Knelpunten en aanbevelingen

Uit de bovenstaande paragrafen kan worden geconcludeerd dat de materiële

ondernemingstoets bij vastgoedvennootschappen tot uitkomst kan hebben dat ingeval vastgoed als belegging wordt aangemerkt het niet ondenkbaar is dat er betalingsproblemen kunnen ontstaan, aangezien de totale belastingdruk op kan lopen tot wel 40%. Om de directe belastingschuld te kunnen voldoen kan het noodzakelijk zijn om een deel van de

vastgoedportefeuille te verkopen om liquide middelen vrij te maken. Het verkopen van een deel van de vastgoedportefeuille kan leiden tot verlies aan werkgelegenheid bij de

vastgoedvennootschap. Deze uitkomst van de materiële ondernemingstoets is niet in overeenstemming met de ratio van de doorschuiffaciliteiten.

Het zou mijns inziens beter bij de ratio van de doorschuiffaciliteiten passen om de fictie van art. 2 lid 5 Wet VPB 1969 niet los te laten bij vererving en schenking van AB-aandelen, voor wat betreft het in de vennootschap aanwezige vastgoed. Dit voorkomt dat door mogelijke betalingsproblemen een deel van de vastgoedportefeuille moet worden verkocht wat tot werkgelegenheidsverlies zou kunnen leiden. Het bij vererving en schenking van AB-aandelen in vastgoedvennootschappen vasthouden aan de fictie van art. 2 lid 5 Wet VPB is vanwege het voorkomen van werkgelegenheidsverlies, mijns inziens, in overeenstemming met de inbreuken op het subjectieve draagkrachtbeginsel die door de wetgever zijn gerechtvaardigd. Het voorkomen van werkgelegenheidsverlies acht ik een bedrijfeconomische reden om geruisloos door te kunnen schuiven. Het niet meer toetsen aan het materiële

ondernemingsvereiste heeft daarnaast als voordeel dat geen rechtsonzekerheid meer bestaat omtrent de vraag of bij vastgoed sprake is van normaal vermogensbeheer of van meer dan normaal vermogensbeheer. Vastgoedvennootschappen kunnen dan, voor wat betreft het in de vennootschap aanwezige vastgoed, altijd de doorschuiffaciliteiten van art. 4.17a en 4.17c Wet IB 2001 toepassen, mits voldaan wordt aan de overige vereisten van de doorschuiffaciliteiten.

Een andere mogelijkheid om betalingsproblemen en verlies aan werkgelegenheid te voorkomen, is het introduceren van een uitstel van betalingsfaciliteit voor

vastgoedvennootschappen in de Invorderingswet 1990. Deze faciliteit dient alleen te zien op de schenking en vererving van het beleggingsvermogen van een vastgoedvennootschap dat bestaat uit vastgoed. De verschuldigde IB kan dan op verzoek, onder het stellen van

40 voldoende zekerheid, renteloos in tien gelijke jaarlijkse termijnen worden betaald. Het

verleende uitstel dient te worden beëindigd, indien en voor zover het vastgoed waarop de uitstel van betaling ziet wordt vervreemd.

Zowel met het niet loslaten van de fictie van art. 2 lid 5 Wet VPB 1969 als met een uitstel van betalingsfaciliteit kunnen betalingsproblemen en werkgelegenheidsverlies worden

voorkomen. Mijns inziens is het niet loslaten van de fictie van art. 2 lid 5 Wet VPB 1969 een betere optie, omdat deze optie ook de rechtsonzekerheid omtrent de vraag of

vastgoedactiviteiten kwalificeren als normaal vermogensbeheer of meer dan normaal

vermogensbeheer wegneemt. Bij de uitstel van betalingsfaciliteit blijft de rechtsonzekerheid bestaan, omdat eerst moet worden getoetst aan de open norm ‘normaal vermogensbeheer’. Nadat de materiële ondernemingstoets tot uitkomst heeft dat sprake is van normaal

vermogensbeheer kan pas een uitstel van betalingsfaciliteit in beeld komen.

Hoofdstuk 6 Conclusie

De doorschuiffaciliteiten van art. 4.17a en 4.17c Wet IB 2001 zijn ingevoerd, zodat de AB- claim bij overgang van de aandelen behouden blijft en over deze claim dus niet direct hoeft te worden afgerekend, waardoor betalingsproblemen die de continuïteit van de onderneming zouden kunnen bedreigen worden voorkomen. De doorschuiffaciliteiten zien niet op het beleggingsvermogen, omdat volgens de wetgever geen bedrijfeconomische reden bestaat om het beleggingsvermogen geruisloos door te schuiven naar de verkrijger. Door het begrip beleggingsvermogen te definiëren als duurzaam overtollige middelen heeft de wetgever bereikt dat vastgoed wat in de IB-sfeer tot het verplichte privévermogen zou behoren ook bij een vastgoedvennootschap die de doorschuiffaciliteit wil toepassen niet als

ondernemingsvermogen kan worden aangemerkt.

Gezien het ontbreken van een uitstel van betalingsfaciliteit in de IW 1990 en het kunnen oplopen van de totale belastingdruk tot maximaal 40%, is het bij de overgang van de AB- aandelen in een vastgoedvennootschap mijns inziens niet ondenkbaar dat er onvoldoende liquide middelen beschikbaar kunnen zijn om direct af te kunnen rekenen over het

beleggingsvermogen. De tegemoetkoming in de vorm van de dividendfaciliteit van art. 4.12a Wet IB 2001 neemt deze betalingsproblemen niet weg. De materiële ondernemingstoets kan dus bij een vastgoedvennootschap tot uitkomst hebben dat noodgedwongen een deel van de

41 vastgoedportefeuille moet worden verkocht om de direct verschuldigde belasting te kunnen betalen met een mogelijk werkgelegenheidsverlies tot gevolg. Deze uitkomst van de materiële ondernemingstoets is dus niet in overeenstemming met de ratio van de doorschuiffaciliteiten. Ingeval van schenking of vererving van AB-aandelen in vastgoedvennootschappen bestaat er dus wel een bedrijfseconomische reden om het deel van de claim dat ziet op het deel van het beleggingsvermogen dat bestaat uit vastgoed geruisloos door te schuiven naar de verkrijger, namelijk het behoud van werkgelegenheid.

Een vastgoedvennootschap drijft een materiële onderneming indien sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. Er is sprake van meer dan normaal vermogensbeheer indien zelf/ in eigen beheer meerarbeid verricht met de intentie om een hoger rendement te behalen dan een belegger zou nastreven. Uit de uitspraken die ik heb geanalyseerd komt niet duidelijk naar voren waar de grens ligt tussen normaal vermogensbeheer en meer dan normaal

vermogensbeheer. Het ontbreken van scherpe normen in de rechtspraak en wetgeving heeft rechtsonzekerheid voor vastgoedexploitanten tot gevolg.

De wetgever beoogt met de doorschuiffaciliteiten rechtsvormneutraliteit te bewerkstelligen, door de vaststelling of sprake is van beleggingsvermogen of ondernemingsvermogen plaats te laten vinden alsof de vennootschap een onderneming in de zin van de IB drijft. De resultaten van vastgoed BV’s en vastgoed NV’s enerzijds en vastgoedbeleggers en

vastgoedondernemers in de IB-sfeer anderzijds worden echter op een andere manier belast. Rechtsvormneutraliteit kan dus niet worden bewerkstelligd door alleen gelijkluidende regels voor wat betreft schenking en vererving van vastgoed te hanteren. Vanuit het oogpunt van rechtsvormneutraliteit had bij vastgoed dus niet hoeven te worden aangesloten bij het begrip ondernemingsvermogen uit de inkomstenbelasting.

Gezien het bovenstaande luidt het antwoord op de probleemstelling dat de uitkomst van het vereiste van art. 4.17a lid 1 onderdeel a en 4.17c lid 1 onderdeel a Wet IB 2001, inhoudende dat de vennootschap een onderneming moet drijven in de zin van art. 3.2 Wet IB 2001, bij vastgoedvennootschappen niet in overeenstemming is met de ratio van de

doorschuiffaciliteiten van art. 4.17a en 4.17c Wet IB 2001.

Op grond van de fictie van art. 2 lid 5 Wet VPB 1969 worden vastgoedvennootschap geacht met behulp van hun gehele vermogen een onderneming te drijven Het zou mijns inziens beter

42 bij de ratio van de doorschuiffaciliteiten passen om de fictie van art. 2 lid 5 Wet VPB 1969 niet los te laten bij vererving en schenking van AB-aandelen, voor wat betreft het in de vennootschap aanwezige vastgoed. Dit voorkomt dat door mogelijke betalingsproblemen een deel van de vastgoedportefeuille moet worden verkocht wat tot werkgelegenheidsverlies zou kunnen leiden. Betalingproblemen en werkgelegenheidsverlies zouden ook kunnen worden voorkomen door een uitstel van betalingsfaciliteit in de IW 1990. Het is echter mijns inziens een betere optie om de fictie van art. 2 lid 5 Wet VPB 1969 niet los te laten, omdat bij deze optie de rechtsonzekerheid omtrent de vraag of bij vastgoed sprake is van normaal

vermogensbeheer of van meer dan normaal vermogensbeheer hier niet speelt.

Bronnenlijst

Boeken

- K. Bozia e.a., Hoofdzaken Belastingrecht, Den Haag: Boom juridische uitgevers 2014. - R.P.C. Cornelisse e.a., Fiscale behandeling van de DGA, Den Haag: Boom Juridische

Uitgevers 2015.

- M.P. Damen, Praktisch fiscaalrecht Editie 2012-2013, Groningen/Houten: Noordhoff Uitgevers bv 2012.

- E.J.W. Heithuis, Bedrijfsopvolging voor de IB-ondernemer en DGA sinds 2010, Deventer: Kluwer 2015.

- A.O. Lubbers & G.T.K. Meussen, Hoofdzaken winst uit onderneming, Deventer: Kluwer 2014.

- A.C. Rijkers & J.E.A.M. van Dijck, De aanmerkelijkbelangregeling in de Wet IB 1964

en de Wet IB 2001, Deventer: FED 2000.

Tijdschriftartikelen

- O.P.M. Adriaansens & A. Rozendal, Bedrijfsopvolging en vastgoed, WFR 2014/1215. - P.G.H. Albert & T.M. Berkhout, ‘Vastgoed: box 3, resultaat uit overige

werkzaamheden en sfeerovergang’, WFR 2010/1363.

43 - T.M. Berkhout & M.J. Hoogeveen, ‘Falsifieerbare normen en

omstandigenhedencatalogus voor vastgoedexploitanten’, WFR 2015/4. - J.E.A.M. Van Dijck, ‘Vermogensbeheer’, WFR 1976/141.

- E.J.W. Heithuis, ‘Evaluatie Wet IB 2001; het aanmerkelijkbelangregime van box 2’,

WFR 2006/291.

- M.J. Hoogeveen, ‘Recente uitspraken over meer dan normaal vermogensbeheer bij vastgoed’, FBN 2014/46.

- A. Rozendal, ‘Vastgoedexploitatie in de inkomstenbelasting’, NTFRA 2015/3.

Jurisprudentie - HR 24 november 1943, B 7740. - HR 8 januari 1947, B 8260. - HR 2 april 1947, B 8335. - HR 9 oktober 1957, ECLI:NL:HR:1957:AY1677, BNB 1957/302. - HR 10 februari 1960, ECLI:NL:HR:1960:AY0698, BNB 1960/123. - HR 23 juni 1975, ECLI:NL:HR:1975:AC3080, NJ 1975/509. - HR 8 mei 1985, ECLI:NL:HR:1985:AW8284, BNB 1985/230. - HR 8 november 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4143, BNB 1990/73. - HR 14 augustus 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC5731, BNB 1994/319. - HR 29 mei 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1845, BNB 1996/232. - HR 8 juli 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2202, BNB 1997/314. - HR 1 februari 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD8763, BNB 2002/128. - HR 1 februari 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD8765, BNB 2002/129. - HR 9 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0481, BNB 2010/117. - HR 16 december 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU8233, BNB 2012/80.

- Hof Den Haag 20 december 1013, ECLI:NL:HR:2013:5083, V-N 2014/8.22. - Hof Arnhem-Leeuwarden 5 november 2013, ECLI:NL:GHARL:2013:8439. - Hof Arnhem-Leeuwarden 8 april 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:2901, V-N

2014/19.18.

- Rechtbank Haarlem 7 december 2012, ECLI:NL:RBHAA:2012:BY9896, NTFR

44 Kamerstukken - Kamerstukken I 2011/2012, 31 058, nr. C. - Kamerstukken II 1958/59, 5 380, nr. 3. - Kamerstukken II 1962/63, 5 380, nr. 19. - Kamerstukken II 1963/64, 5 380, nr. 156. - Kamerstukken II 1995/96, 24 761, nr. 3. - Kamerstukken II 1997/98, 25 688, nr. 3. - Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3. - Kamerstukken II 2001/02, 27 746, nr. 3. - Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 3. - Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9. - Kamerstukken II 2009/10, 31 930, nr. 13. - Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 3. - Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 4. - Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 8. Besluit

- Besluit Staatssecretaris van Financiën van 4 september 2012, nr. BLKB2012/101M.

Overig

- Toelichting staatssecretaris van 28 maart 2014, nr. DGB 2014-1075, n.a.v. Uitspraak Hof Den Haag, 22 december 2013, 12/00757, ECLI:NL:GHDHA:2013:5083.