloed zijn op de redelijkheidstoets. Mijns inziens zorgt de open norm voor onduidelijkheid. De keuze voor een open norm begrijp ik enerzijds wel, omdat ANBI’s en hun doelstellingen van elkaar verschillen en daarom enige maatwerk geboden is. Anderzijds is het niet duidelijk wat er wordt verstaan onder een redelijke termijn, wat de nodige discussie zal opleveren tussen de instelling en de Belastingdienst. Ik vind het jammer dat de wetgever geen concretere
handreikingen doet aan ANBI’s op dit gebied.
133 S.A.M. de Wijkerslooth- Lhoëst, ‘De Geeft en Neemwet: Fiscale maatregelen 2012 voor ANBI’s, stichtingen
en verenigingen,’ Fiscaal Tijdschrift Vermogen 2011/11
134 Zie Bijlage I
135 Art. 1b, eerste lid, UR AWR 1994 136 Zie bijlage I
34