De Notitie Fiscaal Verdragsbeleid

MASTERSCRIPTIE

FISCALE

ECONOMIE

RIJKSUNIVERSITEIT GRONINGEN

2011

De Notitie Fiscaal

Verdragsbeleid

Een effectief en efficiënt instrument van

fiscaal beleid?

Auteur: Y.E. de Jongh

Begeleider: Prof. Dr. I.J.J. Burgers

De auteur is verantwoordelijk voor de inhoud van de masterscriptie. Het auteursrecht van de masterscriptie berust bij de auteur.

2

De Notitie Fiscaal Verdragsbeleid

Een effectief en efficiënt instrument van fiscaal beleid?

Master Fiscale Economie

Faculteit Economie en Bedrijfskunde

Rijksuniversiteit Groningen

Studentnummer: 1623982

Begeleider:

Prof. Dr. I.J.J. Burgers

Tweede beoordelaar: Mr. W.W. Wijnbeek

Y.E. (Yarikh) de Jongh

3

Voorwoord

Voor u ligt mijn Masterscriptie die ik heb geschreven in de laatste periode van de studie Fiscale Economie aan de Rijksuniversiteit Groningen. Met het schrijven van deze scriptie sluit ik een periode van 5 jaar studeren in Groningen af. Na in 2006 te zijn begonnen aan de studie Economie en Management, ben ik gedurende het eerste jaar overgestapt naar de studie Fiscale Economie. Tot op heden heb ik nog geen spijt gehad van deze keuze.

Deze scriptie heb ik mogen schrijven bij PwC, kantoor Groningen. Het leek mij de uitgelezen mogelijkheid om de sfeer op een kantoor te proeven en tegelijkertijd PwC de kans te geven mij te leren kennen. Zodoende heb ik een afstudeerstage van 3.5 maanden mogen lopen. Mijn eerste weken van de stage liepen bijzonder stroef. In het begin had ik namelijk weinig tot geen houvast aan de bestaande literatuur over een Notitie Fiscaal

Verdragsbeleid. De bestaande literatuur gaat grotendeels in op de inhoudelijke specifieke elementen, in plaats dat er nagegaan wordt wat de functie en het effect is van een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid alsmede of de Nederlandse verdragssluiter het beleid dat beschreven wordt in de Notitie ook met succes weet om te zetten in verdragsteksten. Ook aan fiscaal-juridische en fiscaal-economische literatuur had ik weinig houvast omdat in de fiscale wetenschap weinig empirisch onderzoek wordt gedaan. Pas toen ik in het tijdschrift Journal of Economic Psychology artikelen vond over het bevorderen van belastingnaleving, begon ik grip te krijgen op de wijze waarop ik mijn probleemstelling zou kunnen beantwoorden.

Ik dank mijn collega‟s bij PwC voor de steun en toeverlaat die zij zijn gebleken tijdens het schrijven van de scriptie. Mijn speciale dank gaat uit naar mijn twee begeleiders: Helena Nanninga en Hendrik Boonstra.

Daarnaast wil ik graag mw. prof. dr. I.J.J. Burgers bedanken voor haar zeer professionele begeleiding. Ook voor het in contact brengen met de vertegenwoordigers van het Ministerie van Financiën gaat mijn dank naar haar uit. Speciale dank gaat uit naar alle participanten van mijn vragenlijsten. In het bijzonder wil ik Maikel Evers danken voor het bereid zijn tot het afnemen van een interview en de daarop volgende feedback. Tot slot een laatste woord van dank aan mijn familie en dan met name aan mijn moeder. Zij is tijdens het schrijven van deze scriptie een belangrijke sparringpartner gebleken.

Ik wens u veel kennisvergaring en leesplezier toe,

4

Inhoudsopgave

Voorwoord ... 3

Hoofdstuk 1:Inleiding ... 6

Deel I: De Notities Fiscaal Verdragsbeleid ... 9

Hoofdstuk 2:Geschiedenis Notitie Fiscaal Verdragsbeleid ... 10

2.1: De Notitie Algemeen fiscaal verdragsbeleid 1987 ... 10

2.2: De Notitie Internationaal fiscaal (verdrags)beleid 1996 ... 13

2.3: De Notitie Uitgangspunten van het beleid op het terrein van het internationaal fiscaal (verdragen)recht 1998……….16

Hoofdstuk 3:De Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011 ... 19

3.1: Inleiding ... 19

3.2: Het verdragsbeleid op hoofdlijnen ... 20

3.3: Overzicht van de reacties op de NFV 2011 ... 25

Hoofdstuk 4:Resultaten empirisch onderzoek ... 40

Deel II: Theorievorming ... 48

Hoofdstuk 5:Theorievorming achter het publiceren van een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid ... 49

5.1: Inleiding ... 49

5.2: Het slippery slope raamwerk ... 50

5.3: Vrijwillige versus gedwongen belastingnaleving ... 54

5.4: Het slippery slope raamwerk en de NFV 2011 ... 55

Deel III: Analyse ... 56

Hoofdstuk 6:Analyse van belastingverdragsteksten ... 57

Hoofdstuk 7:Het beleid inzake de behandeling van pensioenen en lijfrentes ... 58

7.1: Het beleid inzake pensioenen en lijfrentes volgens de NFV 2011 ... 58

7.2: Het Belastingverdrag met Japan ... 60

7.3: Het belasting verdrag met het Verenigd Koninkrijk ... 64

7.4: Het belastingverdrag met Zwitserland... 70

5

Hoofdstuk 8:Het beleid inzake de administratieve samenwerking ... 76

8.1: Het beleid inzake de administratieve samenwerking ... 76

8.2: Het belastingverdrag met Japan ... 78

8.3: Het belastingverdrag met het Verenigd Koninkrijk ... 83

8.4: Het belastingverdrag met Zwitserland... 88

8.5: Conclusie ... 92

Deel IV: Samenvatting en Eindconclusie ... 94

Hoofdstuk 9:Samenvatting en Eindconclusie ... 95

9.1: Samenvatting ... 95 9.2: Eindconclusie ... 96 Literatuurlijst ... 98 Artikelen ... 98 Besluiten... 99 Boeken ... 99 Handelingen ... 99 Jurisprudentie ... 99 Kamerstukken ...100 NOB ...100 Richtlijnen ...101 Tijdschriften ...101 Tractatenblad ...101 Websites...101 Overig ...101

Bijlage 1 – Vragenlijst Notitie Fiscaal Verdragsbeleid voor stakeholders ...102

6

Hoofdstuk 1:

Inleiding

Na de toezegging van zijn ambtsvoorganger1 heeft de Staatssecretaris van Financiën, Frans Weekers, op 11 februari 2011 een nieuwe Notitie Fiscaal Verdragsbeleid aan de Tweede Kamer aangeboden.2 In deze nieuwe notitie worden de voornaamste beleidsmatige uitgangspunten van het Nederlandse verdragsbeleid

weergegeven. Daarnaast wordt ingegaan op de punten waarbij het beoogde beleid afwijkt van het OESO-Modelverdrag en de eerdere notities.3 De Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011 (hierna: NFV 2011) beoogt volgens de aanbiedingsbrief vooral een politiek beleidsmatig kader voor de komende jaren te bieden, dat een breed draagvlak in de politiek en bij stakeholders heeft.4 Voorts kunnen er vier hoofdthema‟s voor dit

beleidsmatige kader worden onderscheiden5:

1) Een aantal algemene overwegingen over de keuze voor verdragspartners en prioriteitstelling daarbinnen.

2) De in het OESO-Modelverdrag opgetreden wijzigingen. 3) Antimisbruikbepalingen.

4) Verdragsgerechtigdheid.

Verder worden in de NFV 2011 standpunten ingenomen over een aantal specifieke elementen ten aanzien waarvan zich ontwikkelingen hebben voorgedaan sinds het verschijnen van de vorige notitie in 1998 in internationale kaders, in de nationale wetgeving of het OESO-Modelverdrag.

De NFV 2011 bouwt voort op de eerder verschenen notities over het fiscale verdragsbeleid uit 1987, 1996 en 1998.6 Veel van de technische uiteenzettingen uit die notities zijn nog relevant en behouden hun waarde. Het is daarom in deze nieuwe notitie het doel om politiekbeleidsmatige lijnen te schetsen voor de Nederlandse inzet bij belastingverdragsonderhandelingen.

Inmiddels is het nodige geschreven over de NFV 2011. Diverse vakbladen hebben themanummers aan de notitie gewijd en daarnaast zijn er vanuit verschillende andere hoeken reacties gegeven op de publicatie. De meeste artikelen in de verschillende themanummers gaan in op specifieke elementen uit de NFV 2011, met name op de eerder genoemde vier hoofdthema‟s. Een compleet overzicht van de gepubliceerde reacties ontbreekt tot op heden. Voorts is een interessante vraag die thans nog niet beantwoord is, of er een

verdergaand doel achter de publicatie schuilt dan alleen het schetsen van een politiek beleidsmatig kader voor de komende jaren dat een breed draagvlak in de politiek en bij stakeholders heeft. Ten slotte is er nog geen analyse gedaan of en in hoeverre het beoogde beleid volgens de NFV 2011 tot uiting komt in recent afgesloten belastingverdragen.

In deze scriptie zal getracht worden bovenstaande gaten te dichten. De onderzoeksvraag luidt als volgt: Is een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid een effectief en efficiënt instrument van fiscaal beleid? Zo ja, waarom?

1

Kamerstukken II 2008/09, 31 824, nr. 5, p. 1.

2

Notitie van de Staatssecretaris van Financiën van 11 februari 2011, nr. IFZ/2011/100, bijlage bij Kamerstukken II, 2010-2011, 25 087, nr. 7.

3

NFV 2011, Voorwoord, p. 10.

4

Aanbiedingsbrief Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011, nr. IFZ/2011/100 M2, p. 1.

5

Aanbiedingsbrief Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011, nr. IFZ/2011/100 M2, p. 1-2.

6

7

De scriptie is in vier delen opgedeeld en wordt als volgt opgebouwd.

In deel I worden de verschenen notities aan de hand van een literatuur- en empirisch onderzoek besproken. De deelvragen voor deel I luiden als volgt:

- Wat is een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid?

- Wat is het doel van een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid?

- Hoe ervaren de relevante stakeholders de publicatie van een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid?

Om tot een antwoord op deze deelvragen te komen, wordt in hoofdstuk 2 ingegaan op de eerder verschenen Notities Fiscaal Verdragsbeleid uit 1987, 1996 en 1998. In hoofdstuk 3 wordt vervolgens een overzicht gegeven van de gepubliceerde reacties op de NFV 2011. Het gaat het kader van deze scriptie te buiten elk specifiek element afzonderlijk te behandelen. Echter wordt door het verstrekken van een overzicht de reacties op de NFV 2011 tegelijkertijd op een groot deel van deze specifieke elementen ingegaan. In hoofdstuk 4 worden de

resultaten van een empirische studie weergegeven. Het doel van de empirische studie is het vergaren van zoveel mogelijk informatie over de visie van relevante stakeholders met betrekking tot een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid, met een focus op de NFV 2011.

In deel II wordt aan de hand van theorievorming getracht een verdergaand doel achter het publiceren van een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid te vinden. Een leidraad voor de theorievorming in hoofdstuk 5 is een artikel van Kirchler e.a. (2008) en het daarin ontwikkelde slippery slope raamwerk.7 Onderzocht wordt of de NFV 2011 ook als een middel tegen het ontduiken en ontwijken van belastingen kan worden gezien.

Deel III beslaat drie hoofdstukken. Het doel in deel III is een onderzoek doen naar in hoeverre het beoogde beleid uit de NFV 2011 inzake de pensioenbepaling en bepaling inzake administratieve samenwerking tot uiting komt in de opnieuw afgesloten belastingverdragen met Japan, het Verenigd Koninkrijk en Zwitserland.

Hoofdstuk 6 vormt een inleiding op het vervolg onderzoek van hoofdstuk 7 en 8. Voorts wordt in hoofdstuk 7 ingegaan op de pensioenbepaling. Ten slotte wordt in hoofdstuk 8 de administratieve samenwerking en de invulling daarvan behandeld.

Ten slotte wordt in deel IV in het afsluitende hoofdstuk 9 een samenvatting gegeven en de eindconclusie gepresenteerd.

7

8

Een visuele weergave van hoe deze scriptie is opgebouwd is als volgt.

Figuur 1.1. Visuele weergave opzet scriptie

In figuur 1.1 is de opzet van deze scriptie visueel weergegeven. Het beleid van Nederland inzake

belastingverdragen komt tot uiting in een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid en vervolgens vermoedelijk in de daadwerkelijke belastingverdragsteksten. Voor het onderzoek van deze scriptie vindt een afbakening plaats tot twee bepalingen, de bepaling inzake pensioen en de bepaling(en) inzake administratieve samenwerking.

9

10

Hoofdstuk 2:

Geschiedenis Notitie Fiscaal

Verdragsbeleid

2.1: De Notitie Algemeen fiscaal verdragsbeleid 1987

2.1.1: Inleiding

Op 3 december 1987 werd de Notitie Algemeen Fiscaal Verdragsbeleid (hierna: NAFV 1987) door de toenmalige Staatssecretaris van Financiën, Hendrik Koning, aangeboden aan de voorzitter van de Tweede Kamer.8 De aanleiding voor deze notitie is de toezegging van de Staatssecretaris over het verschijnen van een algemene nota over het Nederlandse verdragenbeleid, na een verzoek tot het opstellen van een dergelijke notitie van de vaste Commissie voor Financiën van de Tweede Kamer.9 Vervolgens herhaalde de Staatssecretaris deze toezegging zowel tijdens de plenaire Tweede Kamerbehandeling van het belastingverdrag met Canada10, als tijdens de plenaire behandeling van hetzelfde verdrag door de Eerste Kamer.11 Het is voor het eerst dat het Ministerie van Financiën op een dergelijke manier het verdragsbeleid bespreekt met de Kamers.12

Volgens de Graaf is de hoofdoorzaak voor het Tweede Kamer verzoek de behandeling van het opnieuw gesloten belastingverdrag met Canada geweest.13 Dit nieuwe verdrag verving het uit 1957 daterende verdrag. Het oude verdrag was aan vervanging toe aangezien het onjuist en op een onbedoelde manier werd gebruikt zijn de volgende omstandigheden de aanleiding voor het Tweede Kamer verzoek geweest. Daarnaast vallen de volgende omstandigheden als aanleiding voor het verzoek aan te merken:

- in de laatste drie jaren voor dit nieuw ondertekende verdrag met Canada waren er geen nieuwe verdragen ondertekend;

- er meer dan zes jaren waren verstreken sinds de laatste uitdrukkelijke goedkeuring van een verdrag door het parlement14;

- het nieuwe verdrag met Canada was een eerste in een reeks van „nieuwe‟ belastingverdragen. In de NAFV 1987 wordt een uiteenzetting gegeven van de algemene aspecten van het Nederlandse beleid inzake verdragen ter voorkoming van dubbele belasting op inkomen, winst en vermogen.15 In de hoofdstukken II en III van deze notitie wordt behandeld waarom het voorkomen van internationale dubbele belasting voor Nederland van groot belang is en hoe Nederland daar door de jaren heen al invulling aan heeft gegeven.

Vervolgens komen in hoofdstuk IV de uitgangspunten van de onderhandelingen over belastingverdragen aan de orde. In hoofdstuk V komt ter sprake ten aanzien van welke inkomsten Nederland ten opzichte van het OESO-Modelverdrag een andere toedelingswijze nastreeft. In het afsluitende hoofdstuk, hoofdstuk VI, wordt enige aandacht aan het onderhandelingsresultaat besteed.

8

Kamerstukken II, 1987-1988, 20 365, nr. 1-2.

9

Het verzoek werd gedaan tijdens de mondelinge behandeling van het herziene belastingverdrag met Canada op 20 november 1986; Kamerstukken II 1986-1987, 19 614, nr. 6.

10

Handelingen II, 1986-1987, 11 december 1986, p. 1984.

11

Handelingen I, 1986-1987, 2 juni 1987, p. 1500.

12 _{De Staatssecretaris was op het moment van aanbieden de eerste onder zijn collega‟s met het aanbieden van een}

dergelijke notitie. Zie Timmermans, A.J.M. (1988) p.1.

13

Graaf, A.C.G.A.C. de (2011) p. 2.

14

Het laatst afgesloten verdrag was het Verdrag met Korea van 25 oktober 1978.

15

11

Eveneens werd er in 1987 een Nederlands standaardverdrag gepubliceerd.16 Het standaardverdrag bevat het algemene Nederlandse fiscale verdragsbeleid. In de hedendaagse literatuur wordt geopperd dat de NAFV 1987 als het ware kan worden gezien als het commentaar op dit standaardverdrag, zoals het OESO-Commentaar dat is op het OESO-Modelverdrag.17

Mede dankzij de verschenen artikelen van Van Brunschot18 en Ellis19 zijn er door de vaste Commissie van Financiën schriftelijke vragen gesteld over de NAFV 1987.20 Vervolgens heeft de Staatssecretaris deze vragen schriftelijk beantwoord.21 Daarnaast heeft er tweemaal een mondeling overleg plaatsgevonden tussen de Staatssecretaris en de vaste Commissie van Financiën.22 De antwoorden op de vragen naar aanleiding van het mondelinge overleg heeft de Staatssecretaris middels een brief toegezonden aan de voorzitter van de Tweede Kamer.23 De Eerste Kamer heeft de NAFV 1987 verder niet besproken. De leden van de vaste Commissie van Financiën spreken, ondanks het feit dat er enkele kritische kanttekeningen bij de NAFV 1987 zijn gezet, de waardering uit voor het verschijnen van een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid. De overheersende mening over de publicatie van de NAFV 1987 is positief gebleken.24

2.1.2: Inhoud NAFV 1987

Het belang van belastingverdragen

Nederland kent van oudsher een nationale economie die gebaat is bij internationalisering van het bedrijfsleven. Zonder deze internationalisering zou de groei van het nationale product en het nationale inkomen, nodig voor verbetering van de werkgelegenheid, niet goed mogelijk zijn. In Nederland zijn relatief veel grote

grensoverschrijdende multinationals gevestigd. Wanneer er geen voorkoming van dubbele belasting zou plaatsvinden, zouden deze multinationals in het nadeel zijn ten opzichte van de nationaal opererende

ondernemingen. Het is daarom van belang dat er belastingverdragen worden afgesloten. Uit de NAFV 1987 blijkt dat indertijd het voorkomen van dubbele belasting als de belangrijkste doelstelling van het hebben van

belastingverdragen werd beschouwd.

Voorkoming van dubbele belasting in historisch perspectief

Historisch gezien hanteert Nederland een belastingheffing over het wereldinkomen, of wereldwinst, als uitgangspunt voor de belastingheffing van het inkomen van binnenlands belastingplichtigen. Vanwege dit uitgangspunt ontstond er een grote kans op dubbele belastingheffing waardoor het al sinds 198325 noodzakelijk werd geacht om regelingen te treffen ten aanzien van de voorkoming dubbele belasting. In eerste instantie werden deze regelingen eenzijdig getroffen. In 1920 werd er een machtiging aan de Minister verleend om regels ter voorkoming van dubbele belasting uit te vaardigen. Het eerste belastingverdrag dateert uit 1933, namelijk het Verdrag met België.

16

NAFV 1987, Bijlage B, Kamerstukken II, 1987-1988, 20 365, nr. 2.

17 Burgers, I.J.J. (2008) p. 1. 18 Brunschot, F.W.G.M. van (1988) p. 92-99. 19 Ellis, M.J (1988) p. 100. 20 Kamerstukken II, 1987-1988, 20 365, nr. 3 en 4. 21

Op 20 oktober 1987 en 9 maart 1989, zie Kamerstukken II, 1987-1988, 20 365, nr. 5 en 6.

22

Voor de verslagen zie Kamerstukken II, 1987-1988, 20 365, nr. 7 en 9.

23

Kamerstukken II, 1988-1989, 20 365, nr. 8 en 10.

24

Kamerstukken II, 1988-1989, 20 365, nr. 7.

25

12

Het grote belang voor Nederland van het hebben van een ongehinderd internationaal verkeer heeft bijgedragen aan de terughoudende opstelling van de nationale wetgever ten aanzien van bronheffingen op de opbrengsten van roerend kapitaal. Bronheffingen op interest en royalty‟s heeft Nederland nooit gehad. In tegenstelling tot interest en royalty‟s wordt er in Nederland wel een bronheffing over dividenden gehanteerd. Al sinds 1819 toen er een heffing van 2% was. Echter, ter zake van deelnemingsdividenden is het beleid er altijd op gericht geweest om deze niet te belasten.

Uitgangspunten bij verdragsonderhandelingen

Belastingverdragen nemen in het Nederlandse beleid ter voorkoming van internationale dubbele belasting de belangrijkste plaats in. Uit de NAFV 1987 blijk dat ten aanzien van het sluiten van de belastingverdragen de Nederlandse verdragsluiter een aantal punten in acht nam.

Ten eerste wil Nederland een zo gunstig mogelijke verdeling van de heffingsrechten bereiken. Ten tweede wordt er gestreefd naar een zo goed mogelijke regeling voor het voorkomen van dubbele belasting voor de inwoners van de verdragsstaten. Daarnaast wil Nederland bewerkstelligen dat Nederlandse ingezetenen, in het bijzonder de Nederlandse ondernemingen, in het andere land zoveel mogelijk dezelfde fiscale behandelingen genieten als de lokale ondernemingen. Ook is de uitwisseling van informatie tussen de belastingadministraties van de

verdragsstaten van belang. Deze informatie-uitwisseling is in toenemende mate van belang bij het bestrijden van fraude en ontgaan van belasting.

Inhoudelijk heeft Nederland in de jaren voor de publicatie van de NAFV 1987 het OESO-Modelverdrag als uitgangspunt gebruikt. Bij de NAFV 1987 is een Nederlands Standaardverdrag gevoegd als bijlage, welke voorafgaand aan de onderhandelingen met de potentiële verdragsstaat werd toegestuurd. Het standaardverdrag komt grotendeels overeen met het Modelverdrag van de OESO. Verderop in deze paragraaf wordt hierop nog beknopt ingegaan.

Het onderhandelingsterrein

Nederland onderhandelt blijkens de NAFV 1987 voornamelijk op punten waarover binnen de OESO geen gemeenschappelijke opinie kon worden bereikt. Daarnaast hebben er sinds de totstandkoming van het OESO-Modelverdrag in 1977 een aantal ontwikkelingen plaatsgevonden waar rekening mee werd gehouden. Voorst zijn er met andere landen dan OESO-landen een aantal aspecten die de aandacht vragen en ten slotte heeft Nederland een aantal specifieke speerpunten die voortvloeien uit de wet of jurisprudentie waar tijdens de onderhandelingen rekening mee worden gehouden. Het gaat het kader van deze scriptie te buiten om de afzonderlijke speerpunten uit de NAFV 1987 te behandelen. Voor de inhoud wordt verwezen naar de NAFV 198726 en voor een samenvatting naar het artikel van Van Brunschot27.

Het onderhandelingsresultaat

13

Het Nederlandse Standaardverdrag

Bij de NAFV 1987 is het Nederlands Standaardverdrag toegevoegd als bijlage. Het standaardverdrag komt in grote lijnen overeen met het OESO-Modelverdrag en werd doorgaans bij de opening van de onderhandelingen aan de potentiële verdragspartners voorgelegd. Het vormt het uitgangspunt bij de onderhandelingen. In de NAFV 1987 wordt op vele plaatsen opgemerkt dat Nederland bereidt zal zijn tot het doen van concessies. Het doen van concessies kan noodzakelijk zijn aangezien het al moeilijk genoeg is om tot een overeenstemming te komen met een anders denkende partij. Aan de andere kant kleeft hier ook een nadeel aan: het kan een voordeel zijn als men tijdens de onderhandelingen kan beroepen op een hogere autoriteit. De tegenpartij kan in dat geval als het ware voor een blok worden gezet.

Aan het Nederlandse Standaardverdrag valt op dat er geen specifieke bepalingen zijn opgenomen tegen oneigenlijk gebruik.28 Het werd namelijk verondersteld dat het begrip „uiteindelijk gerechtigde‟ voldoende was voor de bestrijding daarvan. Daarnaast ging men er vanuit dat „fraus legis‟ in verdragssituaties kon worden ingegaan.29

2.2: De Notitie Internationaal fiscaal (verdrags)beleid 1996

2.2.1: Inleiding

Op 2 oktober 1996 heeft Willem Vermeend, de toenmalige Staatssecretaris van Financiën, een nieuwe notitie inzake het Nederlandse internationale (verdrags)beleid (hierna: NIFV 1996) aangeboden aan de voorzitter van de Tweede Kamer.30 De exacte aanleiding voor deze nieuwe notitie is onduidelijk, wel staat vast dat het wederom op verzoek van de Tweede Kamer is gepubliceerd.31

De NIFV 1996 bestaat uit negen pagina‟s en daarin gaat de Staatssecretaris in op zijn visie over het Nederlandse fiscaal verdragsbeleid. De NIFV 1996 heeft zijn beknoptheid te danken aan twee redenen32:

1) de Staatssecretaris meent dat het verdragsbeleid tot heden succesvol is geweest en hij ziet geen reden om dit beleid te wijzigen;

2) de kern van het Nederlandse internationale fiscale beleid is nauw verbonden met het nationale fiscale beleid waarover bij verschillende gelegenheden met de Kamer van gedachten is en wordt gewisseld. Uit de NIFV 1996 blijkt dat de hoofddoelstelling is en blijft het realiseren van een zo goed mogelijk resultaat met betrekking tot de Nederlandse beleidsdoelstellingen in internationaal verband. Derhalve bevat de notitie dan ook vooral een verkenning van (internationale) ontwikkelingen die voor het Nederlandse verdragsbeleid van belang kunnen zijn. De notitie beslaat 4 hoofdstukken, respectievelijk: de inleiding, ontwikkelingen, realisering

doelstellingen en ten slotte de ontwikkeling van het verdragennetwerk.

Op de NIFV 1996 werd over het algemeen enigszins teleurstellend gereageerd vanwege de zeer algemene strekking ervan. De Staatssecretaris heeft uit de gevoerde discussies en kritische noten vanuit het bedrijfs- en advieswezen opgemaakt dat er behoefte is aan een verder uitgewerkte notitie over het fiscaal verdragsbeleid.33 Daarnaast leek het hem zinvol als er nader overleg plaatsvindt tussen het VNO-NCW, de Nederlandse Orde van

28 Graaf, A.C.G.A.C. de (2011) p. 2. 29 Ellis, M.J. (1988) p. 100. 30 Kamerstukken II, 1996-1997, 25 087, nr. 1. 31

Brief van de Staatssecretaris van Financiën, Kamerstukken II, 1996-1997, 25 087, nr. 1, p. 1.

32

Kamerstukken II, 1996-1997, 25 087, nr. 1, p. 2.

33

14

Belastingadviseurs34 en de ambtelijke medewerkers zodat vervolgens een nieuwe notitie kan worden opgesteld. Er werd verwacht dat de nieuwe notitie eind 1997, begin 1998, kon worden toegezonden aan de Tweede Kamer.

2.2.2 Inhoud NIFV 1996

Ontwikkelingen

Als gevolg van de toename in het aantal grensoverschrijdende activiteiten neemt het belang van het hebben van belastingverdragen toe. De toename in het aantal grensoverschrijdende activiteiten is te danken aan de

ontwikkelingen van de mobiliteit van personen, kapitaal-, goederen- en dienstenverkeer. Dit houdt in dat het wenselijk is om de internationale ontwikkelingen op dat terrein te volgen, met name om er voor te zorgen dat het Nederlandse verdragsbeleid internationaal concurrerend blijft. In dat kader is het eveneens van belang de mogelijke invloed van het EU-beleid en de EU-rechtsontwikkelingen mee te nemen.

Realisering doelstellingen

Nationaal

Het Nederlandse fiscale stelsel is mede gevormd door het open karakter van de economie. Zo kenmerken de directe belastingen in het Nederlandse fiscale stelsel zich door de openheid en neutraliteit met betrekking tot grensoverschrijdende investeringen. Het klassieke stelsel35 als basis voor de winstbelasting en daarnaast de vrijstellingsmethode36 als methode ter voorkoming van dubbele belasting zijn daarvan belangrijke elementen. Daarnaast speelt de betrouwbaarheid en de bereidheid van de Belastingdienst om bij grensoverschrijdende situaties vooraf zekerheid te geven over de toepassing van het Nederlandse belastingrecht een belangrijke rol in de ontwikkeling van economische betrekkingen met andere landen. Voor internationaal opererende

ondernemingen is de belastingheffing een belangrijke factor in de keuze van een vestigingsland. Het geven van zekerheid vooraf aan (mogelijke) investeerders is dan ook van groot belang.

Het instrumentarium dat Nederland aantrekkelijk maakt voor buitenlandse investeerders kan ook een negatief effect als gevolg hebben; er ontstaat ruimte voor misbruik en onjuist gebruik van belastingverdragen. Volgens de Staatssecretaris moet deze ongewenste problematiek niet alleen bilateraal worden aangepakt (door het

opnemen van bepaalde bepalingen in belastingverdragen), maar bij voorkeur ook op EU- en OESO-niveau. Internationale samenwerking

Afhankelijk van de doelstelling bij onderhandelingen tussen Nederland en een potentiële verdragsstaat, kan de samenwerking tussen de twee staten een verschillende uitwerking hebben. Zo kan dit resulteren in juridisch bindende regelingen voor de samenwerkende staten37, tot afspraken op bepaalde gebieden om samen te

34

Zie Commentaar van de Commissie Wetsvoorstellen van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs van 18 december 1996 op de brief van de Staatssecretaris van Financiën inzake het Internationaal Fiscaal Verdragsbeleid (Kamerstuk 25 087).

35

Het klassieke stelsel houdt in dat de winst van een onderneming wordt vastgesteld zonder rekening te houden met de uitdeling aan de aandeelhouders. Stevens, L.G.M. (2007) p. 316.

36

Bij toepassing van de vrijstellingsmethode wordt het belastingobject vrijgesteld. Dat betekent dat het belastingobject niet in de heffingsgrondslag die de woonstaat belast, wordt opgenomen. Burgers, I.J.J. et al. (2009) p. 26.

37

15

werken38, dan wel tot een gemeenschappelijke opinie op bepaalde gebieden welke landen tot richtsnoer kan dienen in bilateraal verband39.

De Staatssecretaris is er voorstander van dat Nederland zich actief opstelt in de diverse multinationale

organisaties die als doelstelling hebben het bereiken van een internationale consensus over het voorkomen van dubbele belasting, dan wel de verbetering van de belastingheffing in meer algemene zin.

Dubbele heffing

Nederland als woon/vestigingsstaat hanteert voor actieve inkomsten een vrijstelling ter voorkoming van dubbele belasting. Deze methode leidt er toe dat voor Nederlandse investeerders de hoogte van de belastingdruk op hun buitenlandse actieve inkomsten in beginsel wordt bepaald door de in het andere land heersende belastingdruk. Bij passieve inkomsten beoogt Nederland de heffingsbevoegdheid te behouden. Voor dergelijke inkomsten is de neutraliteit tussen de inkomsten in Nederland en in het buitenland van belang, met name met oog op het vrije verkeer van kapitaal.

Grensarbeiders-problematiek

Nederland hanteert als uitgangspunt van het fiscale beleid betreffende grensoverschrijdende arbeid het bereiken van zoveel mogelijk gelijkheid en zo min mogelijk sfeerovergangen. Gelijkheid tussen burgers die in één straat wonen kan worden bereikt door een uitsluitende woonstaatheffing. Nederland zet zich in al vele jaren in voor een dergelijke heffing. Gelijkheid op de werkvloer kan worden bereikt door een uitsluitende bronstaatheffing. Aan beide heffingssoorten kleven eigen problemen, waardoor dit het beleid bilateraal, in het bijzonder met Duitsland en België, besproken zal moeten worden.

Rechtszekerheid

Het belastingverdragbeleid van Nederland is er op gericht om zoveel mogelijk rechtszekerheid voor het

bedrijfsleven te verwerven. Nederland probeert dit te bereiken door maatregelen in de sfeer van regelgeving en uitvoeringspraktijk te nemen.

Wederzijdse bijstand

Nederland streeft met oog op het tegengaan van het ontgaan van belasting en het voorkomen van fraude naar uitbreiding en intensivering van de internationale inlichtingenuitwisseling. Dit wil zij bereiken door in

belastingverdragen bepalingen op te nemen die voorzien in de uitwisseling van inlichtingen, het verder ontwikkelen van internationale invorderingsmogelijkheden en wederzijdse bijstand ten behoeve van juiste uitvoering van het verdrag alsmede de nationale wetgeving van de verdragspartners.

Ontwikkelingen verdragennet

De Staatssecretaris geeft aan dat er zeer veel werk op het gebied van onderhoud, herziening en uitbreiding van het verdragennet nodig is. Nederland reageert afhoudend op verzoeken van landen met een taxhaven-achtige wetgeving. In de relatie met belastingparadijzen speelt dubbele belasting niet of nauwelijks een rol van betekenis aangezien het inkomen niet, of tegen een zeer laag tarief, in de belastingheffing wordt betrokken. Nederland streeft in belastingverdragen met landen die een bijzonder regime kennen naar het opnemen van bepalingen waardoor oneigenlijk gebruik van de verdragsvoordelen wordt voorkomen.

38

Bijvoorbeeld het WABB-verdrag. Het WABB-verdrag is een multilateraal verdrag inzake wederzijdse administratieve bijstand in belastingzaken; Kamerstukken II 1995-1996, 24 452 (R 1551), nr. 4.

39

16

2.3: De Notitie Uitgangspunten van het beleid op het terrein van

het internationaal fiscaal (verdragen)recht 1998

2.3.1: Inleiding

Na iets minder dan twee jaar na het publiceren van de NIFV 1996 wordt er op 15 april 1998 wederom een nieuwe Notitie Fiscaal Verdragsbeleid aan de voorzitter van de Tweede Kamer aangeboden.40 Deze nieuwe notitie is gepubliceerd onder de naam „Notitie Uitgangspunten van het beleid op het terrein van het internationaal fiscaal (verdragen)recht‟ (hierna: NIFV 1998). De aanleiding van deze notitie is de vele ontvangen kritiek op de NIFV 1996. De NIFV 1996 werd te globaal bevonden en had geen of te weinig aandacht voor een aantal belangrijke kwesties. Als gevolg van deze kritiek deed de Staatssecretaris van Financiën, Willem Vermeend, de toezegging een nieuwe notitie aan de Tweede Kamer te doen verzenden.41

In het voorwoord van de NIFV 1998 meldt de Staatssecretaris dat de NAFV 1987 onverkort blijft gelden voor zover er geen veranderingen zijn opgetreden in de daarin behandelde onderwerpen. De nadruk ligt op de onderwerpen die in beweging zijn. Het Nederlandse beleid bij de totstandkoming van belastingverdragen is gericht op het voorkomen van dubbele belasting. Daarnaast zijn de beleidsdoelstellingen gericht op het

voorkomen van het ontgaan van belasting, het bewerkstelligen van een zo groot mogelijke rechtszekerheid voor belastingplichtigen en het zoveel als mogelijk verminderen van de administratieve lasten, alsmede het bieden van een basis voor de wederzijdse bijstand tussen belastingadministraties.

De NIFV 1998 bevat zes hoofdstukken en gaat in op vrijwel alle onderdelen waarop in de NIFV 1996 kritiek was geuit. De NIFV 1998 geeft een duidelijk beeld hoe Nederland nu en de komende jaren het

belastingverdragsbeleid wil invullen. Daarnaast wordt er ruim aandacht besteed aan de historische achtergrond van een aantal actuele onderwerpen. Nederland heeft duidelijk voor ogen wat het na streeft en waarom het dat doet. Voor de rechtsgelijkheid en rechtszekerheid op internationaal fiscaal gebied is dat een positief gegeven. Aldus de NIFV 1998 geeft Nederland nog liever heffingsrechten op dan dat het dubbele belasting laat ontstaan. Het is te hopen dat andere staten er net zo over denken. Voor een uitgebreide samenvatting en behandeling van de inhoud van de NIFV 1998 wordt verwezen naar de artikelen van Betten42, Burgers43, Juch44 en de inhoud van de NIFV 1998.

De vaste Commissie voor Financiën heeft naar aanleiding van het verschijnen van de NIFV 1998 overleg gevoerd met de Staatssecretaris over deze notitie.45 Voorts reageerde de Staatssecretaris via een brief schriftelijk op de onbeantwoord gebleven (technische) vragen.46

2.3.2: Inhoud

Belangrijke internationale ontwikkelingen

Hoofdstuk 1 van de NIFV 1998 wordt onderverdeeld in vier kernpunten:

1) Als eerst worden de trends van de 21ste eeuw en de daarbij behorende ontwikkelingen behandeld, die invloed hebben op het Nederlandse (internationale) fiscale stelsel. Er wordt een kort overzicht van de ontwikkelingen en trends gegeven, de genoemde trends zijn:

40 Kamerstukken II, 1997-1998, 25 087, nr. 4. 41 Kamerstukken II, 1996-1997, 25 087, nr. 2. 42 Betten, R. (1998). 43 Burgers, I.J.J. (1998). 44 Juch, D. (1999) p. 117-120. 45

Op 18 juni 1998, Kamerstukken II, 1997-1998, 25 087, nr. 5.

46

17

– fiscale grensverlegging (toenemende internationale mobiliteit); – globalisering en belastingconcurrentie;

– de Europese Unie; – de vergrijzing;

– investeringen in human capital; – electronic commerce;

– het milieu.

2) Voorts wordt het EU-beleid behandeld. Er wordt ingegaan op de directe belastingen en harmonisatie binnen de Europese Gemeenschap, de bereikte resultaten op het gebied van belastingrecht inzake de harmonisatie daarvan, de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen, het recente

Europese belastingbeleid en de gedragscode. Als laatst komen de spaargelden, interest & royalty‟s en pensioenen en lijfrenten aan de orde.

3) Het derde kernpunt is het recente belastingbeleid van de OESO. De NIFV 1998 geeft aan dat het Nederlandse fiscale beleid aansluit bij de visie van de OESO. De OESO vindt dat nationale

antimisbruikbepalingen en afstemming in belastingverdragen nodig zijn. Daarbij zijn openbaarheid van beleid en een rechtmatige toepassing van wetten en internationale gedragsregels van belang. Voorts wordt er gewezen op onder meer het wel al dan niet implementeren van de OESO-transferpricing richtlijnen in het Nederlandse uitvoeringsbeleid.

4) Ten slotte komt het onderdeel Nederland Vestigingsland aan bod. In dit gedeelte worden onder andere voorbeelden gegeven over de getroffen maatregelen van de Nederlandse overheid om het internationale vestigingsklimaat in Nederland te versterken. Daarnaast wordt benadrukt dat het verdragennetwerk een belangrijk element is van Nederland als internationaal vestigingsland.

Modelverdragen

Hoofdstuk 2 van de NIFV 1998 is een beknopt hoofdstuk wat ingaat op het belang van het OESO-Modelverdrag. De Nederlandse verdragsonderhandelingen zijn gebaseerd op het uit 1992 afkomstige OESO-Modelverdrag. Aan het begin van de onderhandelingen met een potentiële verdragsstaat wordt het Nederlands

Standaardverdrag uit 1987 niet meer toegezonden. In de plaats daarvan wordt als voorbereiding op de

onderhandelingen een verdrag op maat, op basis van het OESO-Modelverdrag, ontwikkeld met aanpassingen en aanvullingen naar gelang van de specifieke situatie van de potentiële verdragsstaat.

Voorts wordt ingegaan op het commentaar van de OESO op het Modelverdrag. De Staatssecretaris geeft in de NIFV 1998 aan dat Nederland een dynamische interpretatie hanteert. Dat houdt in dat bepalingen uit reeds afgesloten belastingverdragen worden uitgelegd aan de hand van het actuele OESO-Commentaar op de overeenkomstige bepalingen uit het OESO-Modelverdrag.

Nederlandse doelstellingen bij de totstandkoming van belastingverdragen

De Nederlandse doelstellingen bij de totstandkoming van belastingverdragen zijn gericht op het voorkomen van dubbele belasting. Daarnaast zijn de beleidsdoelstellingen gericht op:

18

 het bewerkstelligen van een zo groot mogelijke rechtszekerheid voor belastingplichtigen en het zoveel als mogelijk verminderen van de administratieve lasten; alsmede

 het bieden van een basis voor de wederzijdse bijstand tussen belastingadministraties.

Het voorkomen van dubbele belasting wordt bereikt door middel van het opnemen van een verdeling van de heffingsrechten tussen de verdragsstaten. Deze verdeling wordt vastgelegd in de opgenomen toewijzingsregels van een belastingverdrag.

Nederlandse inzet bij verdragsonderhandelingen

Bij de NIFV 1998 is geen nieuw Nederlands Standaardverdrag als bijlage gevoegd. Volgens de Staatssecretaris wordt een dergelijk standaardverdrag als te statisch ervaren. De Staatssecretaris geeft aan dat er volgens hem meer behoefte is aan het uiteenzetten van het door Nederland nagestreefde beleid in een Notitie Fiscaal Verdragsbeleid. Bij het na te streven doel voor Nederland wordt gebruik gemaakt van een dynamische aanpak met een op maat gemaakt Nederlands verdragsontwerp op basis van het OESO-Modelverdrag. Na de algemene inleiding wordt in hoofdstuk 4 ingegaan op de belangrijkste toewijzingsregels, welke buiten het kader van deze scriptie vallen.

Bijzondere onderwerpen

In hoofdstuk 5 van de NIFV 1998 wordt er ingegaan op de kwalificatie van hybride rechtsvormen en non-discriminatie. Voor de exacte inhoud wordt verwezen naar de NIFV 1998.

Budgettaire aspecten

19

Hoofdstuk 3:

De Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011

3.1: Inleiding

Op 11 februari 2011 is de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid aan de voorzitter van de Tweede Kamer aangeboden door Frans Weekers, de Staatssecretaris van Financiën.47 Oorspronkelijk stond de nieuwe notitie in het voorjaar van 2010 gepland, maar vanwege het vallen van het toenmalige kabinet heeft er uitstel plaatsgevonden tot februari 2011. Mede naar aanleiding van een door Burgers geschreven artikel48 werden tijdens de behandeling van het nieuw afgesloten belastingverdrag met Bahrein Tweede Kamer vragen gesteld over het huidige

verdragsbeleid.49 Daarnaast zijn er verschillende (inter)nationale ontwikkelingen geweest50 waardoor de

toenmalige Staatssecretaris van Financiën, Jan Kees de Jager, de toezegging deed betreffende het verschijnen van een nieuwe notitie over het fiscale verdragsbeleid51. Voorafgaand aan de publicatie van de NFV 2011 heeft er een consultatieronde plaatsgevonden waarbij belanghebbenden uit het bedrijfsleven, de

belastingadviespraktijk, de wetenschap en andere geïnteresseerden de voor hen van belang zijnde aangelegenheden in relatie tot het verdragsbeleid onder de aandacht van het Ministerie van Financiën te brengen.52 Onder andere de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs heeft hiervan gebruik gemaakt.53

De NFV 2011 is beleidsmatig van aard en beoogt vooral een politiek beleidsmatig kader voor de komende jaren te bieden dat een breed draagvlak in de politiek en bij stakeholders heeft.54 In de NFV 2011 worden de

voornaamste beleidsmatige uitgangspunten bij verdragsonderhandelingen weergegeven. Met name wordt ingegaan op de punten waar het voor de komende jaren het beoogde Nederlandse verdragsbeleid afwijkt van de bepalingen in het OESO-Modelverdrag en van de inhoud van de eerder verschenen notities, die overigens voor een groot gedeelte hun waarde behouden. Het doel is dat de publicatie van de NFV 2011 en de daarop

volgende reacties en discussies bijdragen aan de kwaliteit van het Nederlandse fiscale verdragennetwerk, wat één van de voornaamste pijlers is van het vestigingsklimaat in Nederland.

In het voorwoord van de NFV 2011 schrijft de Staatssecretaris dat er bij deze notitie geen nieuw Nederlands Standaardverdrag verschijnt. Voor het ontbreken van een dergelijk standaardverdrag wordt als reden gegeven dat als algemeen uitgangspunt het OESO-Modelverdrag geldt. Daarnaast beoogt Nederland veel

maatwerkvoorstellen welke inspelen op de grote variëteit aan fiscale systemen, rechtssystemen en verdragspolitieke uitgangspunten.55

De NFV 2011 heeft twee hoofdstukken en bevat daarnaast zes bijlagen. De hoofdstukken gaan respectievelijk in op het verdragsbeleid in hoofdlijnen en de specifieke elementen van het Nederlandse verdragsbeleid. Laatst genoemd hoofdstuk komt gedeeltelijk, indirect, terug in hoofdstuk 3.3 en wordt daarnaast in beperkte mate besproken in de hoofdstukken zeven en acht van deze scriptie. Voor de niet besproken elementen wordt verwezen naar de inhoud van de NFV 2011. In het vervolg van deze scriptie wordt in de tekstkaders weergegeven wat volgens de NFV 2011 het Nederlandse beoogde beleid is.

47

De NFV 2011 is als bijlage gevoegd bij Kamerstukken II, 2010-2011, 25 087, nr. 7.

48

Burgers, I.J.J. (2008).

49

Kamerstukken Staten-Generaal, 2007-2008, 31 591, nr. 2, p. 3.

50

Zie voor een overzicht van ontwikkelingen Burgers, I.J.J. (2008) p. 2-3 en NFV 2011, bijlage I, II en III.

51

Nota naar aanleiding van het verslag bij het belastingverdrag tussen Nederland en Bahrein, Kamerstukken II, 2008-2009, 31 824, nr. 5, p. 1.

52

Zie http://www.rijksoverheid.nl/nieuws/2009/11/13/ministerie-van-financien-start-consultatie-fiscaal-verdragsbeleid.html.

53

Reactie van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs op de consultatie over de uitgangspunten van het Nederlandse internationale fiscaal (verdrags)beleid, Amsterdam, 29 oktober 2009.

54

Aanbiedingsbrief Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 2011, nr. IFZ/2011/100 M2, p. 1.

55

20

3.2: Het verdragsbeleid op hoofdlijnen

3.2.1: Kerninzet

Hoofddoelen van belastingverdragen

De NFV 2011 onderscheid twee hoofddoelen voor het afsluiten van belastingverdragen56: - het voorkomen van dubbele belasting;

- het tegengaan van het ontgaan van belastingen.

Het eerste hoofddoel beoogt het wegnemen van juridische dubbele belasting en zodoende moet dit leiden tot het bieden van rechtszekerheid aan internationaal opererende bedrijven en natuurlijke personen. Het

instrumentarium voor het bereiken van dit hoofddoel is het overeenkomen van de heffingsbevoegdheid tussen verdragsstaten. Daarnaast moet bij de verdeling van heffingsbevoegdheid eveneens het risico van

verdragsmisbruik worden geminimaliseerd.

Het tweede hoofddoel ziet op het ontgaan van belastingen, in strijd met de nationale wet, te voorkomen. In belastingverdragen wordt daar invulling aangegeven door het opnemen van bepalingen die zien op fiscale informatie-uitwisseling en bijstand bij invordering. De Nederlandse inzet op dit terrein is voor de komende jaren gericht op het meer richting spontane en automatische gegevensuitwisseling te gaan.

Onderhandelingsproces

Een belastingverdrag is het resultaat van een onderhandelingsproces tussen twee potentiële verdragsstaten. Het proces bepaalt uiteindelijk de inhoud van een verdrag. De uitkomst hangt sterkt af van de punten waaraan beide partijen belang aan hechten, het resultaat is vaak een totaalcompromis. Het netwerk van het hebben van goede belastingverdragen is één van de pijlers van het Nederlandse beleid betreffende het wegnemen van belemmeringen voor het grensoverschrijdende verkeer van natuurlijke personen en ondernemingen. Nederlandse inzet

Nederland heeft, in tegenstelling tot sommige andere staten, een kleine binnenlandse economie wat heeft geleid tot een zeer open economie. Het hebben van een open economie heeft als gevolg dat Nederland nauwlettend in de gaten moet houden hoe zijn (fiscale) vestigingsklimaat zich op fiscaal-economisch vlak verhoudt tot

gelijksoortige staten.

Het hebben van belastingverdragen is van oudsher één van de belangrijkste pijlers van het Nederlandse beleid om dubbele belasting in het geval grensoverschrijdende activiteiten weg te nemen of tegen te gaan.

Belastingverdragen bevorderen de rechtszekerheid voor natuurlijke personen en ondernemingen die over de grens actief zijn. Daarnaast zorgen de verdragen voor werkgelegenheid en economische groei aangezien de internationale activiteiten van een Nederlandse onderneming worden vergemakkelijkt en het vestigingsklimaat van Nederland aantrekkelijker wordt.

56

NFV 2011, par. 1.2.1, p. 14-15.

21

Overwegingen van Nederland voor het aangaan van een belastingverdrag

Nederland betrekt verschillende factoren bij de beslissing over het wel of niet aangaan van onderhandelingen voor een belastingverdrag57:

 Interactie fiscale stelsels

De inrichting van het fiscale stelsel van een mogelijke verdragspartner is van belang om te beoordelen of er een belastingverdrag nodig is. Er vindt een uitgebreide analyse plaats om de gebieden waarin mogelijke dubbele belastingheffing voor kan komen in kaart te brengen.

 Economische betrekkingen

De aard en omvang van economische betrekkingen tussen Nederland en de potentiële verdragspartner zijn van belang. Onderzocht wordt wat het effect van het sluiten van een belastingverdrag heeft op de bestaande economische betrekkingen en wat de verwachte ontwikkelingen zullen zijn. Het sluiten van een

belastingverdrag kan ook een specifiek economisch doel hebben, bijvoorbeeld het wegnemen van fiscale belemmeringen ten aanzien van specifieke inkomenscategorieën.

 Concurrentiepositie werknemers, ondernemers en investeerders

Een belastingverdrag kan een eventuele nadelige concurrentie positie wegnemen. In het kader van een dergelijke nadelige positie wordt er onderzoek gedaan naar de positie van natuurlijke personen en

ondernemingen in de potentiële verdragsstaat en vervolgens wordt de uitkomst vergeleken met personen en ondernemingen die vanuit een derde land in dezelfde staat opereren.

 Samenhang met andere economische, politieke en diplomatieke factoren

Ten slotte kunnen economische, politieke en diplomatieke factoren het wenselijk maken om een belasting verdrag te sluiten met een bepaalde staat of juist niet. Op grond van deze factoren kunnen

onderhandelingen over een belastingverdrag met een bepaalde staat een hogere (of lagere) prioriteit krijgen. Verdragsrelaties met laagbelastende staten

Het sluiten van een belastingverdrag met een laagbelastende staat heeft een risico van grondslaguitholling. Het kan gaan om een uitholling van de Nederlandse belastinggrondslag, maar ook om die van een derde staat waarmee Nederland een belastingverdrag heeft. Bij de overweging of het wel of niet sluiten van een

belastingverdrag met een laagbelastende staat, worden met dezelfde factoren rekeningen gehouden als met andere potentiële verdragsstaten. Een belangrijke overweging om toch een belastingverdrag na te streven is de handhaving of verbetering van de concurrentiepositie van Nederlandse ondernemingen en natuurlijke personen. Wanneer het sluiten van een belastingverdrag een te groot risico inhoudt, kan er gekozen worden om geen (volledig) verdrag aan te gaan. Indien het sluiten van een volledig belastingverdrag uiteindelijk niet mogelijk blijkt, kan er gekozen worden om regelingen te treffen die zien op specifieke fiscale aspecten zoals informatie-uitwisseling (een TIEA58), onderling overleg procedures en de voorkoming van dubbele belasting voor inkomsten uit tegenwoordige en vroegere dienstbetrekking. 59

57

NFV 2011, par. 1.2.4, p. 16-17.

58

Tax Information Exchange Agreement (fiscaal informatie-uitwisselingsverdrag): verdragen die uitsluitend de rechtsbasis bieden voor fiscale informatie-uitwisseling.

59

22 Bijzondere regimes

Relaties met ontwikkelingslanden

Als resultaat van het WRR-rapport „Minder pretentie, meer ambitie‟60

streeft Nederland naar een meer

resultaatgerichte ontwikkelingssamenwerking met ontwikkelingslanden. Kernpunten daarbij zijn bevordering van duurzame groei en zelfredzaamheid in ontwikkelingslanden.

Daarnaast zijn ontwikkelingslanden in toenemende mate belangrijker voor investeringen gedaan door

Nederlandse bedrijven met oog op productielocatie en/of afzetmarkt. Het bijgestelde beleid van Nederland, naar een meer zakelijke relatie toe na welbegrepen wederzijds economisch belang, zal de investeringen in

ontwikkelingslanden verder versterken. Vandaar dat Nederland er naar streeft een breder netwerk van belastingverdragen met ontwikkelingslanden te hebben. Belastingverdragen bieden namelijk samen met

investeringsbeschermingsovereenkomsten de rechtszekerheid die ondernemers en burgers zoeken wanneer zij investeringen in ontwikkelingslanden overwegen.

3.2.2: Instrumentarium

In hoofdstuk 1.3 van de NFV 2011 wordt er ingegaan op het instrumentarium voor het tegengaan van het ontgaan van belastingheffing. Het Nederlandse beleid is mede gericht op het vinden van oplossingen van dit probleem. Het instrumentarium voor het vinden van een oplossing komt hierna aan de orde.

Voorkoming van dubbele belastingheffing: methodiek en impact

Belastingverdragen gaan voornamelijk juridisch dubbele belastingheffing tegen; de dubbele belasting die ontstaat doordat meer dan een heffingsbevoegde instantie zich het heffingsrecht over het belastingobject van een persoon toe-eigent.61

Voorbeeld

Meneer X woont in Nederland, maar is in dienstbetrekking bij een in België gevestigde onderneming. Zijn arbeidswerkzaamheden verricht hij in België. Nederland belast X als binnenlands belastingplichtige, omdat hij in Nederland woont. België belast X als buitenlands belastingplichtige, omdat hij inkomen geniet uit een Belgische bron.

Om de juridisch dubbele belasting weg te nemen kunnen staten in belastingverdragen de heffingsbevoegdheid verdelen. Dit kan inhouden dat de bronstaat of woonstaat geheel of gedeeltelijk terug treedt in de zin van belastingheffing.

60

Rapport van de Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid van 18 januari 2010:

Ontwikkelingssamenwerking: minder pretentie, meer ambitie, www.wrr.nl/content.jsp?objectid=5185.

61

Burgers, I.J.J. et al. (2009) p. 10.

Nederland streeft ernaar inkomsten of personen die binnen de reikwijdte van een bijzonder regime vallen geheel of gedeeltelijk uit te zonderen van verdragsvoordelen indien het risico bestaat op verdragsmisbruik.

23

Nederland hanteert in zijn verdragsbeleid voor actieve inkomsten (inkomen uit arbeid en winst uit onderneming) het principe van kapitaalimportneutraliteit62. Dit beleid is in overeenstemming met de doelstelling van de EU betreffende de gelijkheid op de werkvloer.63 Voor de passieve inkomsten (bijvoorbeeld dividenden, interest en royalty‟s) ligt dit anders. Bij deze soort inkomsten hanteert Nederland het principe van

kapitaalexportneutraliteit64.

Naast juridisch dubbele belasting kan er sprake zijn van economisch dubbele belasting. In dat geval worden twee verschillende personen door één of twee heffingsbevoegde instanties over formeel verschillende, maar materieel identieke objecten belast.65

Voorbeeld

Dochtermaatschappij D, gevestigd in België, geniet een winst uit onderneming van €1.000.000. Hieruit wordt een uitkering gedaan aan moedermaatschappij M, gevestigd in Nederland, ten bedrage van €500.000. Economische dubbele belasting treedt op als dit dividend bij de moeder M in de

heffingsgrondslag wordt begrepen.

Door de complexiteit van deze vorm van dubbele belastingheffing is een oplossing vaak niet gemakkelijk te vinden. Desalniettemin zoekt Nederland met zijn verdragspartners naar oplossingen om toch rechtszekerheid te bieden.

Ontwikkelingen in de OESO en implicaties voor het instrumentarium

De OESO heeft als richtlijn voor de verdeling van heffingsrechten een OESO-Modelverdrag gepubliceerd met een daarbij behorend OESO-Commentaar.66 Nederland is actief lid van de OESO en de belastingverdragen van Nederland zijn op dit OESO-Modelverdrag gebaseerd. Het is voor de lidstaten van de OESO mogelijk om opmerkingen en voorbehouden te maken bij het OESO-Modelverdrag en OESO-Commentaar. Nederland heeft hier echter tot nu toe weinig gebruik van gemaakt.

Voor de interpretatie van de artikelen in het OESO-Modelverdrag is het OESO-Commentaar van groot belang, zeker wanneer de tekst van het commentaar sinds het sluiten van een belastingverdrag niet veranderd is. Wanneer de tekst van het OESO-Commentaar wel veranderd is hanteert Nederland de zogenoemde

dynamische toepassing: verdragen moeten worden uitgelegd aan de hand van het meest recente commentaar. Als het OESO-Commentaar zodanig wijzigt dat een artikel anders moet worden uitgelegd, zal geval tot geval moeten worden beoordeeld of het redelijk is om het nieuwe commentaar toe te passen op een verdrag dat dateert van voor die wijziging. In het geval dat naast het OESO-Commentaar ook de verdragstekst van een artikel uit het OESO-Modelverdrag wijzigt, dan zal dit over het algemeen slechts betekenis hebben voor verdragen die na die wijziging worden afgesloten en die de nieuwe verdragstekst volgen.

De praktijk wijst uit dat verdragsonderhandelingen een lange tijd in beslag kunnen nemen. Het kan daarom enige tijd duren voordat nieuwe teksten van het OESO-Modelverdrag, dan wel van het OESO-Commentaar,

62

Kapitaalimportneutraliteit houdt in: voor de concurrentiepositie maakt het niet uit wie de activiteiten ontplooit: een inwoner of een niet-inwoner. De heffingsbevoegdheid wordt toegedeeld aan de bronstaat. Zie Burgers, I.J.J. et al. (2009) p. 45.

63

EG-Verordening, 29 april 2004, nr. 883/2004.

64

Kapitaalexportneutraliteit houdt in: het maakt niet uit of een investeerder in zijn woonstaat of elders investeert. De woonstaat verrekent de in het buitenland betaalde belasting met de belasting over het wereldinkomen. Zie Burgers, I.J.J. et al. (2009) p. 45.

65

Burgers, I.J.J. et al. (2009) p. 10.

66

24

opgenomen kunnen worden. Een oplossing zou het opnemen van een „kapstok-bepaling‟ in het belastingverdrag kunnen zijn. Een dergelijke bepaling maakt het eenvoudig om nieuwe bepalingen of interpretatiewijzigingen te implementeren, door de bevoegde autoriteit middels delegatie toe te staan afspraken te maken over deze wijzigingen.67

Het voorkomen van verdragsmisbruik

Verdragsmisbruik68 valt grofweg in te delen in drie categorieën69:

1. Fiscaal vluchtgedrag; een inwoner van Nederland emigreert naar de andere verdragspartij om te kunnen profiteren van de combinatie van het buitenlandse fiscale regime en de verdeling van heffingsrechten waarin het belastingverdrag voorziet.

2. Shopping binnen het verdrag; een inwoner van Nederland of de andere verdragspartij verricht kunstmatige rechtshandelingen met als doel aanspraak te maken op een verdragsvoordeel, terwijl zonder die handelingen slechts aanspraak zou bestaan op een minder gunstig verdragsvoordeel. 3. Treaty shopping; een inwoner van een derde staat verschaft zich toegang tot een verdragsvoordeel dat

niet voor deze persoon bedoeld is.

Nederland streeft naar een resultaat waarbij verdragsmisbruik binnen belastingverdragen niet mogelijk is. Dit kan worden bereikt door bij de verdeling van heffingsrechten de fiscale stelsels van beide staten in acht te nemen en alleen heffingsrechten op te geven wanneer heffing in de andere staat gewaarborgd wordt. Relevante invloeden van het EU-recht op het instrumentarium

Naast invloeden van de OESO op het Nederlandse belastingverdragsbeleid heeft Nederland ook te maken met invloeden uit het EU-recht. Het EU-recht kan invloed uitoefenen enerzijds uit beleidsintegratie door de

implementatie van het secundaire EU-recht en anderzijds door fiscale rechtspraak van het Europese Hof van Justitie.

67

NFV 2011, par. 1.3.3, p. 23-25.

68

Het oneigenlijk gebruik maken van de regels van een belastingverdrag en zodoende verdragsvoordelen verkrijgen die niet voor deze persoon zijn bedoeld.

69

NFV 2011, par. 1.3.4, p. 25-26.

Als gevolg van ontwikkelingen in het primaire en secundaire EU-recht zijn de mogelijkheden voor Nederland en andere EU-lidstaten om een bronheffing te effectueren op bijvoorbeeld dividendbelasting in

deelnemingssituaties beperkt. Dit betekent voor het verdragsbeleid op dat terrein dat Nederland in

25

3.3: Overzicht van de reacties op de NFV 2011

Vanuit verschillende hoeken zijn er reacties gekomen op de NFV 2011. Hierna volgt een overzicht van de gepubliceerde reacties onderverdeeld op instantie of uitgever, vooral gericht op aanmerkingen, aanbevelingen en de conclusies met betrekking tot de NFV 2011.

Weekblad Fiscaal Recht

Het Weekblad Fiscaal Recht heeft een speciaal themanummer over de NFV 2011 uitgegeven.70 In dit themanummer wordt in het bijzonder ingegaan op een eerder gehouden symposium en de daar besproken onderwerpen.71 De vier hoofdthema‟s waarop wordt ingegaan zijn:

1) Met wie gaat Nederland verdragsrelaties aan. 2) Het inwonersbegrip onder verdragen.

3) Antimisbruikbepalingen in verdragen.

4) Statische versus dynamische interpretatie van verdragen.

Verder worden de onderwerpen welke van belang zijn voor de directeur-grootaandeelhouder besproken, ingegaan op de beleidsmatige aard van de NFV 2011 en is er een verslag van het gehouden symposium opgenomen. Hierna volgt een zeer beknopte behandeling van de verschillende artikelen.

Met wie sluit Nederland belastingverdragen?72

Stevens maakt in zijn bijdrage een indeling van verschillende categorieën van verdragspartners. Daarbij wordt met name ingegaan op de impact van het afsluiten van een belastingverdrag met een bepaalde categorie van verdragspartners en op de inhoud van het desbetreffende belastingverdrag.

De conclusie van Stevens is dat Nederland op grond van de twee hoofddoelen van belastingverdragen (het voorkomen van dubbele belasting en het tegengaan van het ontgaan van belasting), verdragen afsluit met alle landen waarmee Nederland economische betrekkingen heeft en er een risico van de dubbele belasting bestaat. Als een volledig belastingverdrag niet wenselijk is kan er worden besloten om een TIEA af te sluiten met als doel het tweede hoofddoel te bereiken. In de NFV 2011 wordt uiteengezet dat Nederland verdragen wil sluiten met laagbelaste staten en ontwikkelingslanden. Ten aanzien van beide categorieën is in de literatuur en in de politiek kritiek geleverd op dit Nederlandse standpunt. Stevens vindt het een goede zaak dat de factoren die een rol spelen bij de beslissing van Nederland om al dan niet onderhandelingen aan te gaan met een andere staat uitgebreid en transparant worden toegelicht.

Verdragstoegang en inwonerschap in de Notitie Fiscaal Verdragsbeleid 201173

In het artikel van Pötgens staat het verdragsinwonerschap centraal. Achtereenvolgens wordt er ingegaan op: - het inwonerschap volgens het OESO-Modelverdrag, het commentaar daarop en de notitie;

70

Weekblad Fiscaal Recht, 21 april 2011, 2011/6903.

71

Gehouden op 21 maart 2011 te Leiden. Voor een verslag zie Weekblad Fiscaal Recht 2011/6903, p. 563-566.

72

Stevens, A.J.A. (2011) p. 524-531.

73

26

- de visie van de Hoge Raad (hierna: HR): een materiële benadering74; - Panama-clausule75;

- vrijgestelde lichamen.

Er wordt in de bijdrage een reactie gevraagd van de Staatssecretaris van Financiën over een aantal aspecten: - het verduidelijken van de interactie tussen de Panama-clausule en artikel 4, eerste lid,

OESO-Modelverdrag of het daarbij behorende protocol met oog op het Drielandenpuntarrest76;

- de VBI77 die als CIV78 kwalificeert dient, indien er geen specifieke bepalingen in een verdrag zijn opgenomen die tot een andere conclusie leiden, onder alle belastingverdragen als inwoner te worden gezien;

- consistentie van beleid en rechtszekerheid pleiten ervoor dat de niet als CIV kwalificerende VBI en de niet-ondernemende stichting of vereniging die belegt ook als verdragsinwoner wordt aangemerkt onder bestaande belastingverdragen;

- indien bij de VBI (die geen CIV is) die als inwoner wordt aangemerkt onder bestaande

belastingverdragen en waarbij bepaalde misbruiken wordt vermoed, dan dient Nederland te trachten bestaande belastingverdragen te heronderhandelen en antimisbruikbepalingen op te nemen;

- Nederland zou verdragspartners actief kunnen benaderen zodat tot lijsten kan worden gekomen conform de Luxemburgse SICAV met landen die de (niet als CIV kwalificerende) VBI wel of niet als inwoner zien;

- er zou duidelijkheid moeten komen dat de gehele of gedeeltelijke uitsluiting van VBI onder een

belastingverdrag met een Panama-clausule niet leidt tot onevenwichtigheden al naar gelang Nederland bronstaat is of de VBI inkomsten ontvangt.

Antimisbruikregels in belastingverdragen: een balancing act79

De laatste jaren valt er een toename te zien in de aandacht op misbruik van belastingverdragen vanwege het transparanter worden van het belastinggebied. Uit de NFV 2011 blijkt volgens Bender dat de

verdragsonderhandelaars op het punt van de antimisbruikregels een balancing act op twee niveaus moeten uitvoeren:

- op het niveau van het individuele verdrag. De keuze tussen de rechtszekerheid van objectieve toetsingscriteria en het maatwerk van de open norm;

74

De HR eist geen feitelijke onderworpenheid; vergelijk HR 16 januari 2009, nr. 43 128, BNB 2009/93 en HR 16 januari 2009, nr. 42 218, BNB 2009/92.

75

Een bepaling zoals in artikel 4, tweede lid, nieuwe en nog niet geratificeerde belastingverdrag tussen Nederland en Panama. Zie ook het beleidskader in de NFV 2011, par. 2.2.1, p. 32.

76

HR 21 februari 2001, nr. 35 557, BNB 2001/295.

77

Vrijgestelde Beleggingsinstelling; artikel 6a Wet Vennootschapsbelasting 1969.

78

Collective Investment Vehicle. Van een CIV is sprake bij beleggingsinstellingen die aan een breed publiek worden aangeboden, een gediversifieerde portefeuille van financiële instrumenten houden en onder regulier toezicht staan in het land waar zij gevestigd zijn.

79

27

- op macroniveau. De afweging tussen stevige antimisbruikregels met als gevolg een grote geloofwaardigheid in het internationale fiscaalpolitieke speelveld dan wel een aantrekkelijker vestigingsklimaat door ruime verdragstoepassing.

De onderdelen in de NFV 2011 over antimisbruikregels in belastingverdragen zijn beleidsmatig van aard. Het blijft dan ook onduidelijk hoe de houding van de Nederlandse verdragsluiter is ten opzichte van de doorwerking van nationaalrechtelijke antimisbruikleerstukken. De afweging tussen de rechtszekerheid van objectieve toetsingscriteria aan de ene kant en bepalingen met open normen die ruimte laten voor de weging van de omstandigheden aan de andere kant, komt helder naar voren. Er blijkt echter niet uit de NFV 2011 onder welke omstandigheden de keuze ten gunste van de ene dan wel ten gunste van de andere bepaling uitpakt.

Ook de keuzes bij invulling van de antimisbruikbepalingen worden niet toegelicht:

- wanneer geldt de bepaling alleen voor rente/royalty‟s en wanneer ook voor dividend, of voor nog andere inkomsten?

- wanneer strekken de gevolgen van het niet voldoen aan de test zich uit tot het hele verdrag en wanneer alleen tot het artikel of zelfs tot de vrijstelling?

- wat is het standpunt wanneer de onderhandelingen leiden tot een limitation on benefits-bepaling80 maar de verdragspartner niet bereid is deze EU-proof te laten zijn?

Het zou volgens Bender welkom zijn wanneer op het punt van de antimisbruikregels tijdens de parlementaire behandeling meer inzicht zou kunnen worden verschaft over de afwegingen die bij de invulling van de in de NFV 2011 geformuleerde uitgangspunten worden gemaakt.

Fiscaal verdragsbeleid en het OESO-Modelverdrag81

Engelen staat in zijn bijdrage met name stil bij de opmerkingen over de doorwerking van wijzigingen in het commentaar op het OESO-Modelverdrag naar bestaande belastingverdragen en de Nederlandse

verdragspraktijk op dit punt. Tevens wordt er kort in gegaan op het Nederlandse standpunt ten aanzien van voorbehouden en opmerkingen bij het OESO-Modelverdrag en het commentaar daarop.

Engelen beveelt aan dat in verdragen met zowel lidstaten als niet-lidstaten van de OESO expliciet wordt

vastgelegd dat bepalingen van een belastingverdrag, die overeenkomen met de soortgelijke bepalingen van het OESO-Modelverdrag, moeten worden uitgelegd en toegepast overeenkomstig het OESO-Commentaar op die bepalingen. Daarbij dient in belastingverdragen met andere lidstaten bovendien uitdrukkelijk te worden bepaald dat latere wijzigingen in het OESO-Commentaar in beginsel op die verdragen van toepassing zijn. Voorts is het wenselijk dat de Staatssecretaris nader toelicht op grond van welke overwegingen wordt besloten om al dan niet een voorbehoud of opmerking te maken bij het OESO-Modelverdrag en OESO-Commentaar. Ten slotte is het gewenst dat de Staatssecretaris aangeeft of het Nederlandse voorbehoud bij het commentaar op artikel 23 OESO-Modelverdrag alleen betrekking heeft op verdragen die zijn gesloten voordat het OESO-Commentaar in 2000 is gewijzigd of ook geldt voor de toepassing van nadien gesloten verdragen.

80

Een bepaling die verdragsgerechtigdheid inperkt tot reële situaties; er wordt geëist dat een belastingplichtige een sterkere band met de woonstaat heeft dan alleen inwonerschap, voordat zij als verdragsgerechtigd wordt aangemerkt. Zie bijvoorbeeld artikel 26 van het Verdrag met de Verenigde Staten.

81

28 Nederlands verdragsbeleid vanuit het perspectief van de DGA82

Albert gaat in op de opmerkingen die in de NFV 2011 zijn gemaakt over de directeur-grootaandeelhouder. Voorts wordt er ingegaan op compartimentering.

Het praktisch belang van de NFV 2011 acht Albert gering. In de praktijk gaat het namelijk om het

belastingverdrag dat in het concrete geval van toepassing is. De NFV 2011 zal bij de uitleg van dat verdrag geen rol spelen. Ook leent de NFV 2011 zich niet voor de toepassing van het vertrouwensbeginsel. Verder is het niet ondenkbaar dat belastingplichtigen bij voorgenomen handelingen geen rekening zullen houden met wat in de NFV 2011 staat. De notitie geeft immers alleen aan wat Nederland bij verdragsonderhandelingen als resultaat nastreeft.

Er wordt in het artikel een opmerking gemaakt over het taalgebruik. Volgens de auteur is er het nodige

doorzettingsvermogen nodig om het beleidsdocument door te komen. Als voorbeeld werd de volgende passage gegeven:

De notitie „beschrijft de kerninzet van het Nederlandse fiscale verdragsbeleid en de wijze waarop aan deze kerninzet vulling kan worden gegeven‟. Van deze passage zou de auteur van de NFV 2011 veertien van de negentien woorden kunnen weghalen: De notitie „beschrijft het Nederlandse fiscale verdragsbeleid‟.

Voorts wordt er aandacht besteed aan de vraag of er compartimentering moet plaatsvinden in het geval een belastingverdrag wordt vervangen.

Voorbeeld

Natuurlijk persoon X is inwoner van het Verenigde Koninkrijk en is nooit woonachtig geweest in Nederland. Sedert 1990 heeft X alle aandelen in een BV welke feitelijk gevestigd is in Nederland. De bezittingen van de BV bestaan uitsluitend uit in Nederland gelegen (verhuurde) onroerende zaken. Als X in 2012 de aandelen verkoopt, mag Nederland op grond van artikel 13, vierde lid, uit het Verdrag met het Verenigde Koninkrijk 2008 zijn aanmerkelijkbelang-claim realiseren. Onder het verdrag uit 1980 was Nederland daartoe niet bevoegd. De vraag is of Nederland de gehele waardestijging van de aandelen in 2012 in de heffing mag betrekken, of slechts de waardestijging die na 1 januari 2011 heeft

plaatsgevonden (de inwerktreding van het nieuwe Verdrag).

Compartimenteringskwesties doen zich niet alleen voor bij het sluiten van een nieuw verdrag, maar kunnen ook voortvloeien uit een wijziging in het nationale recht. Volgens Albert is en blijft de vraag hoe hiermee moet worden omgegaan.

Wenselijk aanvullend technisch overleg over inhoud en toepassing van de Nederlandse belastingverdragen83 Van Raad pleit in zijn bijdrage voor een periodiek overleg tussen enerzijds de afdelingen van het Ministerie van Financiën en Belastingdienst die zich met de belastingverdragen bezighouden en anderzijds het bedrijfsleven, belastingadvieswezen en wetenschap. Insteek van het overleg behoort volgens van Raad een memorandum te zijn waarin de overheid gedetailleerd toelicht waar en waarom Nederland beleidsmatige keuzes maakt die afwijken van het OESO-Modelverdrag respectievelijk de regels daarvan wil aanvullen. Tevens zou volgens van Raad moeten worden uiteengezet hoe Nederland deze regels opvat tegen de achtergrond van de toelichting die het OESO-Commentaar erop geeft.

82

Albert, P.G.H. (2011) p. 554-560.

83