Hoofdstuk 6: Aanpassingen
6.3 Andere aanpassingen
De OESO heeft naast de aanpassing van art. 5 lid 4 OESO-Modelverdrag nog andere opties ontwikkeld en onderzocht om de fiscale uitdagingen van de digitale economie aan te pakken. De snelle ontwikkeling van digitale technologieën, de verminderde noodzaak voor een uitgebreide fysieke aanwezigheid van de onderneming op een bepaalde locatie en de toenemende rol van netwerkeffecten, welke worden 124 Barnard e.a. 2000, p. 35. 125 OESO 2015, p. 144. 126 OECD 2015a, p. 29. 127 OECD 2015b, p. 16. 128 OECD 2015b, p. 17.
39
gegenereerd door interactie met de klant, kan vragen oproepen of de huidige fiscale regels passend zijn om te bepalen of er een connectie is met een staat voor fiscale heffingen.129 De OESO wil immers niet
dat ondernemingen die gebruikmaken van de digitale economie anders worden behandeld dan de traditionele ondernemingen.130
In paragraaf 6.3.1 t/m 6.3.4 worden de door de OESO onderzochte opties om de fiscale uitdagingen van de digitale economie aan te pakken één voor één besproken. De OESO geeft aan in haar eindrapport dat deze opties zo zijn ontworpen dat deze nog kunnen worden gecombineerd tot één optie of dat één van de opties kan worden gekozen.131
6.3.1 Een nieuwe nexus gebaseerd op het concept van significante economische aanwezigheid
De eerste door de OESO onderzochte optie om de fiscale uitdagingen van de digitale economie aan te pakken is het ontwikkelen van een nieuwe nexus gebaseerd op het concept van significante economische aanwezigheid.132 Op basis van factoren zal moeten worden aangetoond dat een niet-gevestigde
onderneming een doelgerichte en duurzame connectie heeft met de economie van de staat via de digitale economie, waardoor een belastbare aanwezigheid in deze staat wordt gecreëerd. Deze factoren zijn gebaseerd op opbrengsten, op gebruiker of zijn digitale factoren. Bij deze optie wordt door middel van deze factoren bepaald of er een vaste inrichting bestaat in plaats van door middel van het huidige art. 5 OESO-Modelverdrag.
Deze optie richt zich met name op ondernemingen die hun kernactiviteiten digitaal uitvoeren.133
Het is de bedoeling dat de onderneming in een andere staat wordt belast indien zij een digitale significante aanwezigheid heeft in de economie van die staat. Het feit dat er bijvoorbeeld gebouwen zijn voor voorbereidende en/of hulpwerkzaamheden telt niet mee om te kunnen oordelen of er sprake is van een digitale significante aanwezigheid.
Een vaste inrichting wordt alleen aanwezig geacht indien er drempels worden overschreden die aantonen dat er een doelgerichte en duurzame connectie is met de economie van de staat. Deze drempels zouden kunnen bestaan uit het aantal contracten voor digitale goederen en diensten die op afstand worden gesloten, de actieve betrokkenheid van een aanzienlijk aantal gebruikers (bijvoorbeeld het aantal actieve accounts voor sociale platforms, het aantal bezoekers van een website, of het aantal gebruikers van online tools), evenals de totale consumptie van de digitale goederen of diensten van de onderneming in dat land.
De factoren aan de hand waarvan een digitale significante aanwezigheid kan worden gemeten, kunnen worden onderverdeeld in de volgende categorieën: opbrengstfactoren, gebruikersfactoren of 129 OECD 2015, p. 99. 130 Pauwels, WFR 2003/1126. 131 OECD 2015, p. 107. 132 OECD 2015, p. 107. 133 OECD 2014a, p. 143-145.
40
digitale factoren. Opbrengsten zijn misschien wel één van de duidelijkste indicatoren voor het bestaan van een significante economische aanwezigheid met een land.134 De inkomsten verdiend van klanten in
een land zijn een potentiële factor voor het vaststellen van een nexus voor een significante digitale aanwezigheid in een land.
De mogelijkheid om grote aantallen gebruikers te bereiken in een land is bij traditionele ondernemingen over het algemeen afhankelijk van een aantal factoren, zoals de locatie van een filiaal, lokale marketing en promotie, betalingsopties en klantenservice.135 Ook in de digitale economie is de
online aanwezigheid in een bepaald land afhankelijk van soortgelijke factoren. Deze factoren zijn voor de digitale economie bijvoorbeeld een lokale domeinnaam, een lokaal digitaal platform of lokale betalingsmogelijkheden.
Gezien het belang van netwerkeffecten in de digitale economie kunnen de op de gebruiker gebaseerde factoren met bijbehorende data-invoer ook belangrijke indicatoren zijn van een doelgerichte en duurzame connectie met de economie van het andere land.136 Voorbeelden van deze factoren zijn het
aantal maandelijks actieve gebruikers, de verzamelde gegevens en het sluiten van contracten.
De totale opbrengst kan op zichzelf niet voldoende zijn om een doelgerichte en duurzame connectie van een niet-ingezeten onderneming met de economie van een staat te bewijzen.137 De
opbrengstfactor zou moeten worden gecombineerd met de digitale factor en/of de gebruikersfactor om de digitale significante aanwezigheid aan te tonen en een belastbare aanwezigheid in de staat te creëren.
Nu deze optie zich richt op buitenlandse ondernemingen en het bij deze optie de bedoeling is dat de onderneming in een ander land belast wordt wanneer zij een digitale significante aanwezigheid onderhoudt in de economie van dat land, zou een ongelijke behandeling van buitenlandse en binnenlandse leveranciers een gevolg kunnen zijn als deze optie wordt ingevoerd.
6.3.2 Het bepalen van inkomsten door deze toe te schrijven aan de significante economische aanwezigheid
De tweede optie om de fiscale uitdagingen van de digitale economie aan te pakken is het vervangen van het huidige vaste-inrichtingsbegrip door een significante aanwezigheidstest.138 Het is de bedoeling van
deze test dat deze inspeelt op de veranderende aard van de klantrelaties in de digitale economie. Daarnaast wordt door deze significante aanwezigheidstest nog steeds een beroep gedaan op fysieke aanwezigheid. Door middel van de hieronder beschreven criteria van de significante aanwezigheidstest
134 OECD 2015, p. 107-108. 135 OECD 2015, p. 109-110. 136 OECD 2015, p. 110-111. 137 OECD 2015, p. 111. 138 OECD 2014a, p. 146.
41
moet de waarde van de hechtere, meer interactieve klantrelatie worden aangetoond. Er is een significante aanwezigheid indien:
- Relaties met klanten of gebruikers zich uitstrekken over zes maanden of langer en deze relaties via enige fysieke aanwezigheid in het land lopen, ofwel rechtstreeks ofwel via een afhankelijke agent;
- De onderneming goederen of diensten verkoopt waarbij een nauwe relatie met klanten in het land bestaat en de onderneming deze verkopen doet door middel van:
(i) een website in de lokale taal
(ii) het aanbieden van de levering door leveranciers in dat land (iii) behulp van andere voorzieningen van leveranciers in het land, of
(iv) het aanbieden van goederen of diensten afkomstig van leveranciers in het land; - De onderneming goederen of diensten levert aan klanten in het land als gevolg van het
systematisch verzamelen van gegevens.
Het eerste criterium heeft veel overeenkomsten met het huidige vaste-inrichtingsbegrip. Een vaste inrichting wordt in de praktijk niet beschouwd te bestaan indien de bedrijfsinrichting voor minder dan zes maanden wordt gehandhaafd.139 Ook hier zien we de periode van zes maanden of langer terugkomen.
Daarnaast dient er sprake te zijn van enige fysieke aanwezigheid. Rechtstreeks ofwel via een afhankelijke agent.
De tweede en derde criteria zijn met name gericht op ondernemingen die gebruikmaken van de digitale economie. Deze criteria zullen ertoe moeten leiden dat er bij deze ondernemingen eerder een belastbare aanwezigheid in een land zal ontstaan dan onder de huidige regels het geval is.
6.3.3 Een bronbelasting op digitale transacties
De derde optie die is voorgesteld door de OESO is het invoeren van een bronbelasting op bepaalde betalingen die door de inwoners uit een land worden gedaan voor digitale goederen of diensten die worden geleverd door een buitenlandse onderneming.140 De bronbelasting kan zowel worden toegepast
op transacties voor het online bestellen van goederen of diensten als op alle verkoopactiviteiten die op afstand worden afgesloten met niet-ingezeten ondernemingen.
In de praktijk wordt de verplichting tot het betalen van een bronbelasting op uitgaande betalingen vaak verschoven van de niet-ingezeten onderneming naar de lokale klant of een tussenpersoon. Bij een B2B-transactie kan van de ondernemingen redelijkerwijs worden verwacht dat zij voldoen aan de inhoudingsplicht. Bij B2C-transacties ligt dit anders. Van een particuliere klant is de inhoudingsplicht een grotere uitdaging. Zij hebben immers weinig tot geen ervaring hiermee en ook geen stimulans om
139 HR 23 januari 1957, nr. 12 993, BNB 1957/66 (werkschiparrest). 140 OECD 2014a, p. 146.
42
de verschuldigde belasting aan te tonen en te betalen. Bovendien brengt dit voor de particuliere klant grote kosten en administratieve uitdagingen met zich mee.
6.3.4 De invoering van een “vereveningsheffing”
Eerder is de optie naar voren gekomen die is gebaseerd op een nexus op basis van significante economische aanwezigheid. Hier zaten ook enkele nadelen aan verbonden, zoals de ongelijke behandeling tussen buitenlandse en binnenlandse leveranciers. Een vereveningsheffing zou ervoor kunnen zorgen dat gelijke behandeling van buitenlandse en binnenlandse leveranciers wordt gewaarborgd.
Bij deze optie zal een belasting worden geheven, welke is gebaseerd op het aantal bytes dat een website gebruikt.141 Bij deze optie kan ook een progressief belastingstelsel worden gebruikt. Dit wordt
bereikt door andere belastingtarieven te gebruiken naar gelang de grootte van een onderneming of de omzet. Alleen wanneer een bepaalde drempel wordt overschreden zal er belasting worden geheven. Het tarief zal afhankelijk zijn van de grootte of de omzet van de onderneming.