Uit het kwantitatieve onderzoek blijkt dat de financiële positie van een organisatie
samenhangt met de kwaliteit van de interne beheersing (Doyle et al., 2007a; Petrovits et al., 2011) en de accountant beoordeelt deze kwaliteit aan de hand van het aantal en het soort bevindingen dat wordt gerapporteerd in het accountantsverslag (PCAOB, 2004).
De financiële positie van een gemeente wordt bepaald aan de hand van de solvabiliteit, de overschrijding van het budget in 2012 en het weerstandsvermogen. Uit de resultaten blijkt dat bij een lage solvabiliteit de accountant meer significante bevindingen rapporteert en dat bij hoge budgetoverschrijdingen meer materiële bevindingen worden gerapporteerd. Hieruit kan dus worden geconcludeerd dat er een verband bestaat tussen het oordeel van de accountant over de interne beheersing en de solvabiliteit en de budgetoverschrijdingen van een
Nederlandse gemeente. Op het moment dat de solvabiliteit van een gemeente daalt en/of de budgetoverschrijding stijgt dan zal het oordeel van de accountant over de kwaliteit van de interne beheersing negatiever worden. Het is echter wel zo dat de variatie in het aantal significante en materiële bevindingen voor slechts respectievelijk 4,9% & 5,9% wordt verklaard door de onafhankelijke variabelen. Er zijn dus naast deze variabelen waarschijnlijk nog meer variabelen die van invloed zijn op het aantal significante en materiële bevindingen dat de accountant rapporteert.
Hieruit kan worden geconcludeerd dat accountants over het algemeen een negatiever oordeel hebben over de kwaliteit van de interne beheersing bij gemeenten welke financieel slecht presteren als er wordt gekeken naar de solvabiliteit en de budgetoverschrijdingen. Uit eerder onderzoek is gebleken dat organisaties welke financieel zwak presteren simpelweg niet in staat zijn om genoeg tijd en geld te investeren in sterke controls, dit omdat een goede interne beheersing veel financiële middelen en tijd van het management vergt (Doyle et al., 2007a; Ge & McVay, 2005). Eerder onderzoek toont ook aan dat fouten (errors) in de financiële rapportage negatief worden geassocieerd met de prestaties van een organisatie (DeFond & Jiambalvo, 1991). Daarnaast is het bestaan van een verlies positief geassocieerd met het rapporteren van een probleem in de interne beheersing (Krishnan, 2005). De conclusies uit dit onderzoek zijn daarom in overeenstemming met de conclusies uit eerder onderzoek en
daarmee kan worden gesteld dat de resultaten uit eerder onderzoek over de invloed van de financiële prestaties op de interne beheersing ook van toepassing zijn op Nederlandse gemeenten.
Uit het kwalitatieve onderzoek blijkt dat de controllers een verband zien tussen de kwaliteit van de interne beheersing en de financiële prestaties van een gemeente. Als de controllers te maken krijgen met een verzwakking van de financiële positie dan zullen zij moeten
bezuinigen. Op dit moment wordt de kwaliteit van de interne beheersing door de gemeenten zeer belangrijk gevonden en de controllers geven daarom aan dat er ook alleen op de interne beheersing zal worden bezuinigd als het echt niet anders kan. De meeste gemeenten kunnen juist goed steunen op hun interne beheersingssystemen en zullen met bezuinigingen vooral betrachten om de processen efficiënter in te richten. Ook zal er bezuinigd worden op processen die goed lopen en die een laag financieel risico hebben. Hierdoor kunnen de
negatieve effecten van de bezuinigingen op de kwaliteit van de interne beheersing zo laag mogelijk worden gehouden.
Op het moment dat het financieel minder goed gaat zullen, om kosten te besparen,
bevindingen met betrekking tot de interne beheersing minder snel worden opgepakt door de controller. Hierdoor zal de kwaliteit van de interne beheersing waarschijnlijk niet verbeteren bij gemeenten met een financieel zwakke positie.
Uit het kwalitatieve onderzoek blijkt verder dat budgetoverschrijding de belangrijkste indicator is voor het hebben van een zwakkere interne beheersing en deze conclusie wordt onderschreven door de resultaten uit het kwantitatieve onderzoek. Het is echter wel zo dat er bij het kwantitatieve onderzoek vanuit is gegaan dat de hoogte van de budgetoverschrijdingen in het jaar 2012 de kwaliteit van de interne beheersing in 2013 beïnvloedt. Daarentegen geven de controllers juist aan dat als de interne beheersing zwakker wordt de hoogte van de
budgetoverschrijdingen toe zal nemen. De conclusie die hieruit getrokken kan worden is dat de kwaliteit van de interne beheersing van een gemeente het beste kan worden gemeten aan de hoogte van de budgetoverschrijding, maar dat dit verband in de toekomst nog verder moet worden onderzocht.
Verder blijkt uit het kwalitatieve onderzoek dat de accountant en de controller de interne beheersing niet altijd op dezelfde wijze beoordelen. De controllers geven namelijk aan dat zij zich niet altijd in mening van de accountant kunnen vinden en daarnaast niet alle bevindingen van de accountant oppakken uit kosten-baten perspectief.
5.2 Beperkingen onderzoek en suggesties voor vervolgonderzoek.
Dit onderzoek heeft enkele beperkingen. Allereerst zijn de resultaten van dit onderzoek uitsluitend van toepassing op Nederlandse gemeenten. Er is cross-sectioneelvervolg-onderzoek nodig om te vervolg-onderzoeken of deze resultaten generaliseerbaar zijn voor gemeenten in andere landen. Verder stellen de verschillende accountantskantoren niet op geheel dezelfde wijze het accountantsverslag samen waardoor het aantal bevindingen kan verschillen per kantoor. Dit wordt gecorrigeerd door ook een analyse per kantoor uit te voeren, maar ook dan zijn er verschillende soorten verslagen en kan dit de betrouwbaarheid van de resultaten uit het onderzoek aantasten. De derde beperking is dat gemeenten hun weerstandsratio niet altijd op dezelfde wijze berekenen en dat daardoor verschillen kunnen ontstaan. Door er een dummy variabele van te maken zullen de meeste gemeenten wel in de juiste categorie vallen maar gemeenten met een ratio rond de 1 kunnen door de diverse berekeningswijzen net in een andere categorie vallen. Ook publiceert een gedeelte van de gemeenten de
accountantsverslagen niet online, het zou zo kunnen zijn dat juist gemeenten met veel
bevindingen besluiten om het verslag niet online te publiceren en dit zou de resultaten van dit onderzoek kunnen beïnvloeden.
Uit de kwantitatieve resultaten blijkt dat er verbanden bestaan tussen de financiële positie en het aantal significante & materiële bevindingen, maar dat deze verbanden soms alleen maar gelden voor gemeenten welke door een bepaald kantoor zijn gecontroleerd. In vervolg-onderzoek zou er kunnen worden gekeken naar de verschillen in de rapportage door accountants tussen en binnen de kantoren. Daarnaast kan het ook zo zijn dat accountants strenger zijn bij de controle van gemeenten met een lage solvabiliteit en dat ze daardoor meer bevindingen rapporteren, maar dit verband zal nog nader moeten worden onderzocht.
Uit de resultaten blijkt verder dat slechts een klein deel van de variatie in het aantal significante en materiële bevindingen wordt verklaard door de financiële positie van een gemeente. In vervolgonderzoek zouden meerdere soorten variabelen kunnen worden meegenomen waarmee een groter gedeelte van de variatie zou kunnen worden verklaard. Door de beperkte steekproef van interviews met controllers is het niet mogelijk om de
conclusies van dit onderzoek te generaliseren. Zo stellen Saunders, Lewis & Thornhill (2004): “Kwalitatief onderzoek dat gebruik maakt van semi-gestructureerde interviews of diepte-interviews zal niet kunnen worden gebruikt om generalisaties te maken over de gehele populatie als dit gebaseerd is op een klein en niet representatief aantal cases.” Om
generaliseerbare resultaten te verkrijgen is op dit gebied daarom nog veel vervolgonderzoek nodig.
6. Referenties.
Aardema, H. (2002), Doorwerking van BBI. Evaluatie van een veranderingsbeweging bij de Nederlandse gemeenten. Groningen: Rijksuniversiteit Groningen.
ACAM, 2010. ACAM Auditor van Amsterdam. Geraadpleegd op 23-09-2014 via http://www.amsterdam.nl/gemeente/organisatie-diensten/sites/acam/
Accountancynieuws, 10-10-2014. Rapport Deloitte: Verliezen op grondposities minder groot. Geraadpleegd op 04-11-2014 via http://www.accountancynieuws.nl/actueel/sectoren/rapport-deloitte-verliezen-op-grondposities.146467.lynkx#.VFitU010yM8
Ashbaugh-Skaife, H., D. Collins, & W. Kinney. (2007). The discovery and reporting of internal control deficiencies prior to SOX-mandated audits. Journal of Accounting and Economics 44 (1–2): 166–192.
Ashbaugh-Skaife, H., Collins, D. W., Kinney Jr., W. R., and LaFond, R. (2008): "The effect of SOX internal control deficiencies and their remediation on accrual quality." The Accounting Review 83.1: 217-250.
Ashton, R.H. (1974), An experimental study of internal control judgments, Journal of accounting research, Vol. 12, No. 1, pp. 143-157.
Bedard, Jean C., & Lynford Graham, (2011). "Detection and severity classifications of Sarbanes-Oxley Section 404 internal control deficiencies." The Accounting Review 86.3: 825-855.
Beneish, Messod Daniel, Mary Brooke Billings, & Leslie D. Hodder (2008). "Internal control weaknesses and information uncertainty." The Accounting Review 83.3: 665-703.
Besluit accountantscontrole decentrale overheden (2003).
Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten (2003).
Blumberg, B., Cooper & D.R., Schindler, P.S. (2008), Business Research Methods. Mcgraw-Hill Higher Education, Berkshire.
Breet & Van Vliet, (2011), “Maak de gemeentecontroller onafhankelijk(er) van het gemeentebestuur.” B&G (november/december, 2011), 10-13.
Brown, P.R. (1983). Independent auditor judgment in the evaluation of internal audit Functions. Journal of Accounting Research, 21, (2), 444-455.
CBS, (2013). Demografische kerncijfers per gemeente 2013. Den Haag: Centraal Bureau voor de Statistiek.
CBS, (2014). Gemeentelijke indeling op 1 januari 2014. Geraadpleegd op 29-09-2014 via
CBS, (2014). Gemeentebegrotingen; per gemeente, baten en lasten, heffingen. Geraadpleegd op 13-10-2014 via
http://statline.cbs.nl/StatWeb/publication/?VW=T&DM=SLNL&PA=70942NED&D1=0,112- 113,120,123,134,141,156,166,180,193,200&D2=a&D3=0,l&D4=(l-2)-l&HD=110831-1252&HDR=G3,G1&STB=T,G2
Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (1992). Internal Control – Integrated Framework, COSO, Jersey City, zie: www.coso.org.
Dechow, P., & Ge, W., (2006). The persistence of earnings and cash flows and the role of special items: implications for the accrual anomaly. Review of Accounting Studies 11, 253– 296.
Dees, M., van Zanen-Nieberg, J.M. (2004). Rechtmatig verantwoord: heden en toekomst Management Control & Accounting, vol. 4, p6-9.
DeFond, M., & Jiambalvo, J., (1991). Incidence and circumstances of accounting errors. The Accounting Review, 66, 643–655.
Denters, S. A. H., Klok, P. J. & Visser, M. A. (2001). De rolverdeling tussen gemeenteraad en B&W: de stand van zaken in 18 gemeenten, begin 2001, in: Bestuurskunde, jg. 10, no. 8, pp. 336-348.
Doyle, J., Ge, W., & McVay, S. (2007a), Determinants of weaknesses in internal control over financial reporting, Journal of Accounting and Economics, Vol. 44, No. 1-2, pp. 192-223. Doyle, J., Ge, W., & McVay, S. (2007b), Accruals quality and internal control over financial reporting, Accounting Review, Vol. 82, No. 5, pp. 1141-1170.
Ernst & Young Accountants LLP (April 2013), Verslag onderzoek ‘Inventarisatie inbedding SISA systematiek in gemeentelijke organisaties’, rapport aan de minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties.
Ge, W., & McVay, S. (2005). The Disclosure of Material Weaknesses in Internal Control after the Sarbanes-Oxley Act. Accounting Horizons, 19(3), 137-158.
Gemeente Amsterdam (Maart 2014). Inkoop en Aanbestedingsbeleid van de Gemeente Amsterdam. Geraadpleegd op 11-11-2014 via http://www.amsterdam.nl/ondernemen/inkoop-aanbesteden/
Gemeentewet (1992).
Gibbins, M. (1984). Propositions about the Psychology of Professional Judgement in Public Accounting. Journal Of Accounting Research, 22(1), 103-125.
Greenlee, J., & K.Brown. (1999). The impact of accounting information on contributions to charitable organizations. Research in Accounting Regulation 13: 111–125.
Helden, G. J., van (1997). Normering prestatie-indicatoren – begin- of eindpunt van doelmatigheid?, in: B&G, jg. 24, no. September, pp. 8-12.
Jans, E. O. J. (2001). Grondslagen van de administratieve organisatie – Deel B: Processen en Systemen, negentiende druk, Samson, Alphen aan den Rijn/Brussel.
Jensen, K. L., & Payne, J. L. (2003). Management Trade-Offs of Internal Control and External Auditor Expertise. Auditing: A Journal Of Practice & Theory, 22(2), 99-119. Kinney, W., & McDaniel, L. (1989). Characteristics of firms correcting previously reported quarterly earnings. Journal of Accounting and Economics 11, 71–93.
Krishnan, J. (2005). Audit committee quality and internal control: an empirical analysis. The Accounting Review, 80, 649–675.
Libby, R., & Luft, J. (1993), Determinants of judgment performance in accounting settings, ability, knowledge, motivation and environment, Organization and Society, Vol. 18, No. 5, pp. 425-450.
Libby, R., & Tan, H.T. (1994), Modelling the determinants of audit expertise, Accounting, Organization and Society, Vol. 19, No. 8, pp. 701-716.
Linsley P.M., & Shrives, P.J. (2006), Risk reporting: A study of risk disclosures in the annual reports of UK Companies, The Britisch Accounting Review , vol. 38, pp. 387-404.
Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties (2003a). Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten van 17 januari 2003, Staatsblad 2003/27.
Minster van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties (2003c). Besluit Accountantscontrole Gemeenten (BPAG) van 28 augustus 2003, Staatsblad 2003/362.
Ministerie van Volksgezondheid, 2014. Transitieplan Wmo 2015. Geraadpleegd op 16-09-2014 via
https://www.vng.nl/files/vng/nieuws_attachments/2014/201403-transitieplan-wmo-van-rijn-vws-310979.pdf
Montfort, C. J. van (2003). Lokale rekenkamers: waarde door meerwaarde. Bestuurskunde, jrg. 12, nr. 1, p41-49.
NOS, 19-02-2013. Plasterk: kwart minder gemeenten. Geraadpleegd op 16-09-2014 via http://nos.nl/artikel/475863-plasterk-kwart-minder-gemeenten.html
Paape L., Freriksen, D. & Swagerman, D. (2006). Risicomanagement - de praktijk in Nederland. Geraadpleegd op 16-9-2014 via http://www.vrisico.nl/pwc_RM_survey.pdf Paur, M., Boxel A.G.J. van, (2010), De kern van de Administratieve Organisatie, Noordhof Uitgevers bv. Hoofdstuk 1.4, pp 35-40.
Petrovits, C., Shakespeare, C., & Shih, A. (2011), The Causes and Consequences of Internal Control Problems in Nonprofit Organizations, The Accounting Review 86:1, 325-357.
Planbureau voor de leefomgeving, 2014. Waar zal demografische krimp zich in de nabije toekomst voordoen? Geraadpleegd op 29-09-2014 via
http://www.pbl.nl/dossiers/krimp/veelgestelde_vragen
Plooij, F. (2011). Onderzoek doen: een praktische inleiding in onderzoeksvaardigheden. Pearson Education Benelux.
Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB). 2004. An Audit of internal Control over Financial Reporting Performed in Conjunction with an Audit of Financial Statements. Auditing Standard No. 2. Washington, D.C.: PCAOB.
Puts, H. (2009), Gemeentecontroller: van macht naar samenwerking, Controllers magazine (juni/juli 2009), 30-32.
Rekenkamer Metropool Amsterdam, 27-09-2013. Indicatoren voor de financiële positie van Nederlandse gemeenten. Geraadpleegd op 15-09-2014 via
http://www.rekenkamer.amsterdam.nl/wp-content/uploads/2013/09/Achtergrondpublicatie-gemeentefinanci%C3%ABn-persversie_DEF1.pdf
Rijksinstituut voor volksgezondheid en mileu, 2014. Gemeenten 2014. Geraadpleegd op 22-09-2014 via
http://www.zorgatlas.nl/thema-s/gebiedsindelingen-en-topografie/gebiedsindelingen/gemeenten/
Rijksoverheid, 29-10-2012. Het regeerakkoord 'Bruggen slaan'. Geraadpleegd op 15-09-2014 via http://www.rijksoverheid.nl/regering/regeerakkoord/bestuur
Romney, M.B., Steinbart, P.J., (1997). Accounting Information Systems, Twelfth Edition. England: Pearson.
Rijksoverheid (2014), Specifieke uitkeringen gemeenten. Geraadpleegd op 11-11-2014 via http://www.rijksoverheid.nl/onderwerpen/ gemeenten/gemeentelijke-financien/specifieke-uitkeri
Rijksoverheid (2014), Wet maatschappelijke ondersteuning (Wmo). Geraadpleegd op 12-11-2014 via http://www.rijksoverheid.nl/onderwerpen/wet-maatschappelijke-ondersteuning
wmo?utm_campaign=sea-t-gezondheid_en_zorg-a-wet_maatschappelijke_ondersteuning_wmo
Rijksoverheid (2014), Bijstand. Geraadpleegd op 12-11-2014 via http://www.rijksoverheid.nl/onderwerpen/bijstand
Sarbanes-Oxley Act (2002).
Saunders, M., Lewis, P., Thornhill, A. (2004). Methoden en technieken van onderzoek. Pearson Education.
Shelton, S.W. (1999), The effect of experience on the use of irrelevant evidence in auditor judgment, The accounting review, Vol. 74, No. 2, pp. 217-224.
Slooijers J., Straaten I. van, Penninga S., (mei 2014), Inbedding van SiSa bij gemeenten - Belang en realisatie van SiSa-doelen nader onderzocht. Eindrapport onderzoek
uitvoeringspraktijk- Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties, BMC-Onderzoek.
Smith, P. (1995). Performance Indicators and Outcome in the Public Sector, Public Money & Management, jg. 15, no. 4, pp. 13-16.
Smorenberg, D. (2006). Hulpmiddel in het risicomanagement, een norm voor het weerstandsvermogen, B&G oktober 2006, pp. 27-30.
Soeting, R., & Spoor, L. (2003). COSO na 10 jaar, AO na 100 jaar, Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, jg. 77, no. 9, pp. 408-415.
Staatscommissie Dualisme en lokale democratie (1999). Rapport van de Staatscommissie Dualisme en lokale democratie.
Starreveld, R.W., & Leeuwen, O.C. van (1997). Bestuurlijke Informatieverzorging deel 2B, Samsom Bedrijfsinformatie, Alphen aan den Rijn/Diegem.
Starreveld, R.W., Leeuwen, O.C. van, & Nimwegen, H. van (2002). Bestuurlijke
informatieverzorging deel 1 algemene grondslagen. Groningen/Houten: Stenfer Kroese [5e druk].
Stice, J. (1991). Using financial and market information to identify pre-engagement factors associated with lawsuits against auditors. The Accounting Review 66, 516–533.
Ter Bogt, H. J. (2003). Performance evaluation styles in governmental organizations: How do professional managers facilitate politicians’ work?, Management Accounting Research ,jg. 14, no. 4, pp. 311-332.
Teunis, H.S., 27-09-2013. Verdubbeling aantal gemeenten met financiële problemen. Geraadpleegd op 15-09-2014 via
http://www.bnr.nl/nieuws/politiek/449657-1309/verdubbeling-aantal-gemeenten-met-financile-problemen
VNG, 2014a. Kengetallen financiële positie gemeenten op 31 december 2013. Den Haag: Vereniging van Nederlandse Gemeenten.
VNG, 2014b. Houdbare gemeentefinanciën. Den Haag: Vereniging van Nederlandse Gemeenten.
Weber, M. (1914b). The types of legitimate domination. In : Calhoun, C., Gerteis, J., Moody, J., Pfaff, S., & Virk, I. (2007). Classical Sociological Theory. Oxford, Blackwell Publishing, pp. 256-263.