Belasten van de AB-houder in België

De Belgische AB-houder die geld leent bij de eigen vennootschap wordt niet geconfronteerd met belastingheffing over de lening. Dit is gelijk aan de huidige situatie in Nederland. In België is het echter wel verplicht om een wettelijk rentepercentage over een lening bij de eigen vennootschap te berekenen als de AB-houder werknemer of bedrijfsleider is van de vennootschap. Het percentage wordt jaarlijks achteraf bepaald en verschilt per type lening.

Het percentage voor hypothecaire leningen bedraagt over 2019 1,58% en voor de rekening- courant is het percentage vastgesteld op 8,78%.96

De rente dient door de AB-houder aan de vennootschap betaald te worden en als dit niet gebeurt of maar deels, wordt het verschil tussen wettelijke rentevoet en de werkelijk betaalde rentevoet als voordeel van alle aard in aanmerking genomen. Een voordeel van alle aard is een voordeel dat de werkgever toekent aan de werknemer. Hierbij kan gedacht worden aan het gebruik van een auto van de zaak, maar ook een rentevoordeel op een lening bij de werkgever valt hieronder.97 _{Het voordeel van alle aard worden in de aangifte}

personenbelasting van de AB-houder verwerkt als beroepsinkomen. Het beroepsinkomen is het inkomen dat de persoon ontvangt als hij in loondienst is of is geweest en is belast tegen een progressief tarief van 25% tot 50%. Het loon en pensioenuitkeringen zijn net als de voordelen van alle aard voorbeelden van beroepsinkomen.98 _{De aangifte personenbelasting is} vergelijkbaar met de Nederlandse aangifte inkomstenbelasting.

De rente die in Nederland tussen de AB-houder en de vennootschap in aanmerking genomen moet worden, moet aansluiten bij hetgeen in de markt gebruikelijk is. Omdat de vennootschap geen financiële instelling is, zal daarom gekeken moeten worden naar wat een particuliere belegger voor rente bedingt bij een lening die onder dezelfde voorwaarden wordt aangegaan als de lening tussen de AB-houder en de vennootschap.99 _{Aangezien de}

voorwaarden bij leningen kunnen verschillen, alsmede de kans dat de AB-houder de schuld niet terug kan betalen, bestaat in Nederland geen vast rentepercentage dat in aanmerking genomen moet worden op de lening. De rente bestaat uit de rente op staatsobligaties vermeerderd met een risico-opslag. De Staatssecretaris heeft goedgekeurd dat over een rekening-courant die het gehele jaar onder de € 17.500 blijft geen rente berekend hoeft te worden.100 _{Over het algemeen kan gesteld worden dat een rente van 8,78% erg hoog is. De} rente op staatsobligaties over december 2019 bedroeg -0,43%.101 _{Om tot een rente van 8,78%} te komen zou een risico-opslag van 9,2% in aanmerking genomen moeten worden.

96 _{Artikel 8 KB/WIB 92}

97 _{Voordelen van alle aard, geraadpleegd op:}

https://financien.belgium.be/nl/particulieren/belastingaangifte/belastbaar_inkomen/voordelen_van_alle_aard/voo rdelen_van_alle_aard#q4

98 _{Beroepsinkomen, geraadpleegd op:}

https://financien.belgium.be/nl/particulieren/belastingaangifte/belastbaar_inkomen/beroepsinkomen#q1

99 _{HR 5 maart 1997}

100_{Besluit Staatssecretaris van Financiën van 21 februari 2014, nr. BLKB 2014/286M}

101 _{Rendementstaven U-, T- en S-rendementen, geraadpleegd op: https://www.verzekeraars.nl/branche/cijfers-}

Indien de AB-houder die werkzaam is bij de eigen vennootschap in België een lening van € 500.000 heeft opgenomen bij de vennootschap, is hij daar in 2019 € 43.900 aan rente over verschuldigd. Het deel van de rente dat niet daadwerkelijk betaald wordt aan de vennootschap, wordt als voordeel uit alle aard in aanmerking genomen. Aangezien de AB- houder de rente jaarlijks is verschuldigd, is het mogelijk dat hij elk jaar belasting moet betalen over geld dat hij niet heeft gekregen. In Nederland is het ook het geval dat de AB-houder belasting is verschuldigd als hij geen zakelijke rente betaalt aan de vennootschap. Het verschil tussen de zakelijke rente en de daadwerkelijk betaalde rente wordt als dividenduitkering in aanmerking genomen.102

Het volgende voorbeeld geeft weer hoe de AB-houder wordt belast als het Belgische stelsel in Nederland wordt toegepast. X leent € 500.000 bij de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft. In de huidige Nederlandse situatie is X 3,5% rente verschuldigd over de rekening-courantschuld, wat leidt tot een jaarlijkse rente van € 17.500. Door de invoering van het Belgische stelsel is X € 43.900 aan rente verschuldigd. De AB-houder is 2,5 keer zo veel rente verschuldigd aan de vennootschap. De AB-houder kan kiezen om dit

bedrag werkelijk aan de vennootschap te betalen, maar ik kan mij voorstellen dat hij dit bedrag niet op zijn bankrekening heeft staan, anders zou hij niet hoeven te lenen bij de vennootschap. In veel gevallen zal de AB-houder belast worden voor de rente die hij niet daadwerkelijk betaalt aan de vennootschap. Als het Belgische stelsel een op een wordt overgenomen, zal de AB-houder over de niet betaalde rente inkomstenbelasting verschuldigd zijn. Als enkel het wettelijke rentepercentage over de rekening-courant wordt overgenomen uit het Belgische belastingstelsel, dan zal de niet betaalde rente volgens het Nederlandse belastingstelsel als dividend worden aangemerkt.

Doordat een hoge rente in aanmerking wordt genomen, wordt de AB-houder

ontmoedigd om een rekening-courantlening bij de vennootschap af te sluiten.103 _{Het invoeren} van de Belgische maatregel heeft tot gevolg dat de AB-houders een fiscale prikkel voelen om hun huidige rekening-courantschulden bij de vennootschap af te lossen. De maatregel heeft dus tot gevolg dat de AB-houder niet meer belastingvrij een rekening-courantschuld kan hebben bij zijn eigen vennootschap, tenzij hij bereid is om jaarlijks een rente van 8,78% aan de vennootschap te voldoen. Hierdoor wordt het verschil in fiscale behandeling van de IB- ondernemer en de AB-houder kleiner. Echter, de rente van 8,78% geldt alleen voor rekening-

102_{HR 3 februari 2017}

courantschulden. De invoering van de maatregel in Nederland heeft derhalve niet tot gevolg dat de AB-houder helemaal niet meer kan lenen bij de vennootschap zonder belastingheffing verschuldigd te zijn.

Naar mijn mening heeft het Belgische alternatief om het lenen bij de eigen vennootschap te ontmoedigen niet tot gevolg dat de fiscale behandeling van de IB-

ondernemer en de AB-houder kleiner wordt dan onder het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap. Hoewel het voor de AB-houder onder het Belgische stelsel wellicht voordeliger is om een hoger loon of een dividenduitkering van de vennootschap te ontvangen in plaats van het wettelijke rentepercentage in aanmerking te moeten nemen, worden door het Belgische stelsel enkel de rekening-courantschulden ontmoedigd en niet de overige schulden die de AB-houder bij de vennootschap heeft. Ook heeft het Belgische belastingstelsel niet tot gevolg dat de AB-houder eenmalig wordt belast op het moment dat hij kan beschikken over het geld van de vennootschap, dus op het moment dat de lening bij de eigen vennootschap wordt afgesloten, maar moet de AB-houder jaarlijks een bedrag aan rente betalen, dan wel belasting betalen over de rente die hij niet betaalt. Daarnaast worden onder het Belgische stelsel enkel de rekening-courantschulden die de AB-houder direct heeft bij de vennootschap in aanmerking genomen. Men heeft geen regeling ten aanzien van de schulden van de

verbonden personen opgenomen en ook de leningen die de AB-houder feitelijk wel bij de vennootschap is aangegaan en waar bijvoorbeeld sprake is van een back-to-back situatie hebben niet te maken met het wettelijke rentepercentage.

4.4 Conclusie

In dit hoofdstuk is bekeken of alternatieven op het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder kunnen verkleinen en of deze alternatieven de problemen gericht op de rechtsvormneutraliteit, die ontstaan door het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap, kunnen

oplossen. De alternatieven die zijn bekeken, zijn reeds in de vakliteratuur genoemd of zijn van toepassing in het Noorse of Belgische belastingstelsel. De alternatieven hebben net als het wetsvoorstel geen invloed op de mogelijkheid om belastingheffing uit te stellen door geen dividend uit te keren.

Het probleem met betrekking tot de dubbele belastingheffing en het rentenadeel waar de AB-houder mogelijk mee te maken krijgt door het huidige wetsvoorstel, kan worden opgelost worden door de reële leningen van de AB-houder vrij te stellen onder het

wetsvoorstel excessief lenen. Dit probleem kan namelijk enkel bestaan bij de leningen waarop wordt afgelost vanuit het privévermogen. Door deze leningen niet te belasten, kan ook geen dubbele heffing of een rentenadeel bij de AB-houder plaatsvinden. Ook het Noorse

belastingstelsel heeft een regeling die de dubbele belastingheffing voorkomt. Doordat de aflossing van de lening in Noorwegen fiscaal als kapitaalstorting wordt aangemerkt, kan geen dubbele heffing ontstaan, omdat een terugbetaling van het kapitaal belastingvrij kan

geschieden. Het rentenadeel wordt echter niet opgelost door het Noorse stelsel. Doordat de IB-ondernemer en de AB-houder beide niet geconfronteerd kunnen worden met dubbele belastingheffing en onder het eerste alternatief ook niet tegen een rentenadeel aan kunnen lopen, ontstaat een hogere mate van rechtsvormneutraliteit, omdat de fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder gelijker wordt.

Het probleem dat betrekking heeft op het belasten van de AB-houder voor een voordeel dat hij niet zelf geniet, kan opgelost worden met een alternatief uit de literatuur. De AB-houder wordt belast voor het fictieve voordeel over een lening van de verbonden persoon van de AB-houder bij de vennootschap. Door de verbonden persoon zelf als AB-houder aan te merken voor het wetsvoorstel, kan de verbonden persoon zelf belast worden voor het fictieve voordeel. De AB-houder en de IB-ondernemer kunnen op deze manier beide niet belast worden voor een voordeel dat zij niet zelf genieten. Dit alternatief op het wetsvoorstel leidt dus tot een hogere mate van rechtsvormneutraliteit dan het huidige wetsvoorstel.

In de literatuur en in het buitenland zijn ook oplossingen voor het probleem dat ziet op het lage aantal AB-houders dat wordt getroffen door het wetsvoorstel. Door het fictieve voordeel over alle leningen van de AB-houder bij de eigen vennootschap te berekenen zonder rekening te houden met een maximumbedrag en de vrijstelling voor de eigenwoninglening, worden alle AB-houders die een lening hebben bij de eigen vennootschap getroffen door het wetsvoorstel en kunnen zij niet over het geld van de vennootschap beschikken zonder inkomstenbelasting verschuldigd te zijn. Het Noorse stelsel biedt ook een alternatief op het voorstel dat dit probleem oplost. In Noorwegen wordt namelijk elke lening van de

vennootschap, voor zover die meer bedraagt dan € 10.000 met inkomstenbelasting belast. Deze alternatieven zorgen voor het opheffen van een deel van het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder. De IB-ondernemer is immers ook inkomstenbelasting verschuldigd over alle belastbare winst uit onderneming.

Het Belgische belastingstelsel heeft ook invloed op het laatstgenoemde probleem. Over alle rekening-courantschulden van de AB-houders zal fiscaal een wettelijk

wordt ontmoedigd. Deze regeling heeft echter geen invloed op het opheffen van het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder ten aanzien van de overige schulden van de AB-houder aan de vennootschap.

Naar mijn mening is het alternatief op het wetsvoorstel waarin de reële leningen van de AB-houder aan de vennootschap worden vrijgesteld niet het beste alternatief. Hoewel dit alternatief de mogelijkheid van dubbele belastingheffing en het rentenadeel uitsluit, wordt het laatstgenoemde probleem juist vergroot. Een nog groter deel van de AB-houders kan lenen bij de vennootschap zonder belastingheffing verschuldigd te zijn in box II van de

inkomstenbelasting. Het Noorse belastingstelsel zie ik daarentegen wel als een alternatief op het wetsvoorstel dat het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB- houder voor een groot deel zal opheffen. De mogelijkheid op dubbele heffing wordt namelijk voorkomen en ook vrijwel alle leningen bij de eigen vennootschap zullen belast worden met inkomstenbelasting. Helaas heeft deze regeling geen invloed op het rentenadeel waar de AB- houder mee te maken kan krijgen door het wetsvoorstel.

Aangezien de alternatieven in dit hoofdstuk het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder niet tot het minimum beperken, maar het verschil wel kleiner maken, is het wenselijk om het huidige wetsvoorstel aan te passen, zodat een hogere mate van rechtsvormneutraliteit zal bestaan. Van alle genoemde alternatieven in dit hoofdstuk zal het Noorse belastingstelsel tezamen met het alternatief van Heithuis met betrekking tot de verbonden personen van de AB-houder het meeste invloed hebben op het verkleinen van het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder. Deze alternatieven hebben enkel tot gevolg dat een deel van de problemen met betrekking tot de

rechtsvormneutraliteit worden opgelost en op geen enkel punt een groter verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder wordt veroorzaakt.

Hoofdstuk 5

Conclusie

5.1 Inleiding

In de voorgaande drie literatuurhoofdstukken zijn achtereenvolgens het verschil in fiscale behandeling tussen de IB-ondernemer en de AB-houder, het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap, de invloed van het wetsvoorstel op het verschil tussen de IB-

ondernemer en de AB-houder en mogelijke aanpassingen aan het wetsvoorstel aan bod gekomen. Aan de hand van de bevindingen die in deze hoofdstukken zijn toegelicht, wordt in dit hoofdstuk het antwoord op de hoofdvraag geformuleerd. De hoofdvraag luidt als volgt: In

hoeverre draagt het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap bij aan het opheffen van het verschil tussen de fiscale behandeling van de ondernemer in de inkomstenbelasting en de aanmerkelijkbelanghouder en zijn alternatieve maatregelen wenselijk om het verschil te verminderen?

In dit hoofdstuk wordt ook een aanbeveling gedaan om het belastingstelsel met betrekking tot excessief lenen bij de eigen vennootschap te verbeteren.

5.2 Conclusie

In hoofdstuk 2 is naar voren gekomen dat de winst van de vennootschap niet jaarlijks uitgekeerd hoeft te worden aan de aandeelhouders, waardoor de AB-houder nog geen belasting verschuldigd is in box II van de inkomstenbelasting. De AB-houder kan dan ook niet over het geld beschikken, tenzij hij gaat lenen bij de eigen vennootschap. Met het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap wil het kabinet het uitstellen en afstellen van belastingheffing door te lenen bij de eigen vennootschap tegengaan. In het kort houdt het wetsvoorstel in dat wanneer de AB-houder tezamen met zijn partner meer dan € 500.000 leent bij de eigen vennootschap(pen), met uitzondering van de eigenwoninglening, het meerdere van € 500.000 als fictief voordeel in aanmerking wordt genomen, waarover belasting in box II van de inkomstenbelasting is verschuldigd. Ook de schulden van de

verbonden personen van de AB-houder aan de vennootschap van de AB-houder worden onder het wetsvoorstel opgenomen. Om dubbele heffing te voorkomen wordt een negatief fictief voordeel in aanmerking genomen op het moment dat de schuld van de AB-houder wordt afgelost. Het negatieve fictieve voordeel kan verrekend worden met een positief voordeel uit aanmerkelijk belang, zoals een dividenduitkering of het vervreemdingsvoordeel bij verkoop van de aandelen.

Het wetsvoorstel heeft allereerst tot gevolg dat het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder kleiner wordt doordat een deel van de AB-houder niet meer over het geld kan beschikken van de vennootschap zonder belastingheffing verschuldigd te zijn. Daarnaast heeft het wetsvoorstel ook tot gevolg dat het verschil groter wordt, doordat de AB-houder geconfronteerd kan worden met dubbele belastingheffing en een rentenadeel en dat hij belast kan worden voor een voordeel dat hij niet zelf geniet. In de literatuur en in buitenlandse regelingen zijn een aantal alternatieven gevonden die tot een hogere mate van rechtsvormneutraliteit kunnen leiden dan het huidige wetsvoorstel. Het is derhalve wenselijk om het wetsvoorstel aan te passen om het verschil in fiscale behandeling tot een minimum te beperken.

Het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap heeft tot gevolg dat 3% van de AB-houders zal worden belast in box II van de inkomstenbelasting. Het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de getroffen AB-houders wordt kleiner doordat zowel de IB-ondernemer als de AB-houder niet meer over het geld van de vennootschap kan beschikken zonder inkomstenbelasting verschuldigd te zijn. De fiscale behandeling voor de overige 97% van de AB-houders wijzigt niet, waardoor het wetsvoorstel maar een beperkte invloed heeft op het opheffen van het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder. Dit is het eerste probleem gericht op de rechtsvormneutraliteit dat ontstaat door het wetsvoorstel. Om een hogere mate van rechtsvormneutraliteit te bereiken is een aanpassing van het wetsvoorstel gewenst. Door het fictieve voordeel over alle leningen van de AB-houder aan de vennootschap te berekenen zonder vrijstelling en maximumbedragen in aanmerking te nemen, worden de mogelijkheid om over het geld van de vennootschap te beschikken zonder inkomstenbelasting verschuldigd te zijn voor alle AB-houder onmogelijk gemaakt. Dit alternatief heeft derhalve tot gevolg dat het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder zo klein mogelijk wordt gemaakt.

Het wetsvoorstel heeft echter ook tot gevolg dat een aantal nieuwe verschillen ontstaan tussen de fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de fiscale behandeling van de AB- houder. Deze verschillen zorgen voor een tweetal problemen met betrekking tot de

rechtsvormneutraliteit. Zo bestaat de mogelijkheid dat de AB-houder wordt geconfronteerd met een rentenadeel en dubbele belastingheffing als de AB-houder de lening vanuit het privévermogen aflost. De AB-houder krijgt te maken met dubbele belastingheffing als het negatieve fictieve voordeel, dat ontstaat als gevolg van het aflossen van de lening, niet verrekend kan worden met een positief voordeel uit aanmerkelijk belang binnen de verliesverrekeningstermijn. De AB-houder heeft een rentenadeel als hij belasting heeft

betaald over het deel van de lening dat is afgelost, waardoor de vennootschap weer over het geld kan beschikken en niet de AB-houder. Wanneer de AB-houder het negatieve fictieve voordeel pas in een later jaar kan verrekenen, loopt hij rente mis over het bedrag aan belasting over het deel van de lening dat reeds is afgelost. Beide problemen hebben tot gevolg dat het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder groter wordt. De IB- ondernemer kan immers niet geconfronteerd worden met dubbele heffing of een rentenadeel.

Indien de reële leningen van de AB-houder worden vrijgesteld onder het wetsvoorstel, wordt voorkomen dat de AB-houder tegen dubbele belastingheffing aan kan lopen of dat een rentenadeel kan plaatsvinden. Deze oplossing heeft echter tot gevolg dat een kleinere groep AB-houders wordt getroffen door het wetsvoorstel, waardoor deze oplossing naar mijn mening niet geschikt is om een hogere mate van rechtsvormneutraliteit te bereiken. De

In document De invloed van het wetsvoorstel excessief lenen bij de eigen vennootschap op het verschil in fiscale behandeling van de IB-ondernemer en de AB-houder (pagina 44-59)