Handboek Boekhouden

(1)

HANDBOEK BOEKHOUDEN BELGISCH BOEKHOUDRECHT

(2)

(3)

BELGISCH BOEKHOUDRECHT

De algemeen aanvaarde boekhoudbeginselen en financiële rapporteringsstandaarden voor ondernemingen en (internationale) verenigingen en stichtingen in België

Erik De Lembre Marleen Mannekens Liesbet Van de Velde

Derde editie

Antwerpen – Cambridge

(4)

Handboek Boekhouden. Belgisch boekhoudrecht. De algemeen aanvaarde boekhoudbeginselen en financiële rapporteringsstandaarden voor ondernemingen en (internationale) verenigingen en stichtingen in België. Derde editie

Erik De Lembre, Marleen Mannekens en Liesbet Van de Velde

ISBN 978-94-000-1029-1 D/2019/7849/121 NUR 786

Alle rechten voorbehouden. Behoudens uitdrukkelijk bij wet bepaalde uitzonderingen mag niets uit deze uitgave worden verveelvoudigd, opgeslagen in een geautomatiseerd gegevensbestand of openbaar gemaakt, op welke wijze ook, zonder de uitdrukkelijke voorafgaande toestemming van de uitgever.

Ondanks alle aan de samenstelling van de tekst bestede zorg, kunnen noch de auteurs noch de uitgever aansprakelijkheid aanvaarden voor eventuele schade die zou kunnen voortvloeien uit enige fout die in deze uitgave zou kunnen voorkomen.

(5)

Intersentia v

Voorwoord

‘Handboek boekhouden, een reeks in financiële rapportering’

In het boek Belgisch boekhoudrecht worden de algemeen aanvaarde boekhoudbeginselen en financiële rapporteringsstandaarden behandeld en wordt er gedetailleerd nagegaan op welke wijze het Wetboek van economisch recht, het Wetboek van Vennootschappen, alsook het Wetboek van verenigingen en stichtingen de boekhouding en jaarrekening van ondernemingen, vennootschappen en (internationale) verenigingen en stichtingen regelen.

In het boek Enkelvoudig boekhouden wordt de boekhouding en financiële rapportering van kleine onder- nemingen en zeer kleine verenigingen en stichtingen gedetailleerd onderzocht en geïllustreerd. Het betreft hier ondernemingen en entiteiten die niet het dubbel boekhouden moeten toepassen en dus hun boekhouding op een eenvoudige wijze kunnen voeren (genoemd de enkelvoudige boekhouding).

Het boek Dubbel boekhouden richt zich tot iedereen die een volledige boekhouding moet voeren en een jaarrekening moet opmaken volgens wettelijk opgelegde schema’s. Veel aandacht wordt geschonken aan de logische samenhang tussen balans, resultatenrekening en resultaatverwerking. De boekhoudtechniek komt aan bod, zodat de lezer met deze basisbeginselen inzicht krijgt in het dubbel boekhouden dat leidt tot de opmaak van de jaarrekening. Daarbij worden ook de meest voorkomende transacties van een onderneming besproken en vertaald naar boekhoudkundige termen in de vereiste journaalposten. Zo komen onder meer aan bod: de aankoopcyclus, de verkoopcyclus, de innings- en betalingscyclus, de per- soneelscyclus, de investeringscyclus, de financieringscyclus en de afsluiting van de boekhouding op jaar- einde. Dit boek wordt beschouwd als een basisopleiding in de techniek van het dubbel boekhouden en is dan ook een inleiding voor het boek Vennootschapsboekhouden (inclusief verenigingen en stichtingen).

Het handboek Vennootschapsboekhouden omvat de gedetailleerde studie van elk van de rubrieken voor- zien in de jaarrekening van de onderneming en de verenigingen en stichtingen. Zowel waarderingsregels als de betekenis van de transacties als boekhoudkundige verwerking verbonden aan een rubriek worden grondig behandeld en uitvoerig geïllustreerd met voorbeelden. Ook de adviezen van de Commissie voor Boekhoudkundige Normen (CBN) worden behandeld. De lezer is in staat op basis van dit boek op een concrete manier een jaarrekening conform het Belgische boekhoudrecht op te stellen.

Het handboek IFRS behandelt de IFRS-standaarden (voor zover in Europa aanvaard) op een gedetail- leerde wijze. Door in dit boek dezelfde toepassingsvoorbeelden te gebruiken als in het handboek Ven- nootschapsboekhouden, wordt automatisch het verschil tussen de IFRS-behandeling en de behandeling volgens het Belgische boekhoudrecht geïllustreerd.

(6)

vi Intersentia Voorwoord

Het handboek Consolidatie sluit de reeks af via een grondige analyse van de geconsolideerde jaarrekening van beursgenoteerde en niet-beursgenoteerde ondernemingen in België. Zowel de eisen vervat in de ver- plichting om te consolideren, de techniek van het consolideren als de rubrieken van de geconsolideerde jaarrekening – voor zover verschillend van de individuele jaarrekening – worden uitvoerig behandeld.

De auteurs 2019

(7)

Intersentia vii

Inleiding tot het Belgische boekhoudrecht (inclusief verenigingen en stichtingen)

Financiële rapportering steunt op afspraken, conventies en principes die ondernemingen, en verenigingen en stichtingen aanvaarden als goede rapporteringsstandaarden. Zo komt men tot financiële rappor- ten die voor alle gebruikers verstaanbaar en betrouwbaar zijn.

De doelstelling van dit boek is op een gedetailleerde wijze inzicht te verschaffen in de boekhouden jaarrekeningprincipes die vervat zijn in het Belgische boekhoudrecht en van toepassing zijn op vennootschappen en verenigingen en stichtingen. De auteurs doorlopen de verschillende secties van de jaarrekening. Elke rubriek van de balans, de resultatenrekening en de toelichting wordt gekoppeld aan de wetgeving en de adviezen van de Commissie voor Boekhoudkundige Normen ter zake.

De auteurs hopen dat dit boek van nut is:

– voor het hoger onderwijs, voor de te geven leerstof inzake het boekhoudrecht;

– voor de accountant, bedrijfsrevisor, financieel directeur, fiscalist, ter illustratie en verklaring van de wettelijke bepalingen.

De auteurs voor dit werk zijn:

Em. prof. dr. Erik De Lembre

Auteur in 1977 van de eerste versie van het Handboek Boekhouden en grondlegger van deze reeks. Vanuit zijn functie als docent, hoogleraar en gewoon hoogleraar leverde hij talrijke publicaties inzake boekhoudrecht. Vanuit zijn praktijk als bedrijfs- & bankrevisor binnen Ernst & Young België wordt ook de praktische benadering verzekerd.

Marleen Mannekens

Bedrijfsrevisor sinds 1993. Vennoot Ernst & Young bedrijfsrevisoren. Vanuit haar beroepspraktijk als bedrijfsrevisor, commissaris bij vennootschappen en verenigingen en andere aanverwante opdrachten en adviserende functies kan zij steunen op aanzienlijke praktijkervaring inzake boekhoudrechtelijke technische aspecten en toepassingen.

(8)

viii Intersentia Inleiding

Liesbet Van de Velde

Als wetenschappelijk medewerker verbonden aan Universiteit Gent tot 2015 en als uitgever hoger onderwijs bij Intersentia tot 2018. Sinds 2018 is zij actief als business controller en volgt tevens het Belgisch boekhoudrecht op in het kader van deze publicatie.

juli 2019

Em. prof. dr. Erik De Lembre Marleen Mannekens Liesbet Van de Velde

(9)

Intersentia ix

Inhoud

DEEL 1 ONDERNEMEN – REGISTREREN EN RAPPORTEREN ... 1

HOOFDSTUK 1

ONDERNEMEN ... 3

1 BEGRIP ... 4

2 FOCUS OP DE NOODZAKELIJKE WERKINGSMIDDELEN OM HET DOEL TE

BEREIKEN ... 4

3 FOCUS OP DE NOODZAKELIJKE FINANCIERINGSMIDDELEN OM HET DOEL

TE BEREIKEN ... 5 4 FOCUS OP DE STAKEHOLDERS ... 5

HOOFDSTUK 2

REGISTREREN: BASISMODEL VAN HET DUBBEL BOEKHOUDEN ... 7

1 BOEKHOUDING ALS TAAL VOOR ONDERNEMEN ... 8

2 HET ALGEMENE BOEKHOUDMODEL (OOK ACCOUNTINGMODEL GENOEMD) . 9

3 STAKEHOLDERS EN HUN INFORMATIEBEHOEFTE ... 10

4 RELATIE TOT ‘ALGEMEEN AANVAARDE BOEKHOUDBEGINSELEN EN

RAPPORTERINGSSTANDAARDEN’ ... 12

HOOFDSTUK 3

RAPPORTEREN: HISTORISCHE EVOLUTIE... 15 1 ENKELE GESCHIEDKUNDIGE STAPPEN ... 16 1.1 Belgische (en de meeste Europese) ondernemingen ... 16

(10)

x Intersentia Inhoud

2 EUROPESE HARMONISATIE ... 17

3 INTERNATIONALE HARMONISATIE... 17

4 VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 18

DEEL 2 BOEKHOUDBEGINSELEN RAPPORTERINGSSTANDAARDEN IN BELGIË ... 19

HOOFDSTUK 1 WETTELIJK KADER EN BASISSTRUCTUUR VAN HET BELGISCHE BOEKHOUD- EN JAARREKENINGRECHT, INCLUSIEF BEPALINGEN MET BETREKKING TOT VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 21

1 WETBOEK VAN ECONOMISCH RECHT EN UITVOERINGSBESLUITEN ... 22

2 WETBOEK VAN VENNOOTSCHAPPEN EN VERENIGINGEN ... 22

3 UITVOERINGSBESLUITEN ... 23

3.1 KB 21 oktober 2018 inzake de uitvoering van de artikelen III.82 t.e.m. III.95 WER ... 23

3.2 KB 29 april 2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen (KB WVV) ... 23

HOOFDSTUK 2 DE COMMISSIE VOOR BOEKHOUDKUNDIGE NORMEN ... 25

DEEL 3 ALGEMEEN AANVAARDE BOEKHOUDBEGINSELEN EN RAPPORTERINGSSTANDAARDEN ... 31

HOOFDSTUK 1 ALGEMEEN AANVAARDE PRINCIPES ... 33

1 BASISVERONDERSTELLINGEN – BOEKHOUDKUNDIGE UITGANGSPUNTEN ... 34

1.1 Ondernemingsentiteit ... 34

1.1.1 Algemene benadering ... 34

1.1.2 Ondernemingen naar grootte ... 44

1.1.3 Vennootschappen met ondernemingsraad ... 77

1.1.4 Groepen onderverdeeld naar grootte ... 78

1.1.5 Verenigingen en stichtingen (V&S) ... 79

1.2 Uitdrukking in geldwaarde ... 99

1.2.1 Vennootschappen ... 99

1.2.2 (Internationale) verenigingen en stichtingen ... 102

1.3 Bestendigheid ... 103

(11)

Intersentia xi Inhoud

1.3.2 Verenigingen en stichtingen ... 106

1.4 Continuïteit ... 106

2 VASTSTELLEN VAN DE TRANSACTIES ... 109

2.1 Inleiding ... 109

2.2 Verantwoordingsstukken ... 109

2.3 Volledigheid ... 114

2.4 Niet-compensatie ... 117

2.5 Toerekening van de kosten en opbrengsten aan de periode ... 120

3 VASTSTELLEN VAN DE WAARDE VAN DE GEREGISTREERDE TRANSACTIES ... 127

3.1 Principe van de individuele waardering en algemene waarderingsregels ... 127

3.1.1 Algemene principes ... 127

3.1.2 Aanschaffingsprijs ... 128

3.1.3 Vervaardigingsprijs ... 130

3.1.4 Inbrengwaarde ... 133

3.1.5 Geherwaardeerde aanschaffingswaarde ... 136

3.1.6 Waardedepreciatie van activa ... 138

3.1.7 Voorzieningen voor risico’s en kosten ... 144

3.1.8 Waardering en vreemde valuta ... 147

3.1.9 Waarderingsregels in het kader van fusies, splitsingen en inbrengen ... 151

3.2 Principe van de voorzichtigheid ... 162

3.3 Principe van de objectiviteit ... 163

3.4 Principe van de relevantie... 163

4 REGELS IN VERBAND MET DE RAPPORTERING ... 163

4.1 Principe van de periodiciteit ... 164

4.2 Principe van de vergelijkbaarheid ... 165

4.2.3 Correcties van jaarrekeningen ... 169

4.3 Principe van het getrouwe beeld ... 170

4.4 Principe van de openbaarheid ... 171

(12)

xii Intersentia Inhoud

HOOFDSTUK 2 DE BALANS ... 181

1 ACTIVA ... 182

1.1 Oprichtingskosten ... 182

1.1.1 Oprichtingskosten – Vennootschappen ... 182

1.1.2 Oprichtingskosten – Verenigingen en stichtingen ... 186

1.2 Vaste activa ... 186

1.2.1 Immateriële vaste activa – Vennootschappen ... 186

1.2.2 Immateriële vaste activa – Verenigingen en stichtingen ... 204

1.2.3 Materiële vaste activa – Vennootschappen ... 205

1.2.4 Materiële vaste activa – Verenigingen en stichtingen ... 229

1.2.5 Financiële vaste activa – Vennootschappen ... 233

1.2.6 Financiële vaste activa – Verenigingen en stichtingen ... 261

1.3 Vlottende activa ... 263

1.3.1 Vorderingen op meer dan één jaar – Vennootschappen ... 263

1.3.2 Vorderingen op meer dan één jaar – Verenigingen en stichtingen ... 273

1.3.3 Voorraden en bestellingen in uitvoering – Vennootschappen ... 274

1.3.4 Voorraden en bestellingen in uitvoering – Verenigingen en stichtingen ... 295

1.3.5 Vorderingen op ten hoogste één jaar – Vennootschappen ... 296

1.3.6 Vorderingen op ten hoogste één jaar – Verenigingen en stichtingen ... 307

1.3.7 Geldbeleggingen – Vennootschappen ... 307

1.3.8 Geldbeleggingen – Verenigingen en stichtingen ... 333

1.3.9 Liquide middelen – Vennootschappen ... 334

1.3.10 Liquide middelen – Verenigingen en stichtingen ... 338

1.3.11 Overlopende rekeningen – Vennootschappen ... 339

1.3.12 Overlopende rekeningen – Verenigingen en stichtingen ... 340

2 PASSIVA ... 340

2.1 Eigen vermogen ... 340

2.1.1 Inbreng – Vennootschappen ... 340

2.1.2 Fondsen van de vereniging – Verenigingen en stichtingen ... 371

2.1.3 Uitgiftepremies – Vennootschappen ... 376

2.1.4 Uitgiftepremies – Verenigingen en stichtingen ... 379

2.1.5 Herwaarderingsmeerwaarden – Vennootschappen ... 379

2.1.6 Herwaarderingsmeerwaarden – Verenigingen en stichtingen ... 388

2.1.7 Reserves – Vennootschappen ... 390

2.1.8 Bestemde fondsen – Verenigingen en stichtingen ... 402

2.1.9 Overgedragen winst (verlies) – Vennootschappen ... 404

2.1.10 Overgedragen winst (verlies) – Verenigingen en stichtingen ... 406

2.1.11 Kapitaalsubsidies – Vennootschappen ... 406

(13)

Intersentia xiii Inhoud

2.1.12 Kapitaalsubsidies – Verenigingen en stichtingen ... 414

2.1.13 Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het nettoactief – Vennootschappen ... 415

2.1.14 Voorschot aan de vennoten op de verdeling van het nettoactief – Verenigingen en stichtingen ... 416

2.2 Voorzieningen (en uitgestelde belastingen) ... 416

2.2.1 Voorzieningen voor risico’s en kosten – Vennootschappen ... 416

2.2.2 Uitgestelde belastingen – Vennootschappen ... 436

2.2.3 Voorzieningen voor risico’s en kosten en uitgestelde belastingen – Verenigingen en stichtingen ... 439

2.3 Schulden ... 441

2.3.1 Schulden op meer dan één jaar – Vennootschappen ... 441

2.3.2 Schulden op meer dan één jaar – Verenigingen en stichtingen ... 450

2.3.3 Schulden op ten hoogste één jaar – Vennootschappen... 451

2.3.4 Schulden op ten hoogste één jaar – Verenigingen en stichtingen ... 458

2.3.5 Overlopende rekeningen – Vennootschappen ... 459

2.3.6 Overlopende rekeningen – Verenigingen en stichtingen ... 460

HOOFDSTUK 3 DE RESULTATENREKENING ... 461

1 BEDRIJFSOPBRENGSTEN – VENNOOTSCHAPPEN ... 462

2 BEDRIJFSOPBRENGSTEN – VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 473

3 BEDRIJFSKOSTEN – VENNOOTSCHAPPEN ... 476

4 BEDRIJFSKOSTEN – VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 491

5 FINANCIËLE OPBRENGSTEN – VENNOOTSCHAPPEN ... 492

6 FINANCIËLE OPBRENGSTEN – VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 498

7 FINANCIËLE KOSTEN – VENNOOTSCHAPPEN ... 498

8 FINANCIËLE KOSTEN – VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 503

9 WINST (VERLIES) VAN HET BOEKJAAR (VÓÓR BELASTINGEN) – VENNOOTSCHAPPEN ... 503

10 WINST (VERLIES) VAN HET BOEKJAAR – VERENIGINGEN EN STICHTINGEN... 504

11 ONTTREKKING AAN OF OVERBOEKING NAAR DE UITGESTELDE BELASTINGEN – VENNOOTSCHAPPEN ... 504

12 ONTTREKKING AAN OF OVERBOEKING NAAR DE UITGESTELDE BELASTINGEN – VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 505

13 BELASTINGEN OP HET RESULTAAT – VENNOOTSCHAPPEN ... 505

(14)

xiv Intersentia Inhoud

14 ONTTREKKING AAN OF OVERBOEKING NAAR DE BELASTINGVRIJE

RESERVES – VENNOOTSCHAPPEN... 507

15 OVERBOEKINGEN NAAR DE RESERVES – VERENIGINGEN EN STICHTINGEN .. 509

HOOFDSTUK 4 DE RESULTAATVERWERKING ... 511

1 VENNOOTSCHAPPEN ... 512

HOOFDSTUK 5 DE TOELICHTING ... 523

0 CONCEPT/BETEKENIS VAN DE TOELICHTING ... 524

1 VENNOOTSCHAPPEN ... 539

1.1 Staat van de oprichtingskosten (VOL-kap 6.1) ... 539

1.2 Staat van de immateriële vaste activa (VOL-kap 6.2) ... 541

1.3 Staat van de materiële vaste activa (VOL-kap 6.3.1 – 6.3.6) ... 544

1.4 Staat van de financiële vaste activa (VOL-kap 6.4.1 – 6.4.3) ... 548

1.5 Inlichtingen omtrent deelnemingen (VOL-kap 6.5.1 – 6.5.2) ... 550

1.6 Geldbeleggingen en overlopende rekeningen (activa) (VOL-kap 6.6) ... 553

1.7 Staat van het kapitaal en de aandeelhoudersstructuur (VOL-kap 6.7.1 en 6.7.2) – Inbreng en aandeelhoudersstructuur (VOL-inb 6.7.1 en VOL-inb 6.7.2) ... 555

1.8 Voorzieningen voor overige risico’s en kosten (VOL-kap 6.8) ... 560

1.9 Staat van de schulden en overlopende rekeningen (passiva) (VOL-kap 6.9) ... 561

1.10 Bedrijfsresultaten (VOL-kap 6.10) ... 566

1.11 Financiële resultaten (VOL-kap 6.11) ... 570

1.12 Niet-recurrente resultaten ... 572

1.13 Belastingen en taksen (VOL-kap 6.13) ... 574

1.14 Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (VOL-kap 6.14) ... 577

1.15 Betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen en de andere ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat (VOL-kap 6.15) .... 583

1.16 Financiële betrekkingen met bestuurders, zaakvoerders en commissarissen (VOL-kap 6.16) ... 588

1.17 Afgeleide financiële instrumenten die niet gewaardeerd zijn op basis van de reële waarde (VOL-kap 6.17) ... 592

1.18 Verklaring betreffende de geconsolideerde jaarrekening (VOL-kap 6.18.1 en 6.18.2) ... 594

1.19 Toelichting met betrekking tot “waarderingsregels” (VOL-kap 6.19) ... 594

1.20 Toelichting met betrekking tot “andere te vermelden inlichtingen” (VOL-kap 6.20) ... 599

(15)

Intersentia xv Inhoud

HOOFDSTUK 6

JAARREKENINGEN VAN KLEINE ONDERNEMINGEN (VERKORT)

EN MICRONDERNEMINGEN (MICRO) ... 629

1 KENMERKEN VAN HET VERKORT MODEL (VKT-KAP)... 630 2 KENMERKEN VAN HET MICROMODEL (MIC-KAP) ... 631

HOOFDSTUK 7

VERKORTE EN MICRO-JAARREKENING VAN VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 633 DEEL 4 ANDERE VERSLAGEN IN RELATIE TOT DE JAARREKENING ... 635

HOOFDSTUK 1

DE SOCIALE BALANS ... 639

1 STAAT VAN DE TEWERKGESTELDE PERSONEN – VENNOOTSCHAPPEN &

VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 640

2 TABEL VAN HET PERSONEELSVERLOOP TIJDENS HET BOEKJAAR –

VENNOOTSCHAPPEN & VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 642

3 INLICHTINGEN OVER DE OPLEIDINGEN VOOR DE WERKNEMERS TIJDENS

HET BOEKJAAR – VENNOOTSCHAPPEN & VERENIGINGEN EN STICHTINGEN ... 642 4 OPENBAARMAKING VAN DE GEGEVENS ... 644

HOOFDSTUK 2

OPENBAAR TE MAKEN GEGEVENS VAN JAARREKENINGEN DIE NIET IN DE BALANS, DE RESULTATENREKENING EN DE TOELICHTING OPGENOMEN WORDEN ... 649

HOOFDSTUK 3

VERSLAG VAN BETALINGEN AAN DE OVERHEDEN ... 653

HOOFDSTUK 4

JAARVERSLAG ... 655 HOOFDSTUK 5

VERSLAG COMMISSARIS-REVISOR ... 661

(16)