Dit rapport wordt afgesloten met conclusies en aanbevelingen voor verder onderzoek. Hiervoor wordt echter eerst kritisch teruggeblikt op het proces op basis waarvan deze conclusies worden getrokken. In de conclusie wordt antwoord gegeven op de vraagstelling die in dit rapport centraal staat. Ten slotte worden aanbevelingen voor verder onderzoek gedaan. Dit kan leiden tot nieuwe onderzoeken met betrekking tot aansprakelijkheidsbeperking.
§ 6.1 Reflectie
Een beperking in het onderzoeksresultaat betreft de vragenlijsten verspreid onder medewerkers van Deloitte en vreemd vermogensverschaffers. Beide zijn alleen ingevuld door medewerkers in het noorden van het land: Groningen, Friesland en Drenthe. Het verspreiden van de vragenlijsten voor praktiserende accountants van Deloitte naar andere delen van het land zou weinig nut heb-ben, omdat de verwachte responsrate zeer klein was. Het laten invullen van vragenlijsten door vreemd vermogensverschaffers is zonder kruiwagen moeilijk. Uiteindelijk is via personen uit mijn kennissenkring ingang gekregen bij diverse kredietinstellingen in het noorden. In andere de-len van het land is dit niet gelukt.
In feite is het dus niet gelukt een beeld te krijgen van de gerelateerde betrokkenen met betrek-king tot heel Deloitte Accountants B.V., maar alleen van de gerelateerde betrokkenen met be-trekking tot Deloitte Groningen. Dit is gegeneraliseerd naar heel Deloitte. Hetzelfde geldt voor het standpunt van praktiserende accountants van Deloitte en vreemd vermogensverschaffers ten aanzien van een aansprakelijkheidsbeperking van accountantskantoren. Deze beperkingen zijn een zwakte in het onderzoek. Om tot een gefundeerd standpunt van Deloitte Nederland te komen ten aanzien van aansprakelijkheidsbeperking, zouden de andere delen van het land ook in het on-derzoek betrokken moeten worden. Dit zal wellicht haalbaar zijn wanneer in deze delen van het land het onderzoek wordt uitgevoerd en een stage wordt gelopen. Wanneer de onderzoeker meer betrokken is bij het bedrijf en de respondenten kent, zijn zij eerder bereid de vragenlijst in te vul-len. Wel is het zaak hierbij onafhankelijk te blijven en de respondenten niet te beïnvloeden bij hun antwoorden. Het ondervragen van de andere delen van het land is een belangrijke aanbeve-ling voor verder onderzoek.
Aanbeveling 1: Ondervraag ook andere delen van het land, naast het noorden, om de gene-ralisatie van het standpunt ten aanzien van aansprakelijkheidsbeperking van Deloitte Groningen te staven.
Deze beperking doet echter geen volledige afbreuk aan de betrouwbaarheid van het onderzoeks-resultaat, want dat is op meer gebaseerd dan alleen de vragenlijsten.
§ 6.2 Conclusie van het onderzoek
Om de Big Four, waaronder Deloitte, te beschermen tegen catastrofale claims van derden, zodat zij niet inkrimpen tot een Big Three of Big Two, wordt er gesproken over het wettelijk beperken van de aansprakelijkheid van accountantskantoren. Het standpunt van Deloitte ten aanzien van deze kwestie is het onderwerp van dit afstudeerrapport. Hierbij staat de volgende probleemstel-ling centraal:
Doelstelling: Het doel van het onderzoek is het doen van aanbevelingen aan de directie van Deloitte Accountants B.V. omtrent haar standpunt ten aanzien van een beperking van de aansprakelijkheid van accountantskantoren.
57 Vraagstelling: Op welke manier kan een aansprakelijkheidsbeperking van accountantskantoren geregeld worden, en is dit een positieve dan wel negatieve ontwikkeling voor De-loitte Accountants B.V. vergeleken met de huidige situatie gezien de in- en externe factoren die op deze kwestie betrekking hebben?
Om accountantskantoren beter te beschermen tegen catastrofale claims kan hun aansprakelijk-heid wettelijk beperkt worden. Hier zijn vier methoden voor gedefinieerd, te weten een absolute limiet, een beperking afhankelijk van de omvang van de gecontroleerde onderneming, een be-perking afhankelijk van de omvang van het honorarium dat het controlerend accountantskantoor ontvangt en een beperking afhankelijk van de bijdrage van het controlerend bedrijf aan de gele-den schade.
Of dit een positieve dan wel negatieve ontwikkeling zou zijn voor Deloitte Accountants B.V. is beoordeeld aan de hand van vijf in- en externe factoren. Een voorgestelde situatie met een wette-lijk vastgelegde aansprakewette-lijkheidsbeperking wordt afgezet tegen de huidige situatie zonder wet-telijke beperking.
In de huidige inrichting van de accountantspraktijk is er wet- en regelgeving van toepassing op de accountant en zijn opdrachtgever. Zo stelt COS 240 dat de primaire verantwoordelijkheid voor het voorkomen en ontdekken van fraude bij de gecontroleerde organisatie ligt, en niet bij de accountant. Daarnaast worden bijvoorbeeld in de opdrachtbevestiging en algemene voorwaarden afspraken gemaakt over verantwoordelijkheden van de accountant en verantwoordelijkheden van het bestuur van de entiteit. Deze worden in de accountantsverklaring expliciet genoemd.
Deze regelingen hebben echter niet betrekking op aansprakelijkheden ten opzichte van derden. Middels het axiomatisch voorbehoud beschermt de accountant zich hier enigszins tegen. Wan-neer de oorzaak van het afgeven van een onjuiste verklaring valt onder het axiomatisch voorbe-houd, kan de accountant hier niet aansprakelijk voor worden gesteld. Dit sluit echter niet alle schadeclaims uit. Daarvoor is een wettelijke beperking van de aansprakelijkheidsbeperking van accountantskantoren wellicht een oplossing.
Op basis van de externe factor ‘invloed van een aansprakelijkheidsbeperking op andere partijen’ kan er geen eenduidig oordeel gevormd worden over de kwestie aansprakelijkheidsbeperking. Gezien vanuit de informatietheorie en de verzekeringstheorie is een aansprakelijkheidsbeperking voor alle gerelateerde betrokkenen een negatieve ontwikkeling. Volgens de vertrouwenstheorie, de agencytheorie en de lending credibility theorie blijft het nut van de accountant voor de ge-bruikers in tact. Zeker is wel dat er een perceptieprobleem is met betrekking tot de gevolgen van een beperking voor de kwaliteit van de controle: diverse gerelateerde betrokkenen verwachten dat de kwaliteit van de controle van de accountant zal verslechteren wanneer de aansprakelijk-heid beperkt wordt, omdat fouten die de accountant zou maken dan minder negatieve gevolgen, bijvoorbeeld schadeclaims, zal ondervinden. Onderzoek van London Economics heeft echter aangetoond dat de kwaliteit gewaarborgd blijft door onder meer wet- en regelgeving en een hoog te houden reputatie. Praktiserende accountants van Deloitte verwachten dat een beperking geen invloed zal hebben op de kwaliteit. Wanneer overgegaan wordt op invoering van een wettelijke beperking, dient dit perceptieprobleem opgelost te worden.
Op basis van de vier interne factoren ‘mate van doelrealisatie van een beperking, uniformiteit bij de verschillende controles, uniformiteit over landsgrenzen, en het standpunt van de praktiserende accountants van Deloitte’, kan geconcludeerd worden dat een wettelijke aansprakelijkheidsbe-perking een positieve ontwikkeling is voor Deloitte Accountants B.V., mits er uniformiteit in de
58 regelgeving over de landsgrenzen heen gerealiseerd kan worden. 86 % van de praktiserende ac-countants van Deloitte is voor het beperken van de aansprakelijkheid. Het doel van de beperking is het beschermen van de Big Four, waaronder Deloitte, tegen catastrofale claims van derden, De beste methode om de continuïteit van de Big Four te waarborgen is een aansprakelijkheidsbeper-king afhankelijk van de omvang van het honorarium dat de cliënt betaalt. Deze transparante me-thode houdt rekening met de aansprakelijkheidsrisico’s van verschillende controles. Voor een optimale werking van de beperking is het nodig dat niet alleen binnen Nederland, maar ook daarbuiten dergelijke regelingen ingesteld zijn. Dit is echter moeilijk te bewerkstelligen, omdat ieder land hier zelf over mag beslissen. Het kan niet vastgelegd worden door bijvoorbeeld de Eu-ropese Commissie.
Het antwoord op de vraagstelling luidt kortgezegd: een aansprakelijkheidsbeperking van accoun-tantskantoren afhankelijk van de omvang van het honorarium dat de klant betaalt is voordelig voor Deloitte, omdat de bescherming tegen catastrofale claims de continuïteit van de organisatie waarborgt. Hierbij is harmonisatie van regelgeving over de landsgrenzen een voorwaarde, en moet het perceptieprobleem van verschillende gerelateerde betrokkenen met betrekking tot de kwaliteit van de controle opgelost worden.
§ 6.3 Aanbevelingen
Het doel van het onderzoek is het doen van aanbevelingen aan de directie van Deloitte Accoun-tants B.V. omtrent haar standpunt ten aanzien van een beperking van de aansprakelijkheidsbe-perking van accountantskantoren. Gezien de in de reflectie genoemde beaansprakelijkheidsbe-perkingen is deze doel-stelling gedeeltelijk gerealiseerd. De aanbeveling aan de directie van Deloitte Accountants B.V. betreft alleen regio Noord. Deze wordt vervolgens gegeneraliseerd naar Deloitte Accountants B.V. Nederland. Om dit te staven wordt verwezen naar aanbeveling 1.
Uit bovenstaande conclusie wordt de volgende aanbeveling gedestilleerd:
Aanbeveling 2: Deloitte Accountants B.V. wordt aanbevolen positief ten aanzien van aan-sprakelijkheidsbeperking van accountantskantoren te staan, mits er har-monisatie van regelgeving over landsgrenzen wordt bereikt en het percep-tieprobleem met betrekking tot de kwaliteit van de controle wordt opgelost Aan deze conclusie zijn twee voorwaarden verbonden: er is harmonisatie in regelgeving over landsgrenzen en het perceptieprobleem met betrekking tot de kwaliteit van accountants moet op-gelost worden.
Deze twee kwesties vormen aanbevelingen voor verder onderzoek. De perceptie van de gerela-teerde betrokkenen moet overeenkomen met de werkelijkheid. Wanneer zij verwachten dat aan-sprakelijkheidsbeperking een negatieve invloed heeft op de kwaliteit van de controle, zullen zij minder waarde hechten aan de uitkomsten van deze controle, en daarmee vermindert het nut van de accountant. De betrokkenen handelen niet per definitie naar de werkelijkheid, maar naar het beeld dat zij van de werkelijkheid hebben. Om het vertrouwen van derden in de accountant, en daarmee haar nut, in stand te houden, dienen de gerelateerde betrokkenen ervan overtuigd te worden dat een limitering van de aansprakelijkheid geen negatieve gevolgen zal hebben voor de kwaliteit van de controle, overeenkomstig het onderzoek van London Economics. De manier waarop dit bewerkstelligd kan worden dient nader onderzocht te worden.
Aanbeveling 3: Voor een goede implementatie en werking van een aansprakelijkheidsbe-perking dienen de gerelateerde betrokkenen ervan overtuigd te worden dat
59 dit geen negatieve invloed zal hebben op de kwaliteit van de controle. Er dient nader onderzocht te worden op welke manier dit bewerkstelligd kan worden.
De tweede voorwaarde betreft de uniformiteit van de regeling over landsgrenzen. Verklaringen van de accountant komen ook buiten Nederland terecht, waardoor er vanuit het buitenland claims ingediend kunnen worden. Wanneer in Nederland andere aansprakelijkheidsregelingen gelden dan in andere landen, kan dit tot problemen leiden. Wanneer in Nederland de aansprakelijkheid onbeperkt blijft, en in het buitenland niet, zullen meer claims in Nederland ingediend worden omdat daar meer te halen valt. Andersom geldt het omgekeerde.
Het bereiken van harmonisatie is echter een zeer uitdagend proces. Gezien de steeds meer inter-nationale economische relaties, is uniformiteit over de hele wereld de ideale situatie. Of dit haal-baar is, is een tweede. Het is wellicht realistischer op kleinere schaal te beginnen. Zelfs binnen de Europese Unie is het een complex proces. Een eventuele aansprakelijkheidsbeperking zou on-derdeel uitmaken van het civiel recht, wat in handen is van alle lidstaten zelf. De aansprakelijk-heid kan niet simpelweg door de Europese Commissie ingesteld worden. Nader onderzoek is vereist naar de wijze waarop harmonisatie binnen de Europese Unie bereikt kan worden. Dit kan vervolgens uitgebreid worden naar overige continenten.
Aanbeveling 4: Nader onderzoek is vereist naar de wijze waarop harmonisatie binnen de Europese Unie bereikt kan worden. Dit kan vervolgens uitgebreid worden naar overige continenten.
Waar in de derde plaats nog nader naar gekeken kan worden, is de wijze waarop een nieuwe re-geling wordt vormgegeven. Er is al aangegeven dat een beperking afhankelijk van de omvang van het honorarium dat de cliënt betaalt de voorkeur geniet. Vragen die dan om de hoek komen kijken, zijn bijvoorbeeld de inschatting van het aansprakelijkheidsrisico, de grenzen in het hono-rarium en de manier waarop deze regeling geformuleerd kan worden en ingepast in de huidige wet- en regelgeving. In paragraaf 2.2 is onderscheid gemaakt tussen regelgeving voor accoun-tantskantoren en regelgeving voor accountants. Een wettelijke aansprakelijkheidsbeperking van accountantskantoren zal vallen onder de regelgeving van accountantskantoren.
Een verklaring wordt niet alleen getekend uit naam van een kantoor, maar ook uit naam van de registeraccountant die zijn goedkeuring geeft. Daarmee neemt hij ook verantwoordelijkheid voor het oordeel. Dit zou ertoe kunnen leiden dat derden de accountant zelf aansprakelijk gaan stellen, en wordt wellicht een aansprakelijkheidsbeperking van accountants zelf ook gewenst. Hiertoe dient dan de regelgeving voor accountants aangepast te worden.
Aanbeveling 5: Nader onderzoek is vereist naar de wijze waarop de aansprakelijkheidsbe-perking voor accountants afhankelijk van de omvang van het honorarium wettelijk vastgelegd kan worden.
Aanbeveling 6: Nader onderzoek kan verricht worden naar de uitbreiding van een aan-sprakelijkheidsbeperking van accountants zelf. Dit kan gewenst zijn wan-neer blijkt dat accountants zelf aansprakelijk worden gesteld in plaats van hun kantoor. In naam van beide wordt de verklaring getekend.
60