Analyse bevindingen kwalitatief onderzoek

In deze paragraaf worden de zojuist beschreven bevindingen in paragraaf 4.2.1 geanalyseerd. De analyse volgt grotendeels de structuur van tabel 12. In verband met de privacy is in een aantal citaten de naam van de gemeente veranderd in ons of wij.

De onafhankelijkheid van de controller

Op de vraag of de controllers onafhankelijk kunnen handelen ten opzichte van het college van B&W en de gemeenteraad kreeg ik wisselende reacties.

Controller 2 antwoordt op de onafhankelijkheidsvraag met: “Ja ik vind van wel, ik ben een apart orgaan en ik ben aangesteld door het college en ik rapporteer aan de gemeente-secretaris, maar ik kan ook rechtstreeks aan de raad en/of het college rapporteren.” En controller 5 zegt: “Ik zeg niets tegen het college wat zij zeggen dat ik moet zeggen. Als ik zeg dat besluit mag je niet nemen want, dan kan het college wel anders beslissen maar ik zal nooit zeggen of eigenlijk doen als het college zegt je moet dat en dat aan mij adviseren, dan zeg ik nee dat doe ik niet. Ik adviseer altijd vanuit mijn eigen expertise, maar je bent vrij om anders te besluiten.” Deze controllers zeggen dus dat zij een apart orgaan binnen de gemeente zijn en dat zij altijd onafhankelijk vanuit hun eigen expertise aan het college en de raad kunnen adviseren en rapporteren.

Daartegenover staat dat controller 3 op deze vraag antwoordt met: “Nee, sowieso niet ten opzichte van de gemeenteraad. Ik ben gepositioneerd als stafmedewerker van de

gemeentesecretaris/algemeen directeur. Ik kan wel om hem heen naar het college als enige in de organisatie. Ik kan dus wel onafhankelijk ten opzichte van de organisatie adviseren aan het college, maar ik ben niet de controller van de gemeenteraad of iets dergelijks.” De controllers uit interview 1 geven aan: “ Wij zijn aangesteld door het college dus onafhankelijk handelen van hen kan eigenlijk niet. Wij zorgen ervoor dat het college zijn werk kan doen, het college krijgt weer opdrachten van de raad. Ik zou het dus niet onafhankelijk en ook niet objectief kunnen noemen.” En ook controller 6 vindt dat hij eigenlijk niet onafhankelijk kan handelen: “Ik doe mijn advies onafhankelijk ook vanuit vaktechnische achtergrond alleen, als je kijkt gewoon puur heb ik een onafhankelijke positie binnen de organisatie dan nee. Want ik ben juist bewust aan de kant van het college gezet, om mijn advies en kennis op dat punt zo efficiënt mogelijk in te zetten.” Deze 3 controllers vinden dus dat zij niet onafhankelijk kunnen handelen omdat ze aangesteld zijn door het college van B&W en omdat zij hen ook adviseren zijn ze in ieder geval niet onafhankelijk ten opzichte van de gemeenteraad. Hieruit kan worden geconcludeerd dat de onafhankelijkheid van de controller binnen de gemeente afhangt van de positie van de controller ten opzichte van het college van B&W en de gemeenteraad.

Het kwaliteitsniveau van de interne beheersing.

5 controllers geven de kwaliteit van de interne beheersing binnen de gemeente een 4, ze geven aan dat het nog zeker niet perfect is, maar dat de processen goed zijn ingericht en dat de accountant dit niveau onderschrijft. Zo zegt de 3^e controller: “Over het algemeen heeft de accountant geen bevindingen, deze kopieert gewoon wat er bij ons uit de verbijzonderde interne controle komt”. En controller 4 zegt hierover: “Ik denk dat we hier alles goed in control hebben, maar perfect is het niet dus daarom geef ik de interne beheersing een 4.” De controller van de 6^e gemeente geeft de interne beheersing een 3, hij zegt hierover: “Als je een cijfer zou willen hebben dan denk ik dat we in control zijn, maar met heel veel

gegevensgerichte werkzaamheden dus we zitten hoogstens op een 6-. We hebben nog teveel werk nodig om dit goed te krijgen.” Hij zegt verder: “Dit wordt grotendeels veroorzaakt doordat wij in 2013 én een reorganisatie hebben meegemaakt én zijn overgegaan van een dienstenstructuur naar een één-concernstructuur.

Van de 6 gemeenten noemen er 5 de kwaliteit van de interne beheersing op dit moment goed en bij de gemeente die de interne beheersing een voldoende geeft is daar ook een duidelijke reden voor, deze geeft namelijk aan dat een recentelijke herstructurering hierop van grote invloed is geweest. Dit is ook in overeenstemming met het onderzoek van Doyle et al. (2007a) welke naast een zwakke financiële positie ook de variabele herstructurering noemt als een reden die tekortkomingen in de interne beheersing kan veroorzaken.

De invloed van de financiële positie op het budget voor interne beheersing op het moment dat er wordt bezuinigd

Op de vraag of de gemeenten op dit moment genoeg budget hebben om de kwaliteit van de interne beheersing nu en in de toekomst te blijven waarborgen wordt door alle controllers bevestigend geantwoord.

De 6^e controller geeft hierbij aan: “Ja zeker dit jaar wordt er genoeg geld aan besteed, want het is ook een opdracht van de raad om de zaken nu op orde te brengen. Dus dat wordt er nu wel aan besteed, ik denk dat er in het verleden mogelijk te weinig aan besteed is of misschien niet te weinig maar in ieder geval niet op de juiste plek.” Deze controller geeft dus aan dat de gemeenteraad de kwaliteit van de interne beheersing steeds belangrijker vindt en er daarom nu ook beter en gerichter in wordt geïnvesteerd. Ook uit de gesprekken met de andere controllers blijkt dat er vanuit de politiek steeds meer nadruk komt te liggen op een kwalitatief goede interne beheersing. Controller 3 zegt namelijk: “Wel hebben we alles binnen onze gemeente goed neergezet en hiervoor zijn dus voldoende financiële middelen beschikbaar en aangezien interne beheersing binnen onze gemeente hoog op het lijstje staat zal dit ook voor de toekomst kunnen worden gewaarborgd.”

Op de vraag of een verslechtering van de financiële positie van invloed is op de kwaliteit van de interne beheersing wordt wisselend geantwoord. De controller van de 5^e gemeente

antwoordt: “Mijn inschatting is dat dit in de nabije toekomst zeker van invloed zal zijn.” Ook controller 6 denkt dat deze positie van invloed zal zijn, maar deze geeft wel aan dat er

meerdere factoren een rol zullen spelen: “Het kan effect hebben en het zal ook in bepaalde gevallen zeker effect hebben maar ik kan niet zeggen dat dit dan puur aan de bezuiniging ligt, er spelen ook andere factoren, waaronder de reorganisatie een rol in.”

Deze 2 controllers geven dus aan dat een verslechtering van de financiële positie

waarschijnlijk een rol speelt bij de verslechtering van de kwaliteit van de interne beheersing, maar dat dit ook andere oorzaken kan hebben.

Bij 2 andere gemeenten antwoorden de controllers dat dit soms het geval is, de controllers van gemeente 1 zeggen: “Ja wij verwachtten van wel, maar aan de andere kant de systemen veranderen ook niet echt, als je gaat bezuinigen wordt niet opeens een heel systeem overboord gezet, dus daar zijn wel maatregelen die er gewoon in blijven.” De controller van gemeente 4 zegt: “Ik denk niet dat je heel snel bezuinigd op je interne beheersing tenzij het echt niet anders kan, maar je loopt er ook meteen een groter risico mee. Dus ik denk dat je het niet heel snel doet.”

Deze controllers geven dus aan dat er alleen op de interne beheersing zal worden bezuinigd als het echt niet anders kan en ook dat de systemen waar in het verleden in is geïnvesteerd niet zullen verdwijnen. Aangezien een heel groot deel van de interne beheersing al automatisch in de systemen ligt verankerd zullen bezuinigingen op de interne beheersing waarschijnlijk ook geen hele grote weerslag hebben op de kwaliteit.

Tot slot geven de controllers van gemeente 2 & 3 aan dat zij denken dat een verslechtering van de financiële positie geen invloed zal hebben op de kwaliteit van de interne beheersing. De controller van gemeente 2 geeft aan: “Wij hebben een hele goede financiële positie op dit moment en aangezien we binnen deze gemeente interne beheersing heel erg belangrijk vinden zal hier waarschijnlijk niet op bezuinigd worden, ook niet op het moment dat het financieel minder gaat met de gemeente.” Ook de controller van gemeente 3 geeft aan dat een

verslechtering van de interne beheersing niet wordt veroorzaakt door een verslechterde financiële positie, maar juist uit de wens om processen te vereenvoudigen. Hij zegt hierover: “Nee ik denk eigenlijk dat dit geen invloed heeft. Je hebt wel af en toe de druk om dingen simpeler te organiseren waardoor risico’s ontstaan. Maar tot nu toe is dat niet echt door bezuinigen gestuurd, maar door de wens om het simpeler te maken en de processen te vereenvoudigen.”

De controllers van 4 van de 6 gemeenten geven dus aan dat een verslechtering van de financiële positie de kwaliteit van de interne beheersing zou kunnen beïnvloeden, maar ook dat de interne beheersing op dit moment door de gemeenten wel heel erg belangrijk wordt gevonden. Zij denken dan ook dat hierop pas bezuinigd zal worden op het moment dat het echt niet anders kan en ze zullen deze bezuinigingen vooral vormgeven in het efficiënter maken van het systeem waardoor de kwaliteit zo min mogelijk zal worden aangetast. Hieruit kan worden geconcludeerd dat er bij een verslechtering van de financiële positie bezuinigd moet worden en dat deze bezuinigingen een negatief effect kunnen hebben op de kwaliteit van de interne beheersing, maar op het moment dat er binnen een gemeente goed op de interne beheersingssystemen wordt gesteund en de bezuinigingen worden gebruikt om processen efficiënter vorm te geven hoeven deze geen negatief effect op de kwaliteit van de interne beheersing te hebben. De uitspraak van één controller is dan ook: “Als je je processen efficiënter inricht is dit ook niet altijd een verslechtering voor je interne beheersing.”

Processen binnen een gemeente.

De controllers zeggen unaniem dat aan de grondexploitaties de meeste financiële risico’s hangen, een citaat hierover is: “de meeste risico’s zullen verbonden zijn aan de

grondexploitaties omdat hierin veel geld omgaat en dit heel erg afhankelijk van de markt is.” Ook inkoop & aanbesteding en treasury worden genoemd als processen met een hoog risico omdat hierbinnen veel geld omgaat. Verder verschilt het erg per gemeente welke processen nog verbetering behoeven en hierover is dus uit deze interviews geen conclusie te trekken. Uit het bovenstaande wordt duidelijk dat er sprake is van een verschil in beleving over risico’s tussen accountants en controllers. De controllers spreken namelijk meer over de

bedrijfsrisico’s van de gemeente terwijl de accountants meer naar risico’s kijken met

betrekking tot de getrouwheid en de rechtmatigheid van de verslaggeving. Dit kan dus duiden op een verschil in perceptie bij de risicobeoordeling tussen accountants en controllers en hierdoor zullen zij de kwaliteit van de interne beheersing van een gemeente anders beoordelen Op de vraag op welke processen de controllers het eerst zullen bezuinigen zegt een controller: “Ja ik denk processen die goed lopen en waar weinig financiële risico’s aanhangen. Daar

zouden we bij een aantal dan de controlemaatregelen wat kunnen laten vieren.” Alle

controllers geven deze twee redenen om op een bepaald proces te bezuinigen, welk proces dit is verschilt erg per gemeente.

De controllers zullen er dus voor kiezen te bezuinigen op processen die goed lopen en processen waaraan weinig financiële risico’s hangen en het zal per gemeente verschillen welke processen dit zijn. Hier kan je dus een verschil in perceptie waarnemen tussen

accountants en controllers. Controllers bekijken de bevindingen meer vanuit het oogpunt ‘aan welk proces hangen daadwerkelijk de meeste financiële risico’s’, terwijl de accountants vooral kijken naar de financiële verantwoordingsrisico’s die zich bij een proces voordoen. Wat gebeurt er met de bevindingen van de accountant.

Alle controllers geven aan dat de zwaarte van de bevinding van invloed is op het opvolgen van de bevinding. De controllers zeggen hierover dat zij meestal een actielijst maken met alle bevindingen op volgorde van prioriteit. Controller 4 zegt hierover: “Dit is afhankelijk van de zwaarte van de bevindingen en de daarbij horende risico’s. In onze gemeente nam ik alle bevindingen met acties op in een actiepuntenlijst en gaf ik daar – in de vorm van een

voortgangsrapportage aan het college – aan hoe en in welke mate er actie wordt genomen op bepaalde bevindingen. Op echte tekortkomingen werd wel accuraat actie ondernomen. Bij aanbevelingen gold dat deze soms op een later tijdstip of (beargumenteerd) niet werden opgepakt.” Hierbij wordt door de controller dus aangegeven dat de gemeente aanbevelingen vaak niet zo belangrijk vindt en dat tekortkomingen die een groot risico met zich meedragen een hoge prioriteit krijgen. Op de vraag wat dan wordt verstaan onder een echte tekortkoming wordt geantwoord: “Dit is een tekortkoming welke voor onze gemeente structureel een hoog risico ten opzichte van de getrouwheid met zich meebrengt, dus het niet direct oplossen kan de gemeente duur komen te staan. Als ik dan kijk naar de categorieën dan zullen deze tekortkomingen meestal in de categorie materieel vallen”.

Op het moment dat er wordt bezuinigd op een proces en de accountant rapporteert hier bevindingen over dan hangt het ook meestal van de zwaarte van de bevinding af of deze door de controllers wordt opgepakt. De controllers van gemeente 1 zeggen: “Als het een bevinding is waarvan we zeggen dat is een incident dan gaan we daar geen structurele maatregelen aan besteden. Maar als het echt iets is waar we van denken ‘nou dat is toch wel gevaarlijk’, dan moet je daar natuurlijk wel iets aan gaan doen.” En controller 5 zegt: “Afhankelijk van de zwaarte van de bevindingen zullen keuzes moeten worden gemaakt. Maar als een bevinding van een accountant niet direct leidt tot een negatieve accountantsverklaring kan het ook een bewuste keuze zijn om bevindingen niet op te pakken en de risico’s hiervan te accepteren.” Er zijn ook 2 controllers die zeggen dat ze wel proberen om ook als ze bezuinigen op iedere bevinding een actie uit te zetten, maar dat een aantal dan wel een heel lage prioriteit krijgen. Een citaat van controller 6: “Maar wat we wel proberen is om op elke aanbeveling een actie uit te zetten en anders heel concreet te becommentariëren waarom we de aanbeveling niet oppakken.”

Hieruit kan worden geconcludeerd dat hoe zwaarder de bevinding is des te sneller deze zal worden opgepakt door de gemeenten, maar op het moment dat er wordt bezuinigd op een proces dan zullen deze bevindingen een lage prioriteit krijgen van de controllers. Verder wordt er aangegeven dat structurele risico’s sneller zullen worden opgepakt dan incidentele risico’s en dat het vaak een bewuste keuze is om een gedeelte van de bevindingen niet op te pakken.

Redenen waarom een bevinding niet wordt opgevolgd.

De controllers geven verschillende redenen aan waarom een bevinding van de accountant niet zal worden opgevolgd. De hoofdredenen zijn het risico dat samenhangt met een bevinding en een kosten-baten analyse. Eén van de controllers zegt hierover: “De belangrijkste reden is toch wel het risico dat samenhangt met de bevinding en ook een kosten-baten analyse is een belangrijk instrument om te bepalen of het zinvol is om iets met de bevinding te doen.” Bij de gemeenten waarbij ik de controllers heb geïnterviewd waren er 4 welke recent zijn geherstructureerd of gereorganiseerd. Deze controllers geven de herstructurering dan ook aan als belangrijke reden waarom bevindingen niet zijn opgevolgd. Controller 4 zegt hierover: “In de afgelopen jaren waren de ontwikkelingen op herindelingsvlak reden om zaken niet op te pakken. Gezien de start van de nieuwe gemeente per 1 januari 2015 werd er bijvoorbeeld voor de gemeente geen systeem op het gebied van bijvoorbeeld omgevingsvergunningen aangeschaft. Ook het opstellen van bepaalde processen werd als gevolg van de herindeling vooruit geschoven.”

Ook een reden om de bevindingen niet op te volgen is dat de gemeente zich niet in het oordeel van de accountant kan vinden, controller 3 zegt: “We hebben de policy om wel altijd iets te doen met de accountantsbevindingen, behalve als we het echt lariekoek vinden. Soms passen gewoon dingen bij de organisatie zoals we zijn.” Uit dit citaat blijkt ook dat accountants en controllers op een andere manier naar de interne beheersing van de gemeente kijken en door hun verschillende invalshoeken rondom de vraag ‘wat is een belangrijke bevinding’ kunnen de controllers zich niet altijd vinden in het oordeel van de accountant over de interne

beheersing.

Tot slot kan de aard van een bevinding een reden zijn om deze niet op te lossen, controller 6 zegt:” Aanbevelingen die worden gedaan vanuit doelmatigheid terwijl de focus nu ligt om gewoon in control te komen op alle processen. Nu krijg je soms aanbevelingen op processen die wel in control zijn maar waarvan de accountant het doelmatiger vindt als je het op een andere manier op zou lossen. We focussen dan liever op het in control komen op andere processen dan om een proces dat in control is doelmatiger te maken.”

Hieruit kan dus worden geconcludeerd dat de belangrijkste redenen om een bevinding niet op te pakken het risico van de bevinding en de kosten die met het oplossen samenhangen zijn. Daarnaast geven de controllers aan dat ook een herstructurering een belangrijke rol kan spelen bij het wel of niet oppakken van bevindingen. Verder kan een verschil in perceptie over bevindingen tussen de accountant en de controller er toe leiden dat de bevindingen niet worden opgepakt.

Welke factor van de financiële positie heeft de meeste invloed op de kwaliteit van de interne beheersing.

De controllers zijn het over deze vraag unaniem eens, ze vinden allemaal dat solvabiliteit en weerstandsvermogen wel indicatoren zijn voor de financiële gezondheid van een gemeente, maar dat deze niet samenhangen met de interne beheersing. Over budgetoverschrijdingen zeggen zij dat deze wel in verband staan met de kwaliteit van de interne beheersing, maar dat deze juist het gevolg zijn en niet de oorzaak. Ze geven namelijk allemaal aan dat op het moment dat de interne beheersing niet goed is hierdoor hoge budgetoverschrijdingen ontstaan. Controller 3 zegt: “Kijk, budgetoverschrijdingen is eigenlijk het enige dat iets zegt over de interne beheersing. Solvabiliteit en weerstandsvermogen hebben ook veel te maken met het

bestuur van de gemeente, dit zijn meer politieke keuzes die bepalen hoe hoog deze zijn. Dus eigenlijk alleen bij budgetoverschrijdingen zie ik een verband, maar wel vanuit het punt dat als de interne beheersing zwak is dan krijg je sneller hoge budgetoverschrijdingen.” En ook controller 6 denkt dat de interne beheersing effect heeft op de budgetoverschrijdingen: “Ik denk dat als je een effect op de interne beheersing ziet dan is dit met name hoge