Planning en Budgettering:
Sturing en Beheersing van de organisatie
Planning en Budgettering:
Sturing en Beheersing van de organisatie
De auteur is verantwoordelijk voor de inhoud van het afstudeerverslag; het auteursrecht van het afstudeerverslag berust bij de auteur
Auteur: W. Hartog
Studentnummer: 1287834
Organisatie: Shimano Europe Holding Bedrijfsbegeleider: H. Weijman
Afstudeerbegeleider: Drs. M.M. Bergervoet en Drs. A. Smeenge Mede-beoordelaar: Dr. E.P. Jansen
Plaats: Nunspeet
Voorwoord
Het rapport dat voor u ligt is het resultaat van een onderzoek dat ik heb uitgevoerd bij Shimano Europe Holding. Dit onderzoek is verricht in het kader van mijn afstudeertraject voor de studie Bedrijfskunde aan de Rijksuniversiteit Groningen.
Tijdens het onderzoek heb ik de kans gekregen om de kennis die ik in de afgelopen studiejaren heb opgedaan in praktijk te brengen. In het begin voelde dit soms een beetje aan als een sprong in het diepe, maar naarmate het onderzoek vorderde merkte ik dat de voorbereiding voor deze sprong zeker zin heeft gehad. De opgedane kennis bleek vaak toepasbaar en met de begeleiding die mij geboden werd was het mogelijk om het onderzoek tot een goed einde te brengen.
Ik wil daarom iedereen bedanken die mij tijdens dit onderzoek heeft geholpen om tot dit resultaat te komen, in het bijzonder Henk Weijman, Marcel Bergervoet, Albert Smeenge en Pieter Jansen. Henk Weijman heeft mij vooral in de beginfase enorm geholpen bij het in kaart brengen van het probleemgebied, stond altijd voor mij klaar om van gedachten te wisselen over het onderzoek en heeft mij tijdens de hele onderzoeksperiode gesteund door middel van veel tijd en aandacht. Marcel Bergervoet heeft mij de fijne kneepjes op het gebied van onderzoek en het schrijven van een scriptie bijgebracht en heeft mij geholpen door mij in elk gesprek te voorzien van feedback die steeds zeer waardevol bleek te zijn. In de eindfase van het onderzoek werd Marcel Bergervoet geveld door galblaasontsteking. Albert Smeenge en Pieter Jansen hebben er voor gezorgd dat het onderzoek geen vertraging op heeft gelopen door in die periode de rol van
afstudeerbegeleider en mede-beoordelaar te vervullen.
Daarnaast wil ik alle medewerkers van Shimano Europe Holding bedanken die ervoor gezorgd hebben dat ik mij bij Shimano Europe Holding thuis voelde en die mij tijdens de interviews en gesprekken van de benodigde informatie hebben voorzien.
Wim Hartog
Managementsamenvatting
Shimano Europe Holding, een dochteronderneming van Shimano Inc., richt zich op de aansturing van voornamelijk verkoop- en marketingwerkzaamheden in Europa. De onderneming is de afgelopen jaren enorm gegroeid waardoor de besturing en beheersing van de werkzaamheden van de organisatie moeilijker is geworden. Als hulpmiddel voor de besturing en beheersing ziet het managementteam een belangrijke rol weggelegd voor de financiële resultatenbeheersing. Deze belangrijke rol kan de financiële resultaten beheersing niet waarmaken, vooral doordat een belangrijk onderdeel van de financiële resultatenbeheersing, het systeem van planning en budgettering, niet optimaal
functioneert. De planning en budgettering kampt namelijk met de volgende problemen: • De financiële planning en budgettering is niet verbonden aan de strategische
planning.
• Slechte communicatie omtrent budgettering. • De budgetten zijn niet realistisch en te laat klaar.
• De basis waarop de budgetten worden gefundeerd wordt niet vastgelegd.
• Spraakverwarring: de termen budget en voorspelling worden door elkaar gebruikt. • De budgetten worden niet gebruikt voor evaluatie, in de rapportage worden de
actuele resultaten vergeleken met de voorspelling.
• Slechte effectiviteit en efficiëntie van financieel/administratieve processen. • Geen goed inzicht in actuele resultaten ten opzichte van het budget.
• Overload aan financiële gegevens en te weinig relevante gegevens om Business Unit of afdeling aan te sturen.
Met het oog op deze problemen is de volgende doelstelling voor het onderzoek geformuleerd:
‘Een bijdrage leveren aan de verbetering van de inrichting en werking van de planning
en budgettering bij Shimano Europe Holding, zodat het managementteam van Shimano Europe Holding de organisatie beter aan kan sturen en beheersen.’
Van deze doelstelling is de volgende vraagstelling afgeleid:
‘Welke aanpassingen in de inrichting en werking van de planning en budgettering van Shimano Europe Holding kunnen leiden tot een verbeterde sturing en beheersing?’
De inrichting en werking van het planning- en budgetteringssysteem kan verbeterd worden door een verbeterde aansluiting van dit systeem op haar omgeving. Om dit te bewerkstelligen dienen veranderingen te worden doorgevoerd op vier gebieden:
1. De functie van het systeem van planning en budgettering 2. Het proces van planning en budgettering
3. Evaluatie en leervermogen
4. Managementstijl en organisatiecultuur
1. De functie van het systeem van planning en budgettering
Het planning- en budgetteringssysteem heeft twee hoofdfunctie die beiden belangrijk zijn voor Shimano Europe Holding: planning en beheersing. Binnen Shimano Europe Holding
dient voor de Business Units de ‘planning’ echter iets meer benadrukt te worden en voor de Shared Service eenheden en de verkoopvertegenwoordigers de ‘beheersing’.
2. Het proces van planning en budgettering
Het planningsproces moet verdergaand geformaliseerd te worden. Deze formalisering bestaat uit het structureren van het proces en het op schrift stellen van
planningsbeslissingen. Het planningsproces dient gestart te worden met bedrijfsplanning (strategische planning) gevolgd door functionele planning (tactische planning) en
tenslotte budgettering, zodat er op verschillende niveaus plannen worden ontwikkeld als fundament waarop het budget gebaseerd kan worden. Het budget dient beschouwd te worden als een gedetailleerde uitwerking van het eerste jaar van het strategische plan. Alleen voor de Shared Service eenheden en de verkoopvertegenwoordigers mag de nadruk binnen dit planningsproces komen te liggen op de budgettering.
3. Evaluatie en leervermogen
In de evaluatie behoren plannen en budgetten een belangrijke plaats in te nemen. De evaluatie aan de hand van de budgetten dient binnen de Business Units vooral gebruikt te worden om problemen te identificeren en op te lossen, met als belangrijkste punt het samen opsporen van de niet-kloppende veronderstellingen en de mogelijkheden om plannen nog beter op te stellen. Er dient voornamelijk gekeken te worden naar de lange termijn trend en naast de korte termijn budgetten kunnen niet-financiële en kwalitatieve maatstaven worden meegenomen. Voor verkoopvertegenwoordigers en de Shared
Service eenheden blijven financiële maatstaven op korte termijn een belangrijk onderdeel van de evaluatie. De evaluatie van verkoopvertegenwoordigers moet vooral gericht zijn op het behalen van omzet en brutomarge en van Shared Service eenheden op efficiëntie. 4. Managementstijl en organisatiecultuur
Het senior management van Shimano Europe Holding moet zich steeds meer gaan richten op het doornemen van plannen van de lagere managementlagen, het beoordelen van het denkniveau dat hierin ten toon wordt gespreid, het zorgdragen voor coördinatie en de strategische planning. Het management van de Business Units moet vooral de
managementrollen producent en bestuurder vervullen en het management van de Shared Service eenheden de managementrollen coördinator en controleur. De organisatiecultuur van de Business Units dient zich vooral te laten kenmerken als marktcultuur en binnen de Shared Service eenheden als hiërarchiecultuur.
Om dit in de praktijk vorm te geven zijn aanbevelingen opgesteld op het gebied van 1. de formalisatie, 2. de organisatie en 3 de managementstijl en organisatiecultuur:
1. Formalisatie
• Ontwikkelen van een budgethandleiding
In de budgethandleiding kunnen de verantwoordelijkheden verduidelijkt, procedures gespecificeerd en de juiste formatten voor rapportages gepresenteerd worden.
• Structureren van het proces aan de hand van het model van Vancil en Lorange Het planningsproces kan gestructureerd worden door het te verdelen in drie cycli: Bedrijfsplanning, functionele planning en budgettering.
• Op schrift zetten van plannen en budgetten
De planningsbeslissingen binnen de Business Units kunnen vormgegeven worden in een strategisch plan, een marketingplan en een verkoopplan. Binnen de Shared Service eenheden kunnen de planningsbeslissingen vormgegeven worden in een tactisch plan en een jaarplan.
• Verbeteren van de interne rapportage
Om te komen tot een betere interne rapportage moet het budget aan de rapporten worden toegevoegd, moet meer gebruik gemaakt worden van standaardisatie, moet een breder gebruik van Business Objects mogelijk worden gemaakt en moeten proces- en
procedurebeschrijvingen ontwikkeld worden. Hierdoor vermindert de kans op fouten en worden de rapporten beter vergelijkbaar en meer betrouwbaar.
2. Organisatie
• Uitbreiden van de technostructuur
De afdeling Quality Management System zou uitgebreid kunnen worden, zodat zij haar werk op het gebied van het (laten) opstellen en coördineren van proces- en
procedurebeschrijvingen, het (laten) opstellen en coördineren van een kwaliteitsplan- en doelstellingen en interne audits, kan uitbreiden.
• Aanstellen van een budgetdirecteur
De budgetdirecteur een adviserende en ondersteunende rol vervullen op het gebied van planning en budgettering.
• Aanstellen sleutelgebruikers van Business Objects
Het is verstandig om enkele medewerkers van Shimano Europe Holding als
sleutelgebruiker aan te wijzen en hen te trainen in het gebruik van Business Objects. • Delegatie van verantwoordelijkheden
Het management van Shimano Europe Holding moet meer verantwoordelijkheden op het gebied van planning delegeren. Deze delegatie van verantwoordelijkheden brengt een extra noodzaak tot beheersing met zich mee. Deze beheersing kan vormgegeven worden door te gaan werken met afdelingsbudgetten, het reviewen van plannen en het opstellen van niet-financiële en kwalitatieve doelstellingen naast de financiële doelstellingen. 3. Managementstijl en organisatiecultuur
• Training van het management
Het management van de Business Units moet de rollen van producent en bestuurder en het management van de Shared Service eenheden de rollen van coördinator en controleur vervullen, daarnaast moeten zij de juiste organisatiecultuur creëren. Om dit goed te kunnen doen is het verstandig om de managers te trainen op het gebruik van
Inhoudsopgave Blz. Voorwoord 3 Managementsamenvatting 4 Inhoudsopgave 7 Hoofdstuk 1. Onderzoeksontwerp 9 Inleiding 9
1.1 Beknopte organisatiebeschrijving Shimano Europe Holding 9
1.2 Aanleiding voor het onderzoek 9
1.3 Probleemhebbers en hun problemen 9
1.4 Typering problemen 11
1.5 Problemen schematisch in kaart gebracht 13
1.6 Probleemstelling 13
1.7 Conceptueel model 14
1.8 Deelvragen 14
1.9 Soort onderzoek 17
Hoofdstuk 2 Theoretisch kader 18
Inleiding 18 2.1 Contingentietheorie 18 2.2 Planning- en budgetteringssysteem 21 2.3 Planning- en budgetteringsproces 25 2.4 Integratie 28 2.5 Samenvatting 29
Hoofdstuk 3: Hoe ziet de relevante omgeving waarbinnen het
plannings- en budgetteringssysteem moet functioneren eruit? 30
Inleiding 30 3.1 Externe omgeving 30 3.1.1 Dynamiek 30 3.1.2 Heterogeniteit 30 3.1.3 Vijandigheid 31 3.1.4 Technologie 31 3.2 Interne omgeving 32
3.2.1 Missie, strategie, doelstellingen en kritische succesfactoren 32
3.2.2 Organisatiestructuur 35
3.2.3 Organisatiecultuur 39
3.2.4 Managementstijl 40
3.3 Invloed van de contingentievariabelen op het organisatie beheerspakket 40
3.4 Samenvatting 43
Hoofdstuk 4: Hoe zit het huidige systeem en proces van planning en
budgettering nu in elkaar bij Shimano Europe Holding? 46
Inleiding 46
4.1 Het planning en budgetteringssysteem 46
4.1.1 Functies planning- en budgetteringssysteem 46 4.1.2 Onderdelen plannings- en budgetteringssysteem 47
4.2 Het proces van planning en budgettering 50
4.2.2 Leiding (het uitvoeren van het budget) 56 4.2.3 Beheersing (evaluatie van budgetten) 57
4.3 Samenvatting 58
Hoofdstuk 5: Welke knelpunten zitten er in de planning en budgettering en welke wensen hebben gebruikers ten opzichte van de planning en
budgettering bij Shimano Europe Holding? 60
Inleiding 60
5.1 Knelpunten in het planning- en budgetteringssysteem 60 5.1.1 Functie planning- en budgetteringssysteem 60 5.1.2 Onderdelen van het planning- en budgetteringssysteem 61 5.2 Knelpunten in het proces van planning en budgettering 63
5.2.1 Planning (opstellen van budgetten) 63
5.2.2 Leiding (het uitvoeren van het budget) 64 5.2.3 Beheersing (evaluatie van budgetten) 65 5.3 Wensen van gebruikers met betrekking tot het systeem en proces
van planning en budgettering in de toekomst 65
5.4 Samenvatting 66
Hoofdstuk 6: Hoe moet het systeem en proces van planning en budgettering
er binnen Shimano Europe Holding uit gaan zien? 68
Inleiding 68
6.1 Het planning en budgetteringssysteem 68
6.1.1 Functies planning- en budgetteringssysteem 68 6.1.2 Onderdelen plannings- en budgetteringssysteem 69
6.2 Het proces van planning en budgettering 72
6.2.1 Planning (Het opstellen van het budget) 72
6.2.2 Leiding (Uitvoering van het budget) 75
6.2.3 Beheersing (Evaluatie van het budget) 75
6.3 Samenvatting 76
Hoofdstuk 7: Welke organisatorische consequenties zijn verbonden aan voorgestelde veranderingen in het systeem en proces
van planning en budgettering? 78
Inleiding 78
7.1 Organisatiestructuur 78
7.2 Organisatiecultuur en managementstijl 80
7.3 Samenvatting 81
Hoofdstuk 8: Conclusies, aanbevelingen en wetenschappelijke reflectie 82
Inleiding 82 8.1 Conclusies 82 8.2 Aanbevelingen 83 8.3 Wetenschappelijke reflectie 86 Literatuurlijst 89 Bijlagen 91
Hoofdstuk 1. Onderzoeksontwerp Inleiding
Dit rapport is het resultaat van een onderzoek dat is uitgevoerd als afstudeeropdracht voor de Rijksuniversiteit Groningen. Het onderzoek richt zich op het verbeteren van de
inrichting en werking van het planning- en budgetteringssysteem van Shimano Europe Holding. Het doel van dit hoofdstuk is het inzichtelijk maken van het probleemgebied omtrent de inrichting en werking van dit planning- en budgetteringssysteem. Allereerst zal een beknopte beschrijving van de organisatie en haar werkzaamheden worden gegeven. Gevolgd door een beschrijving van de aanleiding voor het onderzoek, een beschrijving van de probleemhebbers en hun problemen waarna de hoofdproblemen getypeerd zullen worden. Daarna zal geprobeerd worden om de problemen schematisch in kaart te brengen, gevolgd door de probleemstelling, het conceptueel model en de deelvragen. Tenslotte zal dit onderzoek als soort getypeerd worden.
1.1 Beknopte organisatiebeschrijving Shimano Europe Holding
Shimano is een internationale organisatie die zich bezig houdt met het produceren en verkopen van fietsonderdelen, visuitrusting en materialen die mensen in staat stellen te genieten van outdoor sport en hun interactie met de natuur door gezonde,
niet-vervuilende activiteiten. Shimano levert kwaliteitsproducten en heeft daarnaast een duidelijke focus op een goede service. Technologie en productontwikkeling zijn de drijvende krachten achter een continue evoluerende productlijn. Daarnaast kent Shimano een zeer sterke reputatie en wordt het bestempeld als een zeer sterk merk.
Shimano Europe Holding zorgt voor de aansturing van de werkzaamheden van Shimano in Europa. Shimano Europe Holding is te zien als een handelsorganisatie in een
internationale omgeving. De producten worden buiten Europa geproduceerd en geleverd aan de verschillende Business Units die vallen onder Shimano Europe Holding en gericht zijn op de marketing en verkoop van de producten aan klanten in Europa.
1.2 Aanleiding voor het onderzoek
Shimano Europe Holding, een dochteronderneming van het Japanse Shimano Inc., is de afgelopen jaren enorm gegroeid. Het managementteam geeft aan dat het door de enorme groei steeds moeilijker is om de werkzaamheden van Shimano in Europa te beheersen en te besturen. Het managementteam en de financieel manager geven aan dat zij voor de beheersing en sturing van de organisatie een belangrijke rol weggelegd zien voor de financiële afdeling, die zij op dit moment nog niet kan waarmaken. Daarom kwam de manager van de financiële afdeling bij mij terecht voor een onderzoek naar de mogelijke verbetering in de beheersing en sturing van Shimano Europe Holding door middel van financiële resultatenbeheersing.
1.3 Probleemhebbers en hun problemen
Als start van dit onderzoek zal gekeken worden naar de problemen die tijdens de interviews en gesprekken naar boven zijn gekomen. De bedoelde problemen zijn subjectieve gevoelens van onbehagen van een individuele persoon dan wel het bij die persoon levende idee dat er iets beter kan gaan dan het gaat. De problemen in deze zin
zijn onlosmakelijk verbonden met mensen. Een probleemhebber is iemand die het probleem heeft. (de Leeuw, 1996) Voor dit onderzoek zijn een groot aantal probleemhebber te onderscheiden. Per probleemhebber zullen de problemen hier beschreven worden.
CEO
De omzet van Shimano in Europa groeit nog steeds, maar de laatste jaren groeien de kosten bijna net zo hard als de omzet. De CEO van Shimano geeft aan dat de kosten binnen Shimano Europe Holding slecht onder controle worden gehouden waardoor een groot deel van de winstgevendheid verloren gaat. Bij de CEO leeft daarnaast het idee dat de strategievorming en de implementatie daarvan formeler vormgegeven dient te worden. Zo wordt volgens de CEO de strategie op het hoogste niveau slechts in hoofdlijnen in de hoofden van het topmanagement ontwikkeld, het overdragen van de strategie en de implementatie van de strategie laat te wensen over, zo wordt de strategie niet vertaald in afdelingsplannen en doelstellingen en vindt de financiële planning en budgettering plaats los van deze strategievorming.
Managementteam
In de aanleiding voor het onderzoek kwam het managementteam al als probleemhebber naar voren, omdat zij aangeven dat zij moeite hebben met het besturen en beheersen van de organisatie. Het managementteam geeft aan dat de financiële afdeling een
belangrijkere rol moet spelen in de sturing en beheersing van de organisatie. Daarnaast geeft het managementteam aan dat de coördinatie tussen de verschillende eenheden van Shimano in Europa voor verbetering vatbaar is. Er is te weinig informatie-uitwisseling tussen de verschillende Business Unit- en afdelingsmanagers en plannen worden niet goed op elkaar afgestemd. De communicatie omtrent planvorming en budgettering is volgens het managementteam minimaal, hierdoor wordt de budgettering slecht gebruikt voor besluitvorming over uit te voeren activiteiten, doelstellingen en de daarvoor benodigde middelen.
Financieel manager
Ook de financieel manager kan beschouwd worden als een probleemhebber. Bij de financieel manager leeft namelijk het idee dat de financiële afdeling een belangrijke rol moet spelen in de besturing en beheersing van de organisatie. Op dit moment kan de financiële afdeling die rol om verschillende redenen nog niet waarmaken.
Voor het besturen en beheersen van de organisatie maakt Shimano Europe Holding onder andere gebruik van een planning- en budgetteringssysteem. Dit planning en
budgetteringssysteem werkt niet goed. De budgetten zijn pas klaar op het moment dat de periode waarvoor het budget is opgesteld al aangebroken is. Daarnaast geeft de financieel manager aan dat zijn afdeling niet efficiënt en effectief werkt. Ook geeft de financieel manager aan dat de financiële afdeling niet in staat is een goede rapportage op te maken, waarin actuele resultaten worden vergeleken met het budget, mede omdat slecht bekend is wat het officiële budget is. De financieel manager geeft aan dat zijn ondergeschikten die het grootboek verzorgen eerst op zoek moeten naar de voorspelling om in de rapportage de actuele resultaten te kunnen vergelijken met een norm.
Volgens de financieel manager is er eveneens geen gestructureerd beleid op het gebied van interne rapportage, wat er toe leidt dat Business Unit- en afdelingsmanagers allerlei financiële gegevens opvragen waarvan weinig gegevens relevant blijken te zijn.
Evaluatie op basis van de budgetten vindt amper plaats. In de maandrapportage worden de werkelijke resultaten vergeleken met de prognose en niet met het budget. Daarnaast worden de begrippen budget en prognose door elkaar gehaald, waarbij de financieel manager aangeeft dat de prognose vaak wordt aangezien als het budget.
Business Unit-managers en afdelingsmanagers
De verschillende Business Unit managers en afdelingsmanagers geven aan dat zij de budgetten nauwelijks gebruiken als input voor beslissingen. Daarnaast zijn zij ontevreden over de mate waarin zij op de hoogte worden gebracht over de actuele resultaten
(opbrengsten en kosten) ten opzichte van het budget.
De Business Unit managers geven daarnaast aan dat de kosten van de gecentraliseerde werkzaamheden die aan hen gealloceerd worden niet kloppen.
CEO, Financieel directeur en Financieel manager
Daarnaast geven zowel de CEO, de financieel directeur als de financieel manager aan dat zij geen vertrouwen in het realisme van de budgetten hebben. Zij hebben het gevoel dat de budgetten op basis van nattevingerwerk worden opgesteld. Dit gevoel wordt versterkt doordat de basis waarop de budgetten worden opgesteld vaak niet wordt vastgelegd en voor het managementteam en de financiële afdeling onbekend zijn.
Een groot aantal werkzaamheden zijn gecentraliseerd binnen Shimano Europe Holding. De kosten van deze werkzaamheden worden aan de verschillende Business Units toegewezen. Dit systeem van kostenallocatie is erg arbitrair volgens zowel de CEO, de financieel directeur als de financieel manager. Het systeem van kostenallocatie is namelijk vooral gericht op het verdelen van de winst op een zodanige wijze dat de vennootschapsbelasting zo laag mogelijk gehouden wordt. Dit systeem van
kostenallocatie verslechtert de toepassing van verantwoordelijkheidsboekhouding. 1.4 Typering problemen
Hier zal getracht worden om kort aan te geven wat de hoofdproblemen zijn, wie de probleemhebber is en hoe de problemen getypeerd kunnen worden.
Volgens de Leeuw kunnen drie zuivere probleemtypen worden onderscheiden:
Perceptieproblemen zijn problemen van probleemhebbers die hun oorzaak vinden in een
onjuiste perceptie van de probleemhebber.
Doelstellingsproblemen zijn problemen waarvan de oorzaak ligt in het najagen van
onhaalbare of anderszins onwenselijke doelen.
Realiteitsproblemen zijn tenslotte problemen die inderdaad veroorzaakt worden door een
verschijnsel in de werkelijkheid.
De gekozen typering legt de oplossingsrichting vast. De onderzoeker kan daarom pas verder als de problemen getypeerd zijn. In het achterhoofd dient men wel te bedenken dat deze typering echter behept is met alle onzekerheden van dien. De pure wetenschappelijk onderzoeker wordt dan ook door een voortdurende twijfel bekropen: we kunnen wel denken dat het ligt aan de perceptie maar hoe kunnen we dat nu zeker weten? (de Leeuw, 1996)
Probleemhebber(s) Probleem Typering probleem CEO De financiële planning en budgettering is niet
verbonden aan de strategische planning.
Realiteitsprobleem CEO
Managementteam
Slechte communicatie omtrent budgettering. Realiteitsprobleem Managementteam De budgetten zijn te laat klaar. Realiteitsprobleem Managementteam,
Financieel manager
De budgetten zijn niet realistisch. Realiteitsprobleem Managementteam,
Financieel manager
De basis waarop de budgetten worden gefundeerd wordt niet vastgelegd.
Realiteitsprobleem Financieel manager Definities van begrippen zijn niet duidelijk zo
worden de termen budget en voorspelling door elkaar gebruikt.
Realiteitsprobleem
Managementteam, Financieel manager
De budgetten worden niet gebruikt voor evaluatie, in de rapportage worden de actuele resultaten vergeleken met de voorspelling.
Realiteitsprobleem
Financieel manager Slechte effectiviteit en efficiëntie financieel/administratieve processen.
Realiteitsprobleem Budgethouders Geen goed inzicht in actuele resultaten
(opbrengsten en kosten) ten opzichte van het budget.
Realiteitsprobleem
Business Unit-managers/afdelings managers
Overload aan financiële gegevens en te weinig relevante gegevens om Business Unit of afdeling aan te sturen.
Realiteitsprobleem
Business Unit-managers,
Financieel manager, Financieel directeur
Het systeem van kostenallocatie van de gecentraliseerde kosten is arbitrair. (gericht op financiële accounting) Dit verslechtert de verantwoordelijkheidsboekhouding in de zin van het meten van plannen (budgetten) en acties (actuele resultaten).
Realiteitsprobleem/ perceptieprobleem
Tabel 1.1 Typering problemen
• De CEO is tevens managing director van Shimano Benelux.
• Het laatste probleem zal niet of slechts ten dele onderzocht worden.
De problemen doen zich dus voornamelijk voor op het gebied van de financiële resultaten beheersing. Financiële resultaten beheerssystemen zijn systemen waarin resultaten
gedefinieerd worden in geldelijke termen, meestal in boekhoudkundige termen zoals opbrengsten, kosten en winsten. Het zijn krachtige systemen met een brede
toepasbaarheid. Financiële resultaten beheerssystemen hebben drie kernelementen: 1) Financiële verantwoordelijkheidscentra; zij definiëren de toewijzing van
verantwoordelijkheid voor financiële resultaten in de organisatie. 2) Planning- en budgetteringssystemen, die gebruikt worden voor een aantal beheersingsgerelateerde
doelen, zoals het opstellen van prestatiedoelstellingen en standaarden voor het evalueren van de prestatie; en 3) beloningscontracten, die de relatie tussen prestatie en verschillende beloning en straffen vastlegt. (Merchant & van der Stede, 2003)
1.5 Problemen schematisch in kaart gebracht
In de voorgaande paragraaf werd duidelijk dat er meerdere probleemhebbers en problemen zijn. In deze paragraaf zullen de problemen schematisch in kaart worden gebracht om zo een beter inzicht in de samenhang van de problemen te verkrijgen en de probleemkluwen verder te ontrafelen.
Figuur 1.1 Probleemschets
Financiële planning en budgettering is niet verbonden aan strategische planning
Slechte communicatie omtrent budgettering
Een vergelijking van de Desired State en de Actual State is niet waardevol
Budget geprepareerd op basis van incrementalism en natte-vingerwerk Verbeteringsmo gelijkheden inrichting en werking planning en budgettering Inzicht in Actual State:
Geen structuur in rapportage Overload aan informatie Gebrek aan relevante informatie
Geen betrouwbare rapportage Geen inzicht actuele status budget
Desired State:
Slechte uitwerking plannen, prognoses en performance targets ⇒ slecht BUDGET
Budgetten zijn te laat klaar Slechte coördinatie en
besluitvorming over uit te voeren activiteiten en doelstellingen
Arbritair systeem van kostenallocatie
De begrippen budget en voorspelling worden door elkaar gehaald
1.6 Probleemstelling Doelstelling:
Een bijdrage leveren aan de verbetering van de inrichting en werking van de planning en budgettering bij Shimano Europe Holding, zodat het managementteam van Shimano Europe Holding de organisatie beter aan kan sturen en beheersen.
Vraagstelling:
Welke aanpassingen in de inrichting en werking van de planning en budgettering van Shimano Europe Holding kunnen leiden tot een verbeterde sturing en beheersing? Randvoorwaarden
• Het onderzoek dient te voldoen aan de eisen die daaraan zijn gesteld in de ‘handleiding afstudeeropdracht’ van de faculteit bedrijfskunde.
• Binnen de financiële resultaten beheersing richt dit onderzoek zich alleen op het planning- en budgetteringssysteem
• De externe omgeving, de missie, de strategie, de doelstellingen en de kritische succesfactoren van Shimano Europe Holding zullen al onbeïnvloedbaar worden beschouwd.
1.7 Conceptueel model
Om duidelijk te maken hoe tegen de onderzoeksgebied aangekeken zal worden is een conceptueel model opgesteld. Een conceptueel model geeft de globale manier van kijken weer en heeft een relatie met de empirische werkelijkheid in het concrete geval (de Leeuw, 1996)
Ontwerpoverwegingen Proces Overwegingen
Knelpunten/wensen planning and budgettering Dynamiek Heteroge-niteit Vijandigheid Technologie Organisatiestru ctuur Interne omgeving Management-stijl Missie en doelen Organisatie-cultuur Huidige inrichting van het planning- en budgettering ssysteem Externe omgeving Huidige werking van het planning-en budgetteri ngsproces Verbeteringen planning en budgettering
Figuur 1.2 Conceptueel model
Bron: licht gemodificeerde versie van het model van Cowen en Middaugh (1990) 1.8 Deelvragen
1. Hoe ziet de relevante omgeving waarbinnen het plannings- en budgetteringssysteem moet functioneren eruit?
2. Hoe zit het huidige systeem en proces van planning en budgettering nu in elkaar bij Shimano Europe Holding?
3. Welke knelpunten zitten er in de planning en budgettering en welke wensen hebben gebruikers ten opzichte van de planning en budgettering bij Shimano Europe Holding?
4. Hoe moet het systeem en proces van planning en budgettering er binnen Shimano Europe Holding uit gaan zien?
5. Welke organisatorische consequenties zijn verbonden aan voorgestelde veranderingen in het systeem en proces van planning en budgettering? Deelvraag 1: Hoe ziet de relevante omgeving waarbinnen het plannings- en budgetteringssysteem moet functioneren eruit?
Bij de beantwoording van deze deelvraag zal de relevante externe en interne omgeving van het planning en budgetteringssysteem van Shimano Europe Holding beschreven worden aan de hand van het model van Cowen en Middaugh (1990). In deze omgeving bevinden zich zowel onderdelen die beschouwd kunnen worden als
contingentievariabelen (externe omgeving, missie, strategie, doelstellingen en ksf’en) als onderdelen van het organisatie beheerspakket (organisatiestructuur, organisatiecultuur en de managementstijl). Met behulp van de organisatielevenscyclus, zal kort ingegaan worden op de mate waarin deze onderdelen van het organisatie beheerspakket passend zijn bij de contingentievariabelen. Daarnaast zal duidelijk gemaakt worden welke invloed de omgeving heeft op de manier waarop het systeem en proces van planning en
budgettering, wat eveneens een onderdeel van het organisatie beheerspakket is, het best vormgegeven kan worden.
Deelvraag 2: Hoe zit het huidige systeem en proces van planning en budgettering nu in elkaar bij Shimano Europe Holding?
In dit hoofdstuk zal gekeken worden naar de planning- en beheersstructuur en het
planning- en beheersproces uit het raamwerk van Cowen en Middaugh. (1990) Hierbij zal specifiek ingezoomd worden op een planning en beheerssysteem en het bijbehorende proces, namelijk het systeem en proces van planning en budgettering. Voordat het systeem en proces van planning en budgettering verbeterd kan worden is het belangrijk inzicht te krijgen in de huidige inrichting en werking van dit systeem. Bij het planning- en budgetteringssysteem zal gekeken worden naar de functie en de onderdelen van het systeem. Bij de beschrijving van het proces van budgettering zal ingegaan worden op het gehele proces van budgettering verdeelt in drie fasen, het opstellen van budgetten, het uitvoeren van budgetten/activiteiten en de beheersing door middel van budgetten.
Deelvraag 3: Welke knelpunten zitten er in de planning en budgettering en welke wensen hebben gebruikers ten opzichte van de planning en budgettering bij Shimano Europe Holding?
Nadat ingegaan is op de huidige situatie van de planning en budgettering. Kan bekeken worden op welke punten het planning- en budgetteringssysteem verbeterd kan worden. Hierbij zal ingegaan worden op de mate waarin de planning en budgettering aansluit op haar externe en interne omgeving. Daarnaast zal worden gekeken naar de wensen van de gebruikers van de planning en budgettering.
Deelvraag 4: Hoe moet het systeem en proces van planning en budgettering er binnen Shimano Europe Holding uit gaan zien?
Zodra de knelpunten in de planning en budgettering zijn blootgelegd en de wensen van de gebruikers voor de planning en budgettering zijn vastgelegd, kan de ontwerpfase
beginnen. Hierin zullen concrete aanbevelingen worden gedaan om het planning- en budgetteringssysteem te verbeteren.
Deelvraag 5: Welke organisatorische consequenties zijn verbonden aan voorgestelde veranderingen in het systeem en proces van planning en budgettering?
Aan de veranderingen die bij de beantwoording van deelvraag vier zijn voorgesteld zullen consequenties voor de organisatiestructuur, –cultuur en managementstijl van Shimano Europe Holding verbonden zijn, aangezien het organisatie beheerspakket consistent dient te zijn. Deze zullen voor de beantwoording van deze deelvraag worden uitgewerkt.
Uitleg van de gebruikte termen
Plannings- en budgetteringssysteem: Het plannings- en budgetteringssysteem is een belangrijk onderdeel van het financiële resultatenbeheersingssysteem. Deze systemen, die een combinatie zijn van informatiestromen en administratieve processen, organiseren en coördineren de beslissingen en activiteiten van de werknemers van een organisatie. Planning en budgetteringssystemen produceren maar één vorm van tastbaar resultaat -geschreven plannen- zij maken duidelijk waar de organisatie naar toe wil, hoe ze van plan zijn daarnaar toe te gaan, en welke resultaten verwacht moeten worden. Budgetten zijn zo opgezet dat ze overeenkomen met de verantwoordelijkheidsstructuur van de organisatie. (Merchant & van der Stede, 2003)
Budget: Een geautoriseerde combinatie van middelen en het daarmee uit te voeren plan. (Crom, 2005)
Budgettering: Een interactief proces waarbij een uit te voeren plan en de
daarmee samenhangende middelen voor een specifieke periode in kwantitatieve, meest financiële grootheden worden vastgesteld. (Crom, 2005)
Budgetbeheersing: Het gebruik van budgetten om de activiteiten van een organisatie te beheersen. (Garrison, 2003)
Inrichting en werking van het planning- en budgetteringssysteem: Onder inrichting wordt verstaan het planning- en budgetteringssysteem uitgesplitst in de volgende elementen: de functies en de onderdelen van het planning- en budgetteringssysteem. Onder werking wordt verstaan het proces van planning en budgettering uitgesplitst in het opstellen van het budget, de uitvoering van het budget (programma’s) en de evaluatie van het budget. (Anthony, 1988)
Operationeel budget: Het operationeel budget is het in geld vertaalde operationele plan voor een bepaalde rapportageperiode. Het operationeel budget is dus een
voorgecalculeerde, taakstellende resultatenrekening. (Hoeksema, 2000)
Management accounting (system): Management accounting houdt zich bezig met het leveren van informatie aan mensen in de organisatie om hen te helpen betere beslissingen te nemen. (Drury, 1996) Budgettering is een belangrijk onderdeel van Management
accounting. Management accounting system refereert aan het systematisch gebruik van management accounting om een bepaald doel te bereiken. (Chenhall, 2003)
Doelen en doelstellingen: Doelen zijn algemene verklaringen over de gewenste staat op lange termijn. Doelstellingen zijn specifieke verklaringen van de verwezenlijkingen gericht op bepaalde deadlines. (Vancil en Lorange, 1975)
Formalisatie: De hoeveelheid regels, procedures en andere geschreven documentatie. (Daft, 2001)
Formalisatie toegepast op het systeem van planning en budgettering: De mate waarin het planningsproces is gestructureerd en planningsbeslissingen uitgedrukt zijn in geschreven plannen en gestandaardiseerde financiële resultaten. (Welsch, 1988)
1.9 Soort onderzoek
In navolging van de Leeuw (1996) zal gebruik gemaakt worden van een producttypering van het onderzoek om een goede afstemming tussen onderzoek en management mogelijk te maken. Een typering van het soort onderzoek naar het beoogde resultaat zal ons helpen om een goede aansluiting te verkrijgen tussen het onderzoeksresultaat en de
kennisbehoefte van het management.
Dit onderzoek kan getypeerd worden als beleidsondersteunend onderzoek. Typerend voor beleidsondersteunend onderzoek is dat het beoogd concrete (in de probleemstelling gespecificeerde) kennis op te leveren, die bruikbaar is in een specifieke situatie van een aanwijsbare klant en een gedeelte van de totale kennisbehoefte bevredigt.
De aanwijsbare klant voor dit onderzoek is het managementteam van Shimano Europe Holding. De specifieke kennis die dit onderzoek beoogd op te leveren is kennis over de mogelijkheden ter verbetering van het planning- en budgetteringssysteem van Shimano Europe Holding.
Hoofdstuk 2 Theoretisch kader Inleiding
In dit hoofdstuk zal het theoretisch kader uitgewerkt worden. Het doel van het theoretisch kader is het goed begrijpen van de problematiek en vormt daarvoor het kijkinstrument. Daarnaast kunnen uit de theorie specifieke uitspraken worden afgeleid die op het geval in kwestie slaan. Het theoretisch kader helpt dus bij de onderzoekbaarheid van het
probleem. (de Leeuw, 1996) Voor de relevantie van het theoretisch kader moet het dus aansluiten op de conceptuele definities en/of conceptuele modellen. Uit het conceptueel model kunnen drie hoofdonderwerpen gedestilleerd worden:
1. Contingentietheorie
2. Planning- en budgetteringssysteem 3. Planning- en budgetteringsproces
Nadat de drie hoofdonderwerpen beschreven zijn zal getracht worden om de drie onderwerpen te integreren, zodat de samenhang tussen de onderwerpen duidelijk naar voren komt.
H2.1 Contingentietheorie
Het ontwerpen van management accounting systemen wordt volgens de
contingentietheorie bepaald door specifieke karakteristieken van de organisatie en haar omgeving. Er is geen universeel accounting systeem voor alle organisaties, want de omstandigheden variëren. Een adequaat accountingsysteem heeft daarom specifieke kenmerken, die inspelen op specifieke omstandigheden (Otley, 1980).
Volgens Crom (2005) zijn de belangrijkste factoren die volgens de contingentietheorie invloed hebben op het ontwerpen van een management beheerssysteem:
organisatiestructuur, organisatieomvang (grootte), omgeving, strategie en technologie. De relaties tussen deze factoren en het management beheerssysteem zijn echter uitermate complex. Om invulling aan deze factoren te geven zal gebruik gemaakt worden van de van het raamwerk van elementen en determinanten van de effectiviteit van een planning- en beheerssystem. (Cowen en Middaugh, 1990) Het raamwerk van Cowen en Middaugh gaat in op de ‘fit’ tussen het planning- en beheerssysteem en de omgeving, de ‘fit’ tussen de structuur van het planning- en beheerssysteem en het proces van het planning- en beheerssysteem en de fit tussen de componenten van het planning- en beheerssysteem. Volgens Cowen en Middaugh (1990) bestaat een planning- en beheerssysteem uit drie elementen:
• Formuleren van de strategie
• Operationele planning- en beheersprocessen • Beloning voor de uitvoerenden
Dit planning- en beheerssysteem functioneert in een omgeving wat leidt tot het volgende contingentiemodel voor de effectiviteit van een planning- en beheerssysteem:
proces- ontwerpoverwegingen overwegingen Dynamiek Heteroge-niteit Vijandigheid Technologie Organisatie-structuur Interne omgeving Management- stijl Missie en doelstellingen Organisatie- cultuur Planning - en beheersst ructuur Externe omgeving Planning - en beheersp roces
Figuur 2.1 Raamwerk van elementen en determinanten voor de effectiviteit van een planning- en beheerssysteem (Cowen en Middaugh, 1990)
Relevante externe omgeving
De relevante omgeving van een planning- en beheerssysteem, zoals het planning- en budgetteringssysteem, bestaat dus zowel uit een extern en een interne deel.
De relevante externe omgeving van een organisatie bezit vier belangrijke karakteristieken die een grote invloed uitoefenen op een planning- en beheerssysteem:
• Dynamiek (mate van veranderlijkheid van de markt) • Heterogeniteit (marktverwachtingen en diversiteit) • Vijandigheid (concurrentiedruk en overheidbemoeienis)
• Technologie (methoden om producten en diensten aan te bieden)
De factoren uit de externe omgeving hebben invloed op de interne omgeving en helpen bij het bepalen van de kritische succesfactoren en dus ook bij het opstellen van de
bedrijfsstrategie. De kritische succesfactoren kunnen dus worden bepaald op basis van de externe omgeving, maar ook de manier waarop de organisatie aan de vraag vanuit de markt probeert te voldoen (strategie) heeft invloed op de bepaling van de kritische succesfactoren. Van Snellenberg maakt duidelijk dat kritische succesfactoren daarom op basis van de strategie van de organisatie kunnen worden onderkent. Deze kritische succesfactoren hebben betrekking op activiteitsgebieden en activiteiten die een constante aandacht verdienen van het management (Van Snellenberg, 1990) Deze kritische
succesfactoren zullen bij de beschrijving van de interne omgeving terugkomen. Relevante interne omgeving
De relevante interne omgeving bestaat uit vier variabelen: • Missie en doelstellingen
• Organisatiestructuur • Organisatiecultuur • Managementstijl.
Missie en doelstellingen
De missie definieert het brede raamwerk waarmee een onderneming haar doelstellingen probeert te behalen en op basis waarvan zij haar strategie formuleert.
Doelstellingen zijn de maatstaven waarmee het succes van de organisatie wordt gemeten. Organisatiestructuur
De grootte van de organisatie, de mate van decentralisatie, de spanwijdte van het
management en de relatie tussen onderdelen. Om dit vorm te geven zal gekeken worden naar het ontwerp van de organisatiestructuur. Daft onderscheid vijf verschillende typen van het ontwerp van de organisatiestructuur: functionele, divisionele, geografische, matrix en hybride structuur. (Daft, 2001) Daarnaast zal gekeken worden naar de financiële verantwoordelijkheidsstructuur. De structuur van financiële
verantwoordelijkheid maakt duidelijk welke verantwoordelijkheidscentra worden behandeld als kosten, opbrengsten, winst of investeringscentra voor de doelen van budgetbeheersing. (Emmanuel, 1990)
Organisatiecultuur
Cameron en Quinn (1999) beschrijven organisatiecultuur als datgene wat mensen gemeenschappelijk hebben, het bindmiddel dat hen bijeenhoudt. In de benadering van Cameron en Quinn zijn er vier modellen van de organisatiecultuur:
De hiërarchiecultuur is een zeer geformaliseerde en gestructureerde werkomgeving. Het
is gebaseerd op de veronderstelling dat een organisatie alleen effectief kan werken wanneer de acties duidelijk omschreven zijn en efficiënt worden gecoördineerd.
De familiecultuur is een zeer vriendelijke werkomgeving waar mensen veel met elkaar
gemeen hebben. Het benadrukt de menselijke zijde en stelt als doel het onderhouden van dynamische en harmonieuze relaties.
De adhocratiecultuur is een dynamische, ondernemende en creatieve omgeving. De
mensen steken hun nek uit om risico’s te nemen en er is veel inzet voor experimenten en innovaties.
In de marktcultuur gaat de grootste zorg uit naar afronding van het werk. De mensen zijn competitief ingesteld en doelgericht. De nadruk ligt binnen de organisatie op winnen. Managementstijl
Quinn e.a. (2003) onderscheiden acht rollen die het management kan vervullen:
De stimulator moedigt teamwork en cohesie aan en lost interpersoonlijke conflicten op. De mentor is behulpzaam en benaderbaar en houdt zich bezig met de ontwikkeling van
mensen door een empathische oriëntatie.
De innovator is creatief en faciliteert aanpassing en verandering.
De bemiddelaar is politiek scherpzinnig, overredend, invloedrijk, gericht op het
handhaven van de externe legitimiteit en het verkrijgen van externe middelen.
De producent is taak- en werkgericht en motiveert medewerkers om de productie te
verhogen en doelen te behalen.
De bestuurder plant, stelt doelen en doelstellingen op en geeft richting. De coördinator structureert, programmeert, organiseert en coördineert de
De controleur checkt de prestatie en behandelt het papierwerk.
Aanpassingen model van Cowen en Middaugh
De planning- en beheersstructuur en het planning- en beheersproces uit het model van Cowen en Middaugh zal in dit onderzoek specifiek gericht worden op één specifiek systeem van planning en beheersing, namelijk het systeem van planning en budgettering dat onderwerp is van dit onderzoek.
Op de strategie na hebben alle factoren waarvan Crom duidelijk maakt dat zij een belangrijke invloed hebben op het management beheerssysteem plaats in de omgeving van het planning- en beheerssysteem van Cowen en Middaugh. De strategie is niet in de externe omgeving van het model van Crom opgenomen, omdat Cowen en Middaugh het formuleren van de strategie als onderdeel van het planning- en beheerssysteem
beschouwd. Het formuleren van de strategie zal in dit onderzoek als onderdeel van het proces van planning en budgettering worden beschouwd. Daarnaast zal de ‘huidige strategie’ opgenomen worden in de omgeving van het planning- en beheerssysteem. Onder strategie wordt in dit onderzoek verstaan een plan waarin de belangrijkste doelen, beleidspunten en acties geïntegreerd worden in een samenhangend geheel. (Mintzberg, 1998) Porter (1985) onderscheidt drie basisstrategieën die organisaties kunnen volgen: kostenleiderschap, differentiatie en focusstrategie. De strategie wordt in de omgeving opgenomen, omdat de keuze voor een strategie een grote invloed heeft op het
management beheerssysteem. (Chenhall, 2003)
Cowen en Middaugh (1990) geven aan dat de kritieke succesfactoren essentieel zijn voor het ontwerp en gebruik van een planning- en beheerssysteem Het gebruik van kritische succesfactoren heeft de volgende voordelen:
• Verantwoordelijkheid en gezag worden geïdentificeerd, omdat de medewerkers die besluiten nemen met een significante invloed op aspecten van een kritieke succesfactor, verantwoordelijk kunnen worden gehouden voor het resultaat. • Beheersing kan makkelijker worden gehandhaafd omdat de items die cruciaal zijn
voor het succes van de onderneming gecontroleerd worden.
• Het maken van beslissingen door managers krijgt focus, omdat het aantal
mogelijke items waaraan een manager zijn aandacht moet besteden gedestilleerd wordt tot een klein aantal factoren voor succes.
De kritieke succesfactoren worden echter niet expliciet in hun model opgenomen, de reden hiervoor kan liggen in het feit dat ze afhankelijk zijn van de strategie van de organisatie. In dit onderzoek zullen de kritieke succesfactoren wel worden opgenomen. Om deze aanpassingen te verwezenlijken zal de ‘missie en doelstellingen’ uitgebreid worden tot ‘missie, huidige strategie, doelstellingen en kritieke succesfactoren’. H 2.2 Planning- en budgetteringssysteem
Volgens Merchant en van der Stede (2003) is het plannings- en budgetteringssysteem één van de drie kernelementen van het financiële resultaten beheerssysteem. In financiële resultaten beheerssystemen worden resultaten gedefinieerd in monetaire termen, meestal in termen van boekhoudkundige maatstaven zoals opbrengsten, kosten, winsten en
returns. Financiële resultaten beheerssystemen zijn krachtige systemen met een brede toepasbaarheid, vooral op hogere organisatieniveau’s. Om het onderwerp planning- en budgetteringssysteem beter te grijpen kan theorie over de functies en de onderdelen van het planning- en budgetteringssysteem behulpzaam zijn.
Functies planning- en budgetteringssysteem
Planning en budgettering kan een groot aantal functies vervullen. In de visie van Hoeksema bijvoorbeeld kan planning en budgettering tenminste elf functies kan vervullen (Hoeksema, 1994) In navolging van Churchill (1984) zal planning en
budgettering in dit onderzoek vanuit een breder perspectief benadert worden. Planning en budgettering heeft twee primaire functies 1) Planning 2) Beheersing.
Planning Gewenste doelen en doelstellingen Verrichtingen Actuele activiteiten Control Vergelijking actuele en geplande prestatie Feedback Feed forward Evaluatie Meting Herplanning
Figuur 2.2 Feedforward, feedback en replanning (Churchill, 1984)
Planning is het van tevoren nemen van beslissingen. (Merchant & van der Stede, 2003) Het is een proces dat bestaat uit de volgende vijf fases: a) het opstellen van
organisatiedoelen en doelstellingen, b) het ontwikkelen van aannames over de omgeving van de eenheid, c) nemen van beslissingen over activiteiten, d) initïerende activiteiten om de plannen te activeren e) evalueren van de prestatiefeedback voor herplanning. Het fundamentele doel van planning is het verstrekken van een feedforward proces voor verrichtingen en voor beheersing. Het concept van feedforward is het geven van richtlijnen aan managers voor het maken van hun dagelijkse operationele beslissingen. De goedgekeurde plannen vormen het primaire element van feedforward. Planning is gebaseerd op de veronderstelling dat het toekomstige succes van een organisatie verbeterd kan worden door continue actie van het management. (Welsch, 1988)
Beheersing is een proces gericht op het meten en evalueren van de actuele prestatie van elk onderdeel van de organisatie, en het initïeren van herstellende activiteiten wanneer dat nodig blijkt om te verzekeren dat de organisatiedoelen, -doelstellingen, beleid en standaarden worden behaald.
Het primaire doel van beheersing is zich er van verzekeren dat doelen, doelstellingen en standaarden van de organisatie behaald worden. (Welsch, 1988)
Beide functies zijn belangrijk, maar volgens Churchill (1984) moeten managers bepalen welke van de twee functies het belangrijkste is en waar de nadruk op dient te liggen alvorens zij beslissingen nemen over belangrijke budgetteringsonderwerpen. Hij baseert zich hierbij op de theorie van Barrett en Fraser. Barrett en Fraser (1977) stellen dat budgettering meerdere rollen kan vervullen. Zij onderscheiden vijf rollen van
budgettering: planning, motivatie, evaluatie, coördinatie en educatie en maken duidelijk dat deze rollen met elkaar in conflict kunnen komen. Op basis van deze theorie
beheersing niet altijd optimaal is. Een organisatie gebruikt een budget met ‘stretch’ voor het motiveren ten behoeve van goed prestaties en een meer realistisch budget voor planning.
De belangrijkheid van de functies is afhankelijk van het hiërarchische niveau. Naar mate de medewerker zich hoger in de hiërarchie van de organisatie begeeft zal hij meer tijd besteden aan de planningsfunctie. Bevindt de medewerker zich lager in de hiërarchie van de organisatie dan zal hij zich meer bezig houden met de beheersingsfunctie. (Welsch, 1988) Op lagere niveaus zijn budgetten belangrijk voor motivatie en op hogere niveaus voor planning en intraorganizationele coördinatie. (Barrett en Fraser, 1977)
Maar of het budget nu gebruikt wordt voor planning of beheersing, een budget is altijd meer dan een begroting. Een begroting is een verwachting van wat er gaat gebeuren en schrijft soms voor wat er moet gebeuren in de omgang met toekomstige gebeurtenissen. Een budget impliceert een verplichting ten opzichte van een begroting om een resultaat waarover een akkoord is bereikt te behalen. (Churchill, 1977)
Een begroting wordt een budget als het management een oordeel heeft uitgebracht, strategieën heeft ontwikkeld, middelen zijn toegewezen en zich heeft gecommitteerd tot bepaalde acties. (Welsch, 1988)
Onderdelen plannings- en budgetteringssysteem
Binnen bijna alle organisaties worden een groot aantal budgetten opgemaakt. Al deze budgetten bij elkaar staat bekend als het masterbudget. Het masterbudget is op zijn beurt weer een onderdeel van het winstplanning- en beheersprogramma. (= planning- en budgetteringssysteem) Volgens Welsch (1988) bestaat het winstplanning- en beheersingsprogramma uit de volgende onderdelen:
A. Substantive plan
• Brede doelen van de onderneming • Specifieke ondernemingsdoelstellingen • Ondernemingsstrategieën
• Planningsinstructies van het topmanagement B. Financieel plan
1. Strategisch lange termijn winstplan
• Verkopen, kosten en winstprojecties
• Belangrijke projecten, kapitaaltoevoegingen • Kasstroom en financiering
• Personeelsbenodigdheden
2. Tactisch korte termijn (jaarlijks) winstplan (=master budget) a) operationeel plan (operationeel budget)
• Verkoopplan • Inkoopplan
• Administratieve uitgavenbudget • Distributie uitgavenbudget
• Promotie- en adverteerders budget b) financiële positieplan (financieel budget)
• Geplande balans C. Variabele uitgavenbudgetten D. Supplementaire gegevens E. Prestatierapportage
F. Opvolging, correctieve actie en herplanningsrapportage
Operationeel winstplan (operationeel budget) in een handelsorganisatie Welsch (1988) geeft aan dat het operationeel budget, als onderdeel van het
allesomvattende winstplanning- en beheerssysteem, voor een handelsorganisatie bestaat uit: een verkoopbudget, voorraadbudget, inkoopbudget en het budgetteren van uitgaven.
Figuur 2.3 Ontwikkeling van een typisch korte termijn (tactisch) winstplan voor een niet-productie bedrijf (Welsch, 1988)
Voorraadbudget
Inkoopbudget Administratieve uitgaven
Verkoopbudget Cost of goods sold budget Uitgavenbudget Distributie uitgaven Andere distributie uitgaven Advertising/ promotie Financieel plan (doelen strategieen)
Gebudgetteerde financiele verklaringen (o.a. winst- en
verliesrekening)
Verkoopbudget
Welsch geeft aan dat het verkoopbudget niet als een losstaand budget kan worden gezien. Het verkoopplan is een integraal geheel van vier componenten: 1. managementbeleid 2. marketing plan = verkoopopbrengsten 3. promotie en adverteerderplan 4. distributie (verkoop) uitgavenplan. Volgens Welsch is het namelijk een gebruikelijke misvatting om onder verkoopplanning alleen de projectie van de verwachte verkoopvolumen en
geldelijke opbrengsten te verstaan. Er zijn echter veel variabelen van invloed op de verkoop, daarom is een uitvoerige aanpak nodig. Een uitvoerig verkoopplan omvat zowel opbrengsten als elementen van de kosten van verkoop.
Voorraadbudget
De hoeveelheid koopwaar die aan het begin van de maand op voorraad zou moeten liggen. Deze hoeveelheid wordt hoofdzakelijke bepaald door vijf factoren:
1. Basisvoorraadvereisten, voor een adequaat assortiment voor de producten met een relatief stabiele vraag 2. Benodigd promotie koopwaar 3. Beleid van de afdeling 4. Relatie van voorraad en verkoop 5. Vooruitzichten voor prijzen.
Inkoopbudget
Wanneer de verkoop en de voorraadvereisten zijn bepaald, kunnen de inkopen als overblijvende hoeveelheid worden berekend.
Administratieve uitgaven
Dit budget bevat alle operationele uitgaven met uitzondering van de distributie (verkoop) uitgaven en productieuitgaven. Het budget voor administratieve uitgaven moet
onmiddellijk na het goedgekeurde verkoopplan ontwikkeld worden. De
verantwoordelijkheid voor het plannen en beheersen van deze kosten moet liggen bij de managers van de verantwoordelijkheidscentra.
Distributie (verkoop) uitgaven budget
Dit budget bevat alle kosten met betrekking tot verkoop, distributie en levering van producten aan klanten. Deze distributie uitgaven worden vaak verdeelt in
advertising/promotie uitgaven en andere distributie uitgaven. Het budget voor distributie uitgaven dient ontwikkeld te worden tegelijkertijd met het verkoopbudget omdat zij wederzijds afhankelijk zijn. Er moet een goede balans zijn tussen verkoopopbrengsten en verkoopuitgaven. Planning en beheersing moet gebaseerd zijn op basis van de indeling in verantwoordelijkheidscentra en de manager van de verantwoordelijkheidscentra is
verantwoordelijk voor zijn afdelingsbudget. De promotiemanager moet daarnaast het promotiebudget opmaken.
Prestatierapportage en verschillenanalyse
Prestatierapporten vormen een integraal deel van een planning- en budgetteringssysteem. De prestatierapportage maakt duidelijk in hoeverre geplande doelstellingen zijn behaald. De rapporten dienen als een belangrijk communicatiemiddel. Om nuttig te zijn voor het management, moet boekhoudkundige informatie gecommuniceerd worden naar het management. De volgende eisen zijn te stellen aan prestatierapporten;
1. Zij dienen op maat gemaakt te zijn voor de organisatiestructuur en beheersbaarheid 2. Zij dienen ontworpen te worden om management by exception toe te kunnen passen 3. Zij moeten repeterend zijn en gerelateerd zijn aan een korte tijdspanne
4. Zij moeten aangepast zijn aan de benodigdheden van de gebruiker
5. Zij moeten simpel en begrijpelijk zijn en alleen relevante informatie rapporteren 6. Zij moeten accuraat zijn en expressief van significant onderscheid
7. Zij moeten onmiddellijk gemaakt en gepresenteerd worden 8. Zij moeten constructief zijn in toon
Een onderscheidend onderdeel van de prestatierapporten zijn de verschillen tussen actuele resultaten en het budget. De verschillenanalyse vormt een belangrijk onderdeel van het beheersingsproces van planning en budgettering. Bij een significant verschil moet het management onderzoek instellen naar de oorzaken van deze verschillen.
H 2.3 Planning- en budgetteringsproces
Welsch (1988) en Anthony (1988) verdelen het proces van planning en budgettering in drie fasen: planning (opstellen van het budget), leiding (uitvoeren van het budget) en beheersing (evaluatie van het budget). Welsch gaat in op de totale planning en
budgettering terwijl Anthony specifiek ingaat op de operationele budgettering. Beide benaderingen vullen elkaar goed aan, daarom zal eerst een beschrijving van de fase aan de hand van de benadering van Anthony (1988) gegeven worden, deze beschrijving zal aangevuld worden door een beschrijving van de verschillende stappen per fase aan de hand van de benadering van Welsh (1988).
Planning (opstellen van budgetten)
Bij het opstellen van het operationeel budget wordt gewoonlijk het goedgekeurde lange-termijn plan als startpunt genomen. Daarnaast beslist het topmanagement of een set van richtlijnen en veronderstellingen waar operationele managers zich aan moeten houden bij het opstellen van het budget. Het budget moet consistent zijn met de richtlijnen en
assumpties van het topmanagement en het lange-termijnplan. Het is essentieel dat het proces op tijd wordt gestart en managers op alle niveau’s participeren in het opstellen van het budget. Het opstellen van het budget kan gebeuren op basis van een top-down
benadering of een bottom-up benadering. Het resultaat van deze fase van het
budgetteringsproces zijn goedgekeurde budgetten. (Anthony, 1988) Welsch (1988) geeft aan hoe deze fase in verschillende stappen is onder te verdelen.
1. Identificatie en evaluatie van externe relevante variabelen
Deze fase focust zich op het identificeren en evalueren van het effect van externe variabelen. Hierbij wordt een onderscheid gemaakt tussen beheersbare en niet-beheersbare variabelen, waarbij nagedacht wordt over hoe de niet-beheersbare variabelen beïnvloedt kunnen worden. Relevant variabelen zijn die variabelen die direct significant invloed hebben op de onderneming. Een belangrijk onderdeel van deze fase is een evaluatie van de huidige sterke en zwakke punten van de onderneming.
2. Het ontwikkelen van brede doelen voor de onderneming
Het opstellen van de missie, visie en het ethisch karakter van de onderneming. Het doel is het creëren van de identiteit van de onderneming. Het gaat hier om een verhalende
uitdrukking van de doelen, doelstellingen en filosofisch karakter van de onderneming. 3. Het ontwikkelen van specifieke doelstellingen van de onderneming
Het creëren van verhalende en kwantitatieve doelstellingen die welomlijnd en meetbaar zijn. Dit zijn specifieke doelstellingen gerelateerd aan de onderneming als geheel en aan belangrijke verantwoordelijkheidscentra.
4. Ontwikkelen en evalueren van bedrijfsstrategieën
Bedrijfsstrategieën zijn de basisstuwers, -manieren en -tactieken die gebruikt zullen worden om de geplande doelen en doelstellingen te behalen.
5. Planningsinstructies voor het uitvoerend management
Deze fase behelst het communiceren van de resultaten van de eerste vier fases door het topmanagement aan het middel- en lagermanagement.
Projectplannen bevatten zulke onderdelen zoals plannen voor verbetering van de huidige producten, nieuwe of uitbreiding van gebouwen, betreden van nieuwe markten, het stoppen met producten en andere belangrijke activiteiten die voor planningsdoeleinden apart kunnen worden geïdentificeerd.
7/8 Ontwikkelen en goedkeuren van het strategisch en tactisch winstplan Deze beide plannen worden meestal tegelijkertijd ontwikkeld.
Vancil en Lorange (1975) beschrijven hoe het planningsproces ingericht kan worden. Zij onderscheiden daarin drie cycli: bedrijfsplanning (strategische planning), functionele planning (tactische planning) en budgettering.. Op deze manier wordt er
overeenstemming bereikt tussen individuen in de organisatiehiërarchie waarin gestart wordt op een breed niveau en geleidelijk steeds meer details worden toegevoegd. Leiding (Uitvoering van het budget)
Het budget is samen met andere plannen een instrument voor het coördineren van de activiteiten van individuele verantwoordelijkheidscentra. Het is tevens een gids voor de manager van het verantwoordelijkheidscentrum, maar ook niet meer dan een gids. Desondanks zal er vermoed worden dat de manager in overeenstemming met het budget zal handelen tenzij er een goede reden is om het anders te doen. (Anthony, 1988)
9. Implementatie van de winstplannen
Voor het effectief managen op alle niveaus is het noodzakelijk dat alle
ondernemingsdoelen, doelstellingen, strategieën en beleid gecommuniceerd en begrepen worden door ondergeschikten. Na de verspreiding van de winstplannen moeten een aantal conferenties over het winstplan gepland worden. In deze conferenties moet de CEO met de andere leden van het topmanagement bespreken hoe de winstplannen
geïmplementeerd gaan worden De manier waarop de winstplannen in actie worden omgezet dient in overeenstemming te zijn met de doelen en doelstellingen in de winstplannen. Gelijksoortige conferenties moeten op lagere niveaus worden georganiseerd totdat alle verantwoordelijkheidscentra zijn bereikt.
Beheersing (Evaluatie van budgetten)
De laatste stap in het budgetteringsproces is het evalueren van de prestaties van de
managers. Het essentiële idee van evaluatie is het vergelijken van de actuele prestatie met wat de prestaties zouden moeten zijn onder de heersende omstandigheden. (Anthony, 1988)
10. Gebruik van prestatierapporten
Deze prestatierapporten vergelijken actuele resultaten met geplande resultaten en laten zien welke verschillen positief en negatief zijn. Actuele resultaten moeten met
realistische doelstellingen of standaarden worden vergeleken om de prestatie te evalueren.
Bij prestatieverschillen moet het management onderzoeken wat de oorzaken zijn van de verschillen en als dat nodig blijkt te zijn daarop correctieve actie baseren.
In deze fase zal ook ingegaan worden op de mate waarin tijdens de beheersingsfase door de budgetgever wordt vastgehouden aan het realiseren van het afgesproken plan door de budgethouder tegen opoffering van de geautoriseerde middelen. (Crom, 2005)
2.4 Integratie
De contingentietheorie geeft aan dat het systeem en proces van planning en budgettering, de interne en de externe omgeving goed op elkaar moeten aansluiten. Het model van Cowen en Middaugh (1990) is gebruikt om duidelijkheid te krijgen over welke factoren van de omgeving relevant zijn voor het systeem en proces van planning en budgettering. Om tot een juiste afstemming tussen de omgeving en het systeem van planning en budgettering te komen maakt Otley (1980) duidelijk dat het niet goed is om de focus alleen op dit systeem te leggen. Het gehele organisatie beheerspakket dient namelijk zowel consistent als op haar contingentievariabelen afgestemd te zijn. De
contingentievariabelen bestaan uit de variabelen die niet beïnvloedt kunnen worden (vergelijkbaar met de externe omgeving) en de doelen (vergelijkbaar met de missie, strategie, doelstellingen en ksf’en). De onderdelen organisatiestructuur,
organisatiecultuur, managementstijl en het systeem en proces van planning en budgettering behoren tot het organisatie beheerspakket.
Externe omgeving
Contingentievariabelen
Missie, strategie, doelstellingen en ksf’en Organinsatie beheerspakket Managementstijl Organisatie-cultuur Organisatie-structuur Systeem van planning
en budgettering
Figuur 2.4 Contingentievariabelen en organisatie beheerspakket
Aan de hand van een voorbeeld zal aangetoond worden hoe de contingentievariabelen het organisatie beheerspakket met daarbinnen het systeem en proces van planning en
budgettering kunnen beïnvloeden:
Vb. Stel dat de omgeving van de organisatie stabiel is, er is veel en harde concurrentie, de markt is heterogeen en de technologie kenmerkt zich door het nemen van veel
programmeerbare beslissingen (de relatie tussen input en output is stabiel en goed bekent). Binnen deze omgeving volgt de organisatie een organisatiestrategie van
ongerelateerde diversificatie en de Business Units binnen deze organisatie richten zich op kostenleiderschap. Als het daarnaast gaat om een grote organisatie dan zal de
organisatiestructuur gevormd moeten worden door onafhankelijke Business Units. De organisatiecultuur zal gekenmerkt dienen te worden als een hiërarchiecultuur en het management zal vooral de rollen van coördinator en controleur moeten vervullen
(Cameron & Quinn, 1983, 1999; Quinn et al., 2003) De budgetten moeten dan opgedeeld worden in overeenstemming met de opdeling in verantwoordelijkheidscentra zoals bepaald in de organisatiestructuur. (Emmanuel, 1990; Welsch, 1988) En het systeem van planning en budgettering zal zich vooral moeten richten op de beheersingsfunctie. Voor
deze beheersing kan gebruik gemaakt worden van evaluatie die zich voornamelijk richt op financiële prestatiemaatstaven die opgenomen zijn in de budgetten. (Emmanuel, 1990; Chenhall, 2003)
In het proces van budgettering zal weinig participatie worden toegelaten en de nadruk zal liggen op de laatste fase van het proces namelijk de beheersing. In deze fase zal er strak vastgehouden worden aan het realiseren van het afgesproken plan door de budgethouder tegen opoffering van de geautoriseerde middelen. (Chenhall, 2003)
2.5 Samenvatting
Het planning- en budgetteringssysteem zal in dit onderzoek worden beschouwd als open systeem en om goed te kunnen functioneren moet het daarom goed aansluiten op haar omgeving. Volgens Cowen en Middaugh (1990) bestaat de relevante omgeving van een planning- en beheerssysteem, zoals het planning- en budgetteringssysteem, uit een extern en intern deel. Het externe deel bestaat uit de dynamiek, heterogeniteit, vijandigheid en de technologie van de omgeving. Het interne deel bestaat uit missie, huidige strategie, doelstellingen en kritische succesfactoren, organisatiestructuur, organisatiecultuur en de managementstijl. Om tot een juiste afstemming tussen de omgeving en het systeem van planning en budgettering te komen maakt Otley (1980) duidelijk dat het niet goed is om de focus alleen op dit systeem te leggen. Het gehele organisatie beheerspakket dient namelijk zowel consistent als op haar contingentievariabelen afgestemd te zijn. De contingentievariabelen bestaan uit de variabelen die niet beïnvloedt kunnen worden (vergelijkbaar met de externe omgeving) en de doelen (vergelijkbaar met de missie, strategie, doelstellingen en ksf’en). De onderdelen organisatiestructuur,
organisatiecultuur, managementstijl en het systeem en proces van planning en budgettering behoren tot het organisatie beheerspakket.
Voor het systeem van planning en budgettering is het belangrijk om te kijken naar de functie waarvoor het systeem wordt gebruikt: begroting, planning of beheersing. Daarnaast bestaat het planning- en budgetteringssysteem uit meerdere onderdelen. Welsch (1988) geeft aan dat het operationeel budget van een handelsorganisatie meestal opgedeeld is in een verkoopbudget, voorraadbudget, inkoopbudget, budget voor
administratieve uitgaven, budget voor distributie uitgaven en gebudgetteerde financiële verklaringen. Daarnaast geven Emmanuel (1990) en Welsch (1988) aan dat het
operationele budget opgedeeld dient te worden in deelbudgetten in overeenstemming met de indeling in verantwoordelijkheidscentra zoals bepaald in de organisatiestructuur. Het proces van planning- en budgettering kan ingedeeld worden in drie delen: planning, leiding en beheersing. In de planningsfase zijn er drie belangrijke onderwerpen: 1. de mate van participatie, 2. is de planning een top-down of bottom-up proces en 3 de timing van de planning. In de leidingsfase is de communicatie over budgetten belangrijk, zodat budgetten bekend en begrepen worden. In de beheersingsfase is het belangrijk om te kijken naar de manier waarop rapportages worden opgemaakt, hoe er gebruik wordt gemaakt van verschillenanalyse en welke plaats budgetten hebben in de evaluatie.
