Het afgegeven type verklaring is ook van invloed op de totale fees.
Relatie „schone‟ controleverklaring en audit fees
Volgend op voorgaande paragraaf stelt Firth (2002) vast, in zijn onderzoek naar de relatie tussen „schone‟ controleverklaringen en audit fees en fees voor niet-controle diensten, dat hier een direct verband te onderscheiden is: Hoe hoger de advieskosten van de accountant, hoe waarschijnlijker het is dat de controleverklaring „schoon‟ is en de kosten voor de controle lager zullen zijn. Ook Wines (1994) komt tot deze conclusie hebben we reeds gezien, echter gebruikt hij data uit de jaren 1980 tot 1989, terwijl Firth data gebruikte ná 1990. Door de economische „Savings & Loans crisis‟ in de Verenigde Staten eind jaren ‟80 en 1990 was veel regelgeving strenger geworden, wat ook een impact heeft gehad op accountantsdiensten.
Op zich is het ook niet zo verwonderlijk dat bovengenoemde toestand zich voordoet, omdat in dit soort situaties van overig advieswerk geleverd door de controlerend accountant vaak sprake is van een goede relatie tussen cliënt en accountant, waarbij door middel van het overige advieswerk veel extra kan worden gefactureerd. De accountant zal deze „winstgevende‟ relatie niet op het spel willen zetten en, hoewel dit niet zijn onafhankelijkheid mag beïnvloeden, sneller geneigd zijn een goedkeurende verklaring te verstrekken.
Uiteraard hoeven adviezen m.b.t. verslaggeving of interne beheersing, zoals verbeteringen in het management informatie systeem, niet perse van de accountant te komen. Maar vaak zal hiervoor geen externe partij geraadpleegd worden, puur en alleen om het feit dat de accountant er nu eenmaal toch al loopt en betaald wordt.
Relatie „going-concern‟ controleverklaringen en audit fees
Basioudis e.a. (2008) heeft aan de hand van „going-concern‟ controleverklaringen onderzoek gedaan naar de onafhankelijkheid van de accountant, door de relatie aan te tonen tussen accountantskosten voor controle en niet-controle diensten en de uitkomst van de controle in de vorm van de controleverklaring. Hierbij hebben zij de focus gelegd op ondernemingen uit Groot-Brittannië die in financiële moeilijkheden verkeren. De uitkomsten van het onderzoek volgen de lijn der verwachting dat hoge accountantskosten bij in financiële moeilijkheden verkerende ondernemingen in de meeste gevallen leiden tot een „going-concern‟ controleverklaring.
33
Zoals reeds vermeld in de openingsparagraaf in dit hoofdstuk omtrent audit fees, dient de kanttekening gemaakt te worden dat bij deze onderzoeken met betrekking tot het type verklaring de controleverklaring of een variant daarop wordt bedoeld. En dan met name verklaringen met beperking, oordeelonthouding of met een toelichtende paragraaf omtrent continuïteit, niet zozeer de beoordelingsverklaring. Echter is hiermee wel bewezen dat een ander type verklaring een andere hoeveelheid werkzaamheden en dus tijd vraagt van de accountant, hetgeen van invloed is op de hoogte van de audit fees.
Hieruit volgt de volgende voor kleine zorginstellingen te toetsen hypothese H6 betreffende het type verklaring, welke nauw verband houdt met de hoofdhypothese H1.
Ook de tijd die nodig is om een controleverklaring te verstrekken heeft verband met de hoogte van audit fees. Volgens Simunic (1980) betekent hogere audit fees dat er meer uren besteed diende te worden aan de opdracht, met als gevolg langere tijd tussen balansdatum en datum van afgifte verklaring, oftewel een hogere audit report lag. Volgens Palmrose (1986) betekent hogere audit fees juist een hogere audit quality, wat leidt tot een snellere controle. Afgeleid hiervan vinden Knechel en Sharma (2008) bewijs dat klanten bereid zijn om meer audit fee te betalen met als doel sneller te kunnen rapporteren richting de markt. Deze twee onderzoeken leveren juist een lagere audit report lag.
Walker en Hay (2009) stellen in hun onderzoek vast dat de audit report lag lager kan zijn op het moment dat de fees voor controle diensten hoger zijn. Het leveren van niet-controle diensten bij een klant levert meer kennis van de klant bij de gehele accountantsorganisatie wat kan resulteren in een efficiëntere controle. Echter kunnen hoge fees voor niet-controle diensten er ook op duiden dat het een zeer complexe klant betreft wat meer tijd kost om te controleren, een hogere audit report lag dus.
Omdat voor zorginstellingen de deadline voor het deponeren bij het CIBG jaarlijks 31 mei is en veel instellingen rond die datum rapporteren verwacht ik niet dat de Audit Report Lag een significante invloed zal hebben op de hoogte van de audit fees. Om vast te stellen dat dit zo is en om uit te sluiten dat de hoogte van de audit fee wordt beïnvloed door de Audit Report Lag is de volgende te toetsen hypothese H7 opgesteld.
H6
= De hoogte van audit fees en het type verklaring zijn gerelateerd.34
2.4.3 ACCOUNTANTSHONORARIA
Naast de controle van de jaarrekening levert de accountant tal van andere diensten, zoals overige controleopdrachten, fiscale advisering en andere niet hieronder vallende diensten. Hiermee heeft de accountant de schijn van afhankelijkheid tegen zich. Om hierop in te spelen en de vergoedingen aan de accountant en hiermee de relatie met de gecontroleerde entiteit transparanter te maken is medio 2006 een nieuwe Europese richtlijn10 ingevoerd dat audit fees in de jaarrekening toegelicht dienen te worden via het vermelden in de jaarrekening van verschillende onderdelen van accountantshonoraria.
In Nederland is deze richtlijn medio 2008 gevolgd en de wet aangepast met een soortgelijke richtlijn. Hierbij is artikel 2:382a BW inzake de vermelding van accountantshonoraria ingevoerd. Dit artikel beoogt, net als de Europese richtlijn, inzicht te geven in de onafhankelijkheid van de externe accountant.
Omdat op basis van de wettekst niet geheel duidelijk is hoe de wettekst geïnterpreteerd moet worden, heeft het NIVRA een brochure opgesteld (NIVRA, 2009). Hierin is opgenomen hoe volgens het NIVRA met het artikel omgegaan moet worden. In het wetsartikel gaat het om de externe accountant en de accountantsorganisatie, zoals vermeldt in de Wta11. Indien de wet letterlijk geïnterpreteerd wordt, hoeven alleen de kosten voor de Nederlandse controletak vermeld te worden, accountantsorganisaties hebben namelijk vaak voor hun controlediensten een aparte rechtspersoon opgezet. Omdat dit tot verwarring zou kunnen leiden heeft het de voorkeur van het NIVRA om ook melding te maken van de kosten voor “het totale pakket aan dienstverlening door de accountantsorganisatie en het daaraan verbonden netwerk” (NIVRA, 2009).
Bij de vermelding van accountantshonoraria adviseert het NIVRA onderstaand model:
Accountants Overige Totaal
Onderzoek jaarrekening
Overige controleopdrachten
Adviesdiensten op fiscaal terrein
Andere niet-controlediensten
10Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement en De Raad, d.d. 17 mei 2006 11Wet toezicht accountantsorganisaties
35
Recent onderzoek vermelding honoraria bij beursgenoteerde ondernemingen
Recentelijk is onderzoek gedaan naar de vermelding van audit fees bij Nederlandse beursgenoteerde ondernemingen door Breij (2009 en 2010) en Van Offeren (2010). Hierbij heeft Breij vermelding van honoraria in de jaarrekeningen van Nederlandse beursgenoteerde ondernemingen in 2008 en 2009 onderzocht en Van Offeren die van 2008. Beiden concluderen dat in de meeste gevallen (94,7%) wordt voldaan aan de wet en dat inderdaad in de meeste gevallen (92,6%) de accountantshonoraria worden toegelicht volgens de door het NIVRA opgesteld model.
Prijsdruk accountantshonoraria
Breij trekt in zijn meest recente onderzoek terecht de conclusie dat op basis van het totaaloverzicht van de kosten voor accountantsdiensten blijkt dat de gezamenlijke absolute audit fees voor de onderzochte ondernemingen in 2009 aanzienlijk zijn gedaald ten opzichte van 2008. Het percentage audit fees is iets gestegen, dankzij een flinke afname van de kosten voor overig advies.
Volgens hem strookt dit met het beeld zoals de grote accountantskantoren dat schetsten bij de presentatie van hun jaarresultaten over 2008/2009: enerzijds prijsdruk op auditwerkzaamheden en anderzijds verminderde afname van adviesdiensten, beide als gevolg van de economische crisis. Prijsdruk is met name het gevolg van het steeds verder onderhandelen met de accountant over prijsverlagingen voor jaarrekeningcontroles.
Ook in Amerika is sinds 2008 (jaar van de kredietcrisis) onderhandelen met de controlerend accountant erg lucratief gebleken. In 2008 waren de audit fees gemiddeld met vijf tot acht procent gedaald ten opzichte van 2007. Tot en met 2007 heeft de Sarbanes-Oxley wet uit 2002 een behoorlijke prijsopdrijvende impact gehad (Reason, 2010). De strenge SOx-eisen zorgden voor een prijsopdrijvend effect ten aanzien van interne audits en ten aanzien van accountantskantoren. Maar door de kredietcrisis zijn bedrijven zich erg sterk gaan focussen op kostenbesparing en is prijsconcurrentie binnen de accountancy teruggekeerd. Het moeten toelichten van accountantshonoraria heeft hiertoe bijgedragen, immers is het voor bedrijven makkelijker geworden om in een „peer group‟ van gelijksoortige bedrijven een benchmark te doen op hun controlerend accountant.
Jammer genoeg wordt er in bovengenoemde artikelen weinig vermeld over andere factoren die invloed hebben op de audit fees, behalve dat deze vermelding van accountantshonoraria een positief effect (“nieuwe mogelijkheden en uitdagingen”, Van Offeren, 2010) kan gaan hebben op toekomstig empirisch onderzoek naar de variabelen die de hoogte en samenstelling van de accountantshonoraria verklaren.
36
De prijsdruk op audit fees geeft echter wel aan dat sinds een aantal jaar weer onderhandelingsruimte aanwezig is bij het bepalen van de audit fee voor controle van de jaarrekening. In combinatie met de mogelijkheid sinds 1 januari 2010 om een beoordelingsopdracht te mogen verstrekken in plaats van een controleopdracht, wat een lagere fee opbrengt voor de accountant, zou juist de onderhandelingsruimte als gevolg van algehele prijsdruk kleine zorginstellingen van pas kunnen komen bij het reduceren van administratieve lasten.
Dit betekent voor de onderzoekspopulatie dat hiertoe alle zorginstellingen behoren die voldoen aan de in de inleiding genoemde eisen van grootte - en dus de mogelijkheid hebben gekregen om van controleverklaring naar beoordelingsverklaring over te gaan – de hierboven genoemde onderhandelingsruimte kunnen gebruiken om een lastenverlichting te effectueren.
.