Toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening kan tot een besparing van kosten leiden voor de ondernemers die deelnemen in de overeenkomst ter verdeling van kosten voor gemene rekening.
Stel dat een aantal vrijgestelde ondernemers (bijvoorbeeld huisartsen) besluiten om
gezamenlijk kosten te maken. Eén van de ondernemers voldoet de totale kosten en berekent een deel van de kosten door aan de andere vrijgestelde ondernemers die deelnemen in de overeenkomst. Als aan alle voorwaarden voor toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening wordt voldaan kan deze kostendoorberekening volledig buiten de heffing van btw blijven. Op deze manier wordt 21% btw bespaard die anders zou blijven drukken op de vrijgestelde ondernemer die de kosten krijgt doorberekend.
Het leerstuk van kosten voor gemene rekening wordt voornamelijk toegepast door non-profitorganisaties die door toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening efficiencyvoordelen kunnen behalen. Er kan hierbij gedacht worden aan samenwerkende scholen of zorginstellingen.
Voornamelijk in de zorgsector wordt gebruikt gemaakt van het uitlenen van personeel. Het kunnen toepassen van het leerstuk van kosten voor gemene rekening is hierbij van belang. De zorgsector heeft de afgelopen jaren te maken gekregen met een explosieve stijging van de zorgkosten.80 Om de stijging van de zorgkosten te verminderen is het van belang dat zorginstellingen efficiënt kunnen blijven werken.
Uit het besluit van 25 november 2011 blijkt dat de staatssecretaris van mening is dat de toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening beperkt is. De staatssecretaris heeft in het besluit namelijk het standpunt ingenomen dat bij toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening de verdeelsleutel van tevoren vast moet staan en daarna nooit meer gewijzigd kan worden.81 Dit is een aanscherping van de voorwaarde dat de kosten volgens een van tevoren vastgestelde verdeelsleutel doorberekend moeten worden.
Als deze voorwaarde daadwerkelijk zo strikt moet worden uitgelegd zal het voor ondernemers moeilijker worden om het leerstuk van kosten voor gemene rekening toe te passen. Dit zou
80 Miljoenennota 2012, Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 000, nr. 1, box 1.9.
31
kunnen leiden tot minder samenwerking en efficiëntie in de zorgsector, wat vervolgens zou kunnen leiden tot een verdere stijging van de kosten in de zorgsector.
Daarbovenop is per 1 oktober 2012 in Nederland het algemene btw-tarief van 19% verhoogd naar 21%.82 Voor vrijgestelde ondernemers die het leerstuk van kosten voor gemene rekening niet meer zouden kunnen toepassen betekent dit dat er 21% btw blijft drukken in plaats van 19% btw. De verhoging van het btw-tarief zorgt er voor dat vrijgestelde ondernemers die gezamenlijk kosten willen maken nog meer belang hebben bij toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening.
De striktere uitleg van de voorwaarden voor toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening zal er eveneens toe leiden dat vrijgestelde ondernemers, die eerst het leerstuk van kosten voor gemene rekening konden toepassen, te maken krijgen met btw die ineens voldaan zal moeten worden. Een groot aantal ondernemers zal niet over genoeg liquide middelen bezitten om deze btw te voldoen.
Na wijziging van de verdeelsleutel zal (niet-aftrekbare) btw verschuldigd zijn door de
penvoerder. Voor zover deze niet voldaan wordt, zou naheffing van btw kunnen volgen. De vraag die hierbij gesteld kan worden is of deze alsnog geheven btw vervolgens ook weer via de tussen partijen geldende (nieuwe) verdeelsleutel verdeeld kan of moet worden.
4.3.2 Gevolgen voor de overheid door de toepassing van het leerstuk door ondernemers
Voor de overheid is het in eerste instantie minder voordelig dat ondernemers het leerstuk van kosten voor gemene rekening toepassen. Doordat kostendoorberekeningen in sommige gevallen niet meer belast zijn, loopt de overheid in beginsel belastingopbrengsten mis. Waarschijnlijk heeft de staatssecretaris om deze reden in het besluit van 25 november 201183 het standpunt ingenomen dat de verdeelsleutel, waarmee de kosten worden verdeeld over de ondernemers, bij aanvang moet worden vastgelegd en daarna niet meer kan worden
gewijzigd. Op deze manier zal het voor ondernemers minder eenvoudig worden om het leerstuk van kosten voor gemene rekening toe te passen. Kostendoorberekeningen tussen ondernemers zullen vaker belast worden met 21% btw die bij de vrijgestelde ondernemer blijft drukken. De overheid zal hierdoor, samen met de verhoging van het algemene btw tarief van 19% naar 21%, meer belastingopbrengsten genereren.
Anderzijds merk ik in dit verband op dat de sectoren waarbinnen het leerstuk van kosten voor gemene rekening wordt gebruikt, hoofdzakelijk sectoren zijn die worden gefinancierd door de overheid. Ik vraag me om deze reden af, of de voornoemde aanscherping door de
staatssecretaris is ingegeven door het genereren van extra belastingopbrengsten.
Een tweede negatieve effect van de hiervoor genoemde aanscherping kan worden gevonden in het risico dat het beperken van de toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene
rekening zal leiden tot minder efficiëntie bij, en samenwerking tussen, zorginstellingen, onderwijsinstellingen en non-profit instellingen. Sinds de eeuwwisseling stijgen de
zorguitgaven fors en beginnen zij een steeds groter onderdeel van de collectieve uitgaven te vormen.
82 www.rijksoverheid.nl/btw-en-accijns
32
In de Miljoenennota 2012 heeft het kabinet Rutte-Verhagen aangegeven dat een stijging van de collectieve zorguitgaven een grote bedreiging vormt voor de houdbaarheid van de
overheidsfinanciën.84
Naar mijn mening zal het beperken van de toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening en daarmee de samenwerking tussen bijvoorbeeld zorginstellingen waarschijnlijk ten koste gaan van de efficiëntie, zodat daardoor de zorgkosten nog verder zullen stijgen.
4.4 Conclusie
Het leerstuk van kosten voor gemene rekening is een leerstuk in de btw op grond waarvan kostenverdelingen niet geacht worden de vergoeding te vormen voor belastbare handelingen. Bij het doorberekenen van externe kosten levert het leerstuk van kosten voor gemene rekening geen besparing van btw op. In het geval van interne kosten kan toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening wel tot een besparing van btw leiden. Dit als participanten geen of geen volledig recht op aftrek hebben.
Het leerstuk van kosten voor gemene rekening wordt voornamelijk toegepast door non-profit instellingen die door toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening
efficiencyvoordelen kunnen behalen. In onder andere de zorgsector wordt het leerstuk van kosten voor gemene rekening regelmatig toegepast. Uit de benadering van de staatssecretaris in het besluit van 25 november 201185 volgt dat de staatssecretaris van mening is dat de toepassing van het leerstuk van kosten voor gemene rekening beperkt is. De strikte uitleg van één van de voorwaarden voor toepassing van het leerstuk zou het voor ondernemers lastiger maken om het leerstuk toe te passen. Samen met de verhoging van het algemene btw tarief van 19% naar 21% zal hij de belastingopbrengsten voor de overheid willen verhogen. Voor (vrijgestelde) ondernemers zou dit erg nadelig kunnen uitwerken. Ten eerste wordt het ondernemers lastiger om het leerstuk van kosten voor gemene rekening toe te passen.
Eveneens is het algemene btw-tarief op 1 oktober 2012 verhoogd van 19% naar 21%. Verder zullen de meeste vrijgestelde ondernemers niet over genoeg liquide middelen beschikken om btw te kunnen voldoen.
De vraag is of het aanscherpen van de voorwaarden van het leerstuk van kosten voor gemene rekening voor de overheid per saldo wel voordeel zal opleveren. Doordat het leerstuk van kosten voor gemene rekening minder vaak toegepast zal kunnen worden zullen
zorginstellingen minder gaan samenwerken. Hierdoor zullen er minder efficiencyvoordelen behaald worden, en moeten er meer kosten gemaakt worden. De zorgkosten, die de laatste jaren al explosief gestegen zijn, zullen hierdoor waarschijnlijk nog verder stijgen. Het is denkbaar dat de extra belastingopbrengst deze extra uitgaven niet kan compenseren.
84 Miljoenennota 2012, Tweede Kamer, vergaderjaar 2011–2012, 33 000, nr. 1, box 1.9.
33