Opbouw van een
adequate oudedagsvoorziening binnen het huidige lijfrentesysteem
Door:
Dorine Schillemans s1060783
Begeleiders:
J.L. bij de Leij C.A. de Kam
Faculteit der Economische Wetenschappen Rijksuniversiteit Groningen
December 2005
Inhoudsopgave
INHOUDSOPGAVE... 3
INLEIDING ... 5
1. HET LIJFRENTESYSTEEM... 6
1.2 LIJFRENTE IN DE INKOMSTENBELASTING... 7
1.3 BEGRIP LIJFRENTE... 7
1.3.1 Levensverzekering ... 8
1.3.2 Vast en gelijkmatig ... 8
1.3.3 Periodieke uitkering ... 8
1.3.4 Verbod van afkoop, vervreemding, prijsgeven en belening... 9
2. LIJFRENTEPREMIEAFTREK ... 11
2.1 INLEIDING... 11
2.2 VOORWAARDEN VOOR LIJFRENTEPREMIEAFTREK... 11
2.2.1 Toegestane lijfrentevormen ... 11
2.2.2 Toegestane aanbieders ... 12
2.3 HOOGTE LIJFRENTEPREMIEAFTREK... 13
2.3.1 De basisruimte ... 13
2.3.2 De jaarruimte... 14
2.3.3 De reserveringsruimte ... 15
2.4 TIJDSTIP PREMIEAFTREK... 15
2.5 SANCTIES... 15
3. OPBOUW VAN EEN ADEQUATE OUDEDAGSVOORZIENING... 17
3.1 INLEIDING... 17
3.2 PENSIOENTEKORT... 17
3.2.1 Pensioennorm ... 17
3.2.2 Pensioenopbouw in de tweede pijler... 17
3.3 OORZAKEN PENSIOENTEKORT... 18
3.4 DICHTEN VAN HET PENSIOENGAT VIA DE DERDE PIJLER... 23
3.4.1 Fiscaal niet-erkende pensioengaten... 23
3.5 LEVENSLOOPREGELING... 25
4. HET HUIDIGE LIJFRENTESYSTEEM ... 27
4.1 INLEIDING... 27
4.2 PARALLELLE BELANGEN... 27
4.3 IDEALE SITUATIE... 27
4.4 AFSCHAFFING BASISAFTREK... 28
4.5 PROBLEMEN IN HET HUIDIGE LIJFRENTESYSTEEM... 28
4.5.1 Laag pensioenbewustzijn... 28
4.5.2 Berekening pensioentekort ... 30
4.6 BEOORDELING HUIDIGE LIJFRENTESYSTEEM... 32
4.7 MOGELIJKE VERBETERING VAN HET HUIDIGE LIJFRENTESYSTEEM... 32
4.7.1 Ongetoetste basisaftrek ... 32
4.7.2 Verbetering van de berekening van het pensioentekort... 33
4.8 RECHTSZEKERHEID... 33
4.9 AANBEVELING... 34
5. ECONOMISCH BELANG VAN AANVULLENDE PENSIOENOPBOUW ... 35
5.1 INLEIDING... 35
5.2 VERGRIJZING... 35
5.3 VERGRIJZING EN GEVOLGEN VOOR DE OVERHEIDSFINANCIËN... 37
5.3.1 Hogere uitgaven wegens vergrijzing... 38
5.4 BELEID OM VERGRIJZINGSLASTEN OP TE VANGEN... 40
5.4.1 Drie-sporenbeleid van de overheid ... 40
5.4.2 AOW-spaarfonds ... 41
5.5 NIET ALLEEN KOSTEN VERBONDEN AAN VERGRIJZING... 41
5.6 BELANG VAN DE FISCALE FACILITEIT VOOR PENSIOENOPBOUW... 44
5.7 MOGELIJKHEDEN TOT FISCAAL GEFACILIEERDE PENSIOENOPBOUW... 45
5.8 SOLIDE PENSIOENSTELSEL... 46
5.9 CONCLUSIE... 46
6. CONCLUSIE ... 47
LITERATUURLIJST... 50
BIJLAGE I... 52
BIJLAGE 2 ... 53
Inleiding
Elke ingezetene van Nederland ontvangt vanaf het moment dat hij of zij 65 jaar wordt een uitkering van de overheid, krachtens de Algemene ouderdomswet (AOW). De hoogte van de AOW-uitkering is in beginsel voor iedereen gelijk. Dit kan een aanzienlijke terugval in inkomen betekenen, nadat senioren gestopt zijn met werken. Om die terugval tegen te gaan, zullen velen in een aanvulling op de AOW willen voorzien.
Er zijn verschillende manieren om een aanvullende inkomensvoorziening op te bouwen. Dit kan via de werkgever, volgens de arbeidsvoorwaarden, en op eigen initiatief. In beide gevallen kan de opbouw van het aanvullende inkomen op de oude dag fiscaal gefacilieerd worden. Deze faciliteit spoort individuen aan om zelf een pensioen op te bouwen en niet volledig afhankelijk van de AOW-uitkering van de overheid te zijn. Voor een aanvulling op eigen initiatief kan een faciliteit van toepassing zijn in de inkomstenbelasting. De fiscale faciliteit is dat de premie die men voor een lijfrente betaalt, onder voorwaarden, aftrekbaar is en dat de uitkering te zijner tijd belast zal zijn (‘omkeerregel’).
Doordat begin 2003 de ongetoetste aftrekpost voor lijfrentepremies is afgeschaft, is het een belastingplichtige moeilijker gemaakt een aftrekpost op te voeren. Nu moet er een aantoonbaar pensioentekort zijn, om een lijfrentepremieaftrek op te kunnen voeren. Dit is een verzwaring van de bewijslast voor de belastingplichtige.
Bovendien bestaan er nog een aantal praktische problemen die de opbouw van een adequate oudedagsvoorziening moeilijker maken. Dit leidt dan ook tot de vraag of het lijfrentesysteem zoals dat nu geldt nog rechtvaardig is en nog wel voldoende mogelijkheden biedt om een adequate oudedagsvoorziening op te bouwen.
Om tot een beantwoording van deze vraag te komen, wordt in deze scriptie allereerst het lijfrentesysteem beschreven. Daarbij wordt ook aangegeven wat op dit moment de tekortkomingen zijn en wat mogelijke verbeteringen zouden kunnen zijn. Bij de uiteenzettingen wordt alleen gekeken naar de mogelijkheden die een binnenlands belastingplichtige particulier, niet-ondernemer, heeft in de inkomstenbelasting om gefacilieerd een oudedagsvoorziening op te bouwen.
Daarna wordt de vergrijzing van de Nederlandse bevolking besproken en welke gevolgen dit heeft voor het pensioenstelsel en de houdbaarheid van de eerste pijler (= de AOW). Dit gedeelte wordt vanuit een economisch perspectief bekeken. De vraag die in dit economische gedeelte moet worden beantwoord is of de overheid een belang heeft bij het instandhouden van de fiscale faciliteit voor besparingen in de vorm van lijfrenteovereenkomsten.
1. Het lijfrentesysteem
1.1 Het Nederlandse pensioenstelsel
Het was in Nederland gangbaar om op 65-jarige leeftijd te stoppen met werken en met pensioen te gaan. Sinds het midden van de jaren tachtig is de effectieve pensioneringsleeftijd van werknemers echter gedaald tot 60-62 jaar, als gevolg van de invoering van regelingen voor vervroegd uittreden (VUT) en prepensioen.
Deze regelingen vormen onderdeel van de collectieve of individuele
arbeidsvoorwaarden. Zodra een persoon de werkzame periode beëindigt, valt zijn of haar inkomen weg. Er zal moeten zijn voorzien in een andere vorm van
inkomen om een zekere levensstandaard, na pensionering, voort te zetten. Daartoe zal een oudedagsvoorziening moeten worden opgebouwd.
De Nederlandse overheid wil de opbouw van deze oudedagsvoorzieningen stimuleren. Zo bevordert zij de particuliere pensioenopbouw waardoor er minder snel een beroep op ondersteuning van de overheid zal worden gedaan. De overheid heeft daarvoor een pensioenstelsel opgezet in de vorm van drie pijlers.
Deze drie pijlers kunnen worden gebruikt voor de opbouw van een oudedagsvoorziening.
Volgens Dietvorst kan belanghebbende een toekomstvoorziening, waaronder de oudedagsvoorziening valt, op een aantal manieren vormgeven.1 Hij onderscheidt een overheidsvoorziening, een privé-voorziening of een combinatie van beiden.
Bij een overheidsvoorziening heeft de overheid het initiatief in handen. Bij een privé-voorziening ligt het initiatief in handen van de individuele burger.
De eerste pijler is een overheidsvoorziening, de derde is een privé-voorziening en de tweede pijler bestaat uit de fiscale begeleiding van voorzieningen in de
werkgevers-werknemerssfeer, welke is omgeven met wettelijke waarborgen.
De eerste pijler
De eerste pijler bestaat uit de uitkering krachtens de AOW (ouderdom) of de Algemene nabestaandenwet (overlevende). Hierbij gaat het om een basispensioen waar iedere ingezetene van Nederland recht op heeft. De AOW-uitkering gaat in zodra de ingezetene 65 jaar is geworden. De hoogte van de uitkering is niet afhankelijk van de verrichte arbeid en in het verleden verdiende inkomens. De hoogte van de netto AOW-uitkering is gekoppeld aan het wettelijk
nettominimumloon. Deze overheidsvoorziening wordt gefinancierd door middel van het zogenaamde omslagstelsel; de uitkeringen aan ouderen worden
opgebracht door de op dat moment premieplichtige bevolking.
De tweede pijler
In de tweede pijler kunnen fiscaal gefacilieerd pensioenen worden opgebouwd in de werkgever-werknemerverhouding. De opbouw van dit aanvullend pensioen (op de AOW-uitkering) wordt geregeld via de arbeidsvoorwaarden en is afhankelijk van de verrichte arbeid. De overheid heeft hiervoor wel wettelijke waarborgen geregeld in de Pensioen- en Spaarfondsenwet. Bovendien worden in de Wet op de loonbelasting 1964 voorwaarden gesteld voor de fiscale faciliëring. De faciliteit
1 G.J.B. Dietvorst, De drie pijlers van toekomstvoorzieningen en belastingen, Deventer: Kluwer 1994, p. 4.
houdt in dat de pensioenaanspraak, die onder het loonbegrip valt en dus in principe als loon belast is, wordt vrijgesteld. De latere uitkering is dan belast als inkomen in box 1, tegen het dan geldende progressieve tarief.
De derde pijler
De derde pijler bestaat uit oudedagsvoorzieningen of verzekeringen die buiten een arbeidsverhouding om, op eigen initiatief van een belastingplichtige worden afgesloten. Het gaat om een aanvulling op de eerste twee pijlers op vrijwillige basis. Een belastingplichtige kan op verschillende manieren aanvullend sparen voor zijn oude dag, maar niet elke vorm is fiscaal gefacilieerd. Er kan alleen gefacilieerd gespaard worden als men dit doet via de spaarloonregeling, vermogensvorming via het eigen huis, of via een lijfrenteverzekering. De voorwaarden voor de laatstbedoelde faciliëring worden gegeven in de Wet op de Inkomstenbelasting 2001.
1.2 Lijfrente in de inkomstenbelasting
De hoofdregel voor de fiscale behandeling van lijfrenten is dat de lijfrentepolis in box 3 valt. Er is één uitzondering, te weten de gefacilieerde lijfrente. Dit is een lijfrente waarvoor men de premies tegen het progressieve tarief van box 1 kan aftrekken.
In box 1 zijn de premies aftrekbaar van het inkomen. De uitkeringen worden te zijner tijd ook belast in box 1, tegen het dan geldende progressieve tarief.2 De waarde van de polis blijft tijdens de looptijd in box 3 (inkomen uit sparen en beleggen) onbelast.
Alle andere lijfrenteverzekeringen vallen in box 3. Het gaat hier om lijfrenten waarvan de premies niet in aftrek zijn of konden worden gebracht. De waarde in het economisch verkeer van de lijfrentepolis moet worden meegenomen in de heffingsgrondslag van box 3. In box 3 wordt een fictief rendement over het vermogen (van 4 %) belast tegen een vast tarief (30 %). De premies van de lijfrenten zijn niet aftrekbaar en de uitkeringen ook niet belast.
Het is mogelijk dat de premies die voor lijfrenten betaald worden niet volledig aftrekbaar zijn. Aan de premieaftrek voor lijfrenten zijn namelijk
maximumbedragen en andere voorwaarden verbonden. De polis van de lijfrente moet dan worden gesplitst in een gedeelte dat in box 1 valt en een gedeelte dat in box 3 valt. Zodra de polis tot uitkering komt zal deze splitsing ook gelden voor de uitkering; een gedeelte is belast in box 1 en een gedeelte valt in box 3.
1.3 Begrip lijfrente
De definitie van de lijfrente wordt gegeven in art. 1.7, eerste lid, Wet IB 2001 en luidt als volgt:
‘een aanspraak volgens een overeenkomst van levensverzekering op vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen die eindigen uiterlijk bij overlijden, welke aanspraak niet kan worden afgekocht, vervreemd, prijsgegeven, of formeel of
2 De uitkering wordt belast als periodieke uitkering op grond van art. 3.100 lid 1 onderdeel b Wet IB 2001.
feitelijk tot voorwerp van zekerheid kan dienen, anders dan op grond van artikel 3.126, eerste lid, onderdeel d, onder 2°, of ten behoeve van uitstel van betaling op grond van artikel 25, vijfde lid, Invorderingswet 1990. Onder een lijfrente wordt mede verstaan de aanspraak op winstuitkeringen voorzover die uitkeringen verband houden met een lijfrente.’
De bovenstaande definitie bevat een aantal kernpunten. Het moet gaan om 1. een levensverzekering zoals bedoeld in art. 3.117 Wet IB 2001;
2. vaste en gelijkmatige uitkeringen;
3. periodieke uitkeringen;
4. die niet kunnen worden afgekocht, prijsgegeven, vervreemd of als voorwerp van zekerheid kunnen dienen.
Deze criteria zullen hierna afzonderlijk worden besproken.
1.3.1 Levensverzekering
In art. 3.117 Wet IB 2001 wordt verwezen naar de definitie in art. 1, eerste lid, onderdeel b Wet toezicht verzekeringsbedrijf 1993. Daar wordt de
levensverzekering gedefinieerd als een overeenkomst van verzekering tot het doen van geldelijke uitkeringen in verband met het leven of de dood van de mens. Een ongevallenverzekering wordt in dit artikel expliciet niet tot de levensverzekering gerekend.
Deze verwijzing is ingevoerd met de Brede Herwaardering. Het doel was eenduidigheid van begrippen te krijgen. Daarnaast werd beoogd het kans-op- nadeelvereiste, zoals dat ontwikkeld was in de rechtspraak voor
kapitaalverzekeringen, niet langer te laten gelden voor lijfrenten.3 1.3.2 Vast en gelijkmatig
De term ‘vast’ heeft betrekking op het bedrag van de uitkering en het begrip
‘gelijkmatig’ duidt op het tijdsverloop tussen de uitkeringen. De uitkering hoeft niet te bestaan uit een absoluut vast bedrag. De Hoge Raad heeft namelijk bepaald dat een lijfrente wel als vast en gelijkmatig wordt aangemerkt als de lijfrente periodiek wordt aangepast aan de geldontwaarding.4
Bovendien moet het bedrag van de lijfrente-uitkering zijn vastgesteld bij de totstandkoming van de aanspraak.
1.3.3 Periodieke uitkering
Een lijfrente is een bijzondere vorm van periodieke uitkering. Een lijfrente moet ook voldoen aan de kenmerken van een periodieke uitkering. De kenmerken waaraan moet worden voldaan, kunnen worden afgeleid uit de definitie van de periodieke uitkering die Van Dijck heeft opgesteld.5
Van Dijck heeft zijn definitie uit de jurisprudentie afgeleid en omschrijft de periodieke uitkering als volgt:
‘een uitkering welke een onderdeel is of kan zijn van een reeks uitkeringen, voorzover iedere uitkering – voor zichzelf – afhankelijk is van een onzekere toekomstige gebeurtenis, zulks beoordeeld vanuit de schuldenaar en naar het moment waarop de uitkeringen een aanvang nemen, en voorzover de uitkering
3 Verslag van een schriftelijk overleg, Kamerstukken II 1990/1991, 21 198, nr. 15, p. 44-45.
4 HR 8 oktober 1975, BNB 1976/50.
5 J.E.A.M. van Dijck, ‘Periodieke uitkeringen in de Wet IB’, Weekblad voor fiscaal recht 1970/4994, p. 449.
niet een onderdeel vormt van een complex van rechten en verplichtingen, welke bij voortduring tegenover elkaar staan.’
Criteria uit deze definitie zijn dat het moet gaan om:
- een uitkering;
- die onderdeel is of kan zijn van een reeks uitkeringen;
- die afhankelijk is van een onzekere gebeurtenis op het moment dat de uitkeringen gaan vloeien en;
- die geen onderdeel is van een complex van rechten en verplichtingen.
Uitkering. Een periodieke uitkering is een uitkering in geld. De Hoge Raad heeft verder uitgemaakt dat periodieke kwijtscheldingen niet vallen onder het begrip periodieke uitkeringen.6
Onderdeel van reeks. Deze eis duidt op de periodiciteit van de uitkeringen. Het gaat hierbij om de verwachting of meer uitkeringen waren te voorzien. Vindt feitelijk maar één uitkering plaats, dan is toch aan de eis van periodiciteit voldaan als wel de verwachting bestond dat meer uitkeringen zouden volgen.
Voor een periodieke uitkering geldt dat de hoogte van de uitgekeerde bedragen en de tussenpozen tussen de uitkeringen mogen verschillen. Een voorbeeld van in hoogte variabele uitkeringen is te vinden in HR 6 maart 1985, BNB 1985/160, waarin een reeks kleiner wordende uitkeringen onder het begrip periodieke uitkering viel.
Voor een lijfrente geldt echter dat de termijnen vast en gelijkmatig moeten zijn.
Een periodieke uitkering waarvan de uitkeringen variëren zoals in bovengenoemd arrest, zal niet als lijfrente kunnen kwalificeren. Bovendien moet de hoogte van de lijfrentetermijnen bij de totstandkoming van de aanspraak al vaststaan. Dit is een vereiste dat niet geldt voor de gewone periodieke uitkeringen.
Onzekere gebeurtenis. De onzekere gebeurtenis in verband met een periodieke uitkering kan van alles zijn. De onzekerheid in verband met een lijfrente is altijd (mede) afhankelijkheid van het leven van een persoon. De mate van onzekerheid moet, beoordeeld op het moment dat de termijnen beginnen te vloeien, voor de reeks uitkeringen als geheel van wezenlijke betekenis zijn.
In verband met een lijfrente houdt dit in dat de sterftekans van wezenlijke betekenis moet zijn. Dit criterium is voor de tijdelijke lijfrente in de feitelijke rechtspraak van gerechtshoven uitgekristalliseerd en houdt in dat de
overlijdenskans van de verzekerde gedurende de looptijd van de termijnen minimaal ongeveer 1% moet zijn.
Voor een levenslange lijfrente is de sterftekans 100%. De levenslange lijfrente voldoet dus altijd aan dit criterium.
1.3.4 Verbod van afkoop, vervreemding, prijsgeven en belening
Een lijfrenteovereenkomst wordt afgesloten met het oog op een gegarandeerd extra inkomen op het moment dat daaraan behoefte bestaat, bijvoorbeeld vanaf de pensioenleeftijd. Deze voorwaarden beogen te voorkomen dat een
lijfrenteovereenkomst vóór het overeengekomen tijdstip te gelde wordt gemaakt.
6 HR 7 februari 1962, BNB 1962/105.
Ook pensioenen die worden opgebouwd in de tweede pijler mogen niet worden afgekocht, prijsgegeven, beleend, verpand of vervreemd.
Deze elementen moeten in de lijfrenteovereenkomst zijn opgenomen als men voor lijfrentepremieaftrek wil kwalificeren.7
7 MvA, Kamerstukken II 1989/1990, 21 198, nr. 7, p. 27-28.
2. Lijfrentepremieaftrek
2.1 Inleiding
In het vorige hoofdstuk zijn de voorwaarden besproken waaraan een
oudedagsvoorziening moet voldoen, wil het gaan om een lijfrente. Voor aftrek van een premie betaald voor een lijfrente in de zin van art. 1.7, eerste lid, Wet IB 2001, worden in afdeling 3.7 Wet IB 2001 nadere voorwaarden gegeven. Deze afdeling bevat een aantal regels waaraan een lijfrente en de daarvoor betaalde premie moeten voldoen, wil die premie als uitgave voor inkomensvoorziening in aanmerking worden genomen.
Het gaat om regels die zien op het soort lijfrente, de aanbieder van de lijfrente en de hoogte van de premieaftrek. Deze regels worden in dit hoofdstuk besproken.
Verder komt aan de orde wat er gebeurt als een handeling wordt verricht die in strijd is met de bedoelde regels, een verboden handeling.
2.2 Voorwaarden voor lijfrentepremieaftrek
2.2.1 Toegestane lijfrentevormen
Om lijfrentepremies als uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking te kunnen nemen, moet het gaan om premies betaald voor lijfrenten omschreven in art. 3.124 en art. 3.125 Wet IB 2001. Dit zijn de toegestane lijfrentevormen.
Art. 3.124 Wet IB 2001 noemt twee categorieën. De eerste categorie bestaat uit lijfrenten die dienen ter compensatie van een pensioentekort. De tweede categorie bestaat uit lijfrenten afgesloten ten behoeve van een meerderjarig invalide kind of kleinkind. De tweede categorie wordt hier buiten beschouwing gelaten, omdat dit geen lijfrente is die een belastingplichtige ten behoeve van zichzelf kan afsluiten.
Deze categorie lijfrenten valt om die reden buiten het bereik van deze scriptie.
Art 3.125 Wet IB 2001 geeft aan welke lijfrenten dienen ter compensatie van een pensioentekort. Alle in dit artikel genoemde lijfrenten hebben het karakter van een oudedagsvoorziening of een nabestaandenvoorziening. Alleen voor dit soort lijfrenten bestaat de mogelijkheid tot premieaftrek.
Voor de volgende lijfrentevoorzieningen kan fiscaal gefacilieerd gespaard worden:
1. oudedagslijfrenten (art. 3.125, eerste lid, onderdeel a Wet IB 2001);
2. nabestaandenlijfrenten (art. 3.125, eerste lid, onderdeel b Wet IB 2001);
3. overbruggingslijfrenten (art. 3.125, eerste lid, onderdeel c Wet IB 2001);
4. tijdelijke oudedagslijfrenten (art. 3.125, eerste lid, onderdeel c Wet IB 2001).
Hieronder worden kort de kenmerken van de afzonderlijke categorieën besproken.
Oudedagslijfrente
De ingangsdatum is vrij, maar is uiterlijk het jaar waarin de belastingplichtige 70 jaar wordt. De lijfrente eindigt uitsluitend bij overlijden en is dus levenslang. De verzekeringnemer, verzekerde en begunstigde moeten dezelfde persoon zijn.
Nabestaandenlijfrente
De ingangsdatum is het tijdstip van overlijden van de belastingplichtige of zijn (gewezen) partner. De begunstigde van een nabestaandenlijfrente moet een natuurlijk persoon zijn.
Er zijn twee categorieën nabestaandenlijfrenten te onderscheiden op basis van de begunstigde persoon:
- lijfrenten aan de (gewezen) partner of een derde, en - lijfrenten ten behoeve van verwanten.
In de eerste categorie mag het zowel om een tijdelijke als een levenslange lijfrente gaan. Gaat het om uitkeringen aan verwanten dan moeten deze eindigen bij het overlijden van de gerechtigde of uiterlijk op het tijdstip dat de gerechtigde de leeftijd van 30 jaar bereikt. Binnen de tweede categorie is dus ook een levenslange nabestaandenlijfrente mogelijk.
Overbruggingslijfrente
Dit is een tijdelijke lijfrente die uiterlijk moet eindigen in het jaar waarin de leeftijd van 65 jaar wordt bereikt, of in het jaar waarin het pensioen ingaat. De belastingplichtige heeft de keuze. Deze lijfrente biedt de mogelijkheid om in de periode voorafgaand aan het ingaan van de AOW of het pensioen een aanvulling op het inkomen te genieten.
De belastingplichtige moet de verzekeringnemer, de verzekerde en de begunstigde zijn. De hoogte van de termijnen wordt gelimiteerd op € 63 288 (2005) per jaar.
Dit wordt beoordeeld naar het tijdstip van premiebetaling.
Tijdelijke Oudedagslijfrente
Deze lijfrente mag niet eerder ingaan dan in het jaar van bereiken van de leeftijd van 65 jaar of het jaar van pensionering. De uiterlijke ingangsdatum is het jaar waarin de leeftijd van 70 jaar wordt bereikt. De minimale looptijd is vijf jaar.
De belastingplichtige moet de verzekeringnemer, de verzekerde en de begunstigde zijn. De hoogte van de termijnen wordt gelimiteerd op € 18 990 (2005) per jaar.
Dit wordt beoordeeld naar het tijdstip van premiebetaling.
Het is mogelijk om combinaties te maken van de vier toegestane lijfrenten. Dat kan zelfs in één overeenkomst. Wel moet elke lijfrente op zich voldoen aan de daarvoor gestelde eisen.
2.2.2 Toegestane aanbieders
Alleen lijfrentepremies die zijn betaald aan de in art. 3.126 Wet IB 2001
genoemde aanbieders kunnen in aftrek worden gebracht. De gedachte hierachter is dat de wetgever alleen lijfrenten wil faciliëren waarvan de afwikkeling van begin tot einde is gewaarborgd. In beginsel zijn alleen professionele verzekeraars toegestane aanbieders. Professionele verzekeraars zijn verzekeraars die bevoegd zijn het directe verzekeringsbedrijf uit te oefenen, zoals bedoeld in de Wet toezicht verzekeringsbedrijf.
De volledige opsomming van toegestane aanbieders is als volgt:
- Verzekeraars die onder de Wet toezicht verzekeringsbedrijf vallen (art.
3.126, eerste lid, onderdeel a onder 1° Wet IB 2001);
- Een in Nederland wonend natuurlijk persoon of een in Nederland gevestigd lichaam, mits de lijfrente een tegenprestatie is voor de overdracht van een
(gedeelte van een) onderneming aan die persoon of dat lichaam (art. 3.126, eerste lid, onderdeel a onder 2° Wet IB 2001);
- Pensioenfondsen die op grond van art 5, onderdeel b Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 zijn vrijgesteld (art. 3.126, eerste lid, onderdeel b Wet IB 2001);
- Een niet in Nederland gevestigd pensioenfonds of levensverzekeraar, onder de voorwaarden omschreven in art. 3.126, eerste lid, onderdeel c Wet IB 2001;
- Een niet in Nederland gevestigd pensioenfonds of levensverzekeraar onder door de minister te stellen nadere voorwaarden (art. 3.126, eerste lid, onderdeel d Wet IB 2001).
2.3 Hoogte lijfrentepremieaftrek
Lijfrentepremies die aan alle voorwaarden voldoen mogen niet onbeperkt in aftrek worden gebracht. Er zijn een aantal ruimtes met maxima, waarbinnen een premie in aftrek mag worden gebracht.
De volgende lijfrenteruimtes worden hierna besproken:
- basisruimte (tot 1 januari 2003) - jaarruimte
- reserveringsruimte.
Voor een IB-ondernemer bestaan twee uitbreidingen op bovenstaande
mogelijkheden voor lijfrentepremieaftrek. Deze worden hier echter verder niet besproken.
2.3.1 De basisruimte
De basisruimte was een ongetoetste aftrekmogelijkheid en heeft tot 1 januari 2003 gegolden. De basisruimte bestond uit een vast bedrag waarvoor maximaal een lijfrentepremie ongetoetst in aftrek kon worden gebracht. Een belastingplichtige hoefde hierbij geen pensioentekort aan te tonen.
De ongetoetste premieaftrek bestond al onder de Wet IB 1964. Met de
Belastingherziening 2001 wilde de wetgever deze aftrekmogelijkheid afschaffen.
Dit stuitte echter op protest vanuit de Tweede Kamer. Uiteindelijk werd een ongetoetste basisruimte toch ingevoerd.8 Dit was echter een veel kleiner bedrag dan het bedrag dat voor de Belastingherziening 2001 gold.
In 2002 was het bedrag dat kon worden afgetrokken in de basisruimte maximaal € 1069. Dit maximum moest nog worden verlaagd met het bedrag dat vanwege deblokkering van een werknemerspaarregeling als vrijwillig te betalen premie voor een pensioenregeling werd gebruikt. Bovendien mocht niet meer in aftrek worden gebracht dan hetgeen daadwerkelijk aan premies werd betaald.
Deze betaalde premie mocht een belastingplichtige, ongeacht zijn leeftijd, in mindering op zijn inkomen brengen. De basisruimte was niet overdraagbaar.
Overdracht van een niet-gebruikte basisruimte (toen nog eerste tranche) aan de partner hoorde onder de Wet IB 1964 wel tot de mogelijkheden.
De gebruikte basisruimte kwam in mindering op de jaarruimte van de belastingplichtige.
8 Tweede nota van wijziging Wet IB 2001, Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 19, p. 21.
Per 1 januari 2003 is de basisruimte afgeschaft. Het is vanaf die datum niet meer mogelijk om een betaalde lijfrentepremie in aftrek te brengen zonder daarvoor een pensioentekort aan te tonen.
2.3.2 De jaarruimte
Via de jaarruimte wordt uitgerekend wat het pensioentekort is en daardoor ook gelijk wat het bedrag is dat een belastingplichtige in een jaar in aftrek mag brengen. De jaarruimte is omschreven in art. 3.127, eerste lid, Wet IB 2001.
De jaarruimte wordt bepaald door 17 % van de premiegrondslag te nemen.
Vervolgens komen hierop nog bedragen in mindering die betrekking hebben op overige opgebouwde oudedagsvoorzieningen, om cumulatie met die
voorzieningen te voorkomen. De berekening is aangegeven in onderstaande formule.
De formule om de jaarruimte te berekenen luidt als volgt:
0,17PG – 7,5A – F – VBEB Waarbij:
- PG = de premiegrondslag;
- Factor A = de pensioenaangroei van het voorafgaande kalenderjaar als gevolg van toeneming van de diensttijd;
- F = de toename van de fiscale oudedagsreserve (FOR) in het voorafgaande kalenderjaar; 9
- VBEB = de vrijwillig betaalde eigen bijdrage in het voorafgaande
kalenderjaar in een pensioenregeling, voorzover die eigen bijdrage bestaat uit de besteding vanuit de spaarloonregeling.
Als op grond van bovenstaande formule een ruimte voor lijfrentepremieaftrek is berekend, dan is er per definitie sprake van een pensioentekort. De
belastingplichtige hoeft dan verder niets aan te tonen.
De jaarruimte kan worden benut indien de belastingplichtige bij aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 65 jaar nog niet heeft bereikt.
Premiegrondslag. De premiegrondslag wordt nader omschreven in art. 3.127, derde lid, Wet IB 2001. De premiegrondslag bestaat uit het gezamenlijke bedrag in het voorafgaande jaar van:
- de winst uit onderneming (voor toevoeging en afname FOR en voor de ondernemersaftrek);
- het belastbare loon;
- het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden;
- de belastbare periodieke uitkeringen.
Bovenstaande inkomensbestanddelen moeten vervolgens nog verminderd worden met de AOW-franchise van € 10 719 (2005). Dit is het bedrag waarover reeds AOW wordt opgebouwd. Hierover hoeven geen aanvullende
inkomensvoorzieningen te worden opgebouwd via het lijfrentesysteem.
De premiegrondslag is gemaximeerd op € 147 253 (2005). Dit bedrag wordt jaarlijks geïndexeerd.
9 De FOR kan alleen door een IB-ondernemer worden gevormd. In de formule voor een particulier valt factor F dus weg.
Factor A. Deze factor heeft een belastingplichtige niet direct voor handen.
Daarom heeft de wetgever de regel ingevoerd dat de pensioenaangroei jaarlijks door de verzekeraar aan de belastingplichtige moet worden verstrekt.10 Dit moet binnen tien maanden na afloop van het kalender jaar geschieden.
2.3.3 De reserveringsruimte
De reserveringsruimte is een mogelijkheid om de jaarruimte die in de zeven voorafgaande jaren niet (volledig) is gebruikt, alsnog te gebruiken voor de betaling van lijfrentepremies. De reserveringsruimte is omschreven in art. 3.127, tweede lid, Wet IB 2001. De reserveringsruimte wordt daarin gesteld op 17 % van de premiegrondslag en heeft een absoluut maximum van € 6 332 (2005). Dit maximum wordt verhoogd naar € 12 508 (2005) indien de belastingplichtige op 1 januari van het betreffende jaar de leeftijd van 55 jaar heeft bereikt.
2.4 Tijdstip premieaftrek
Lijfrentepremies komen pas in mindering op het inkomen in het jaar waarin zij zijn betaald of verrekend.11 Bij verrekening van de premie mag het bedrag niet schuldig zijn gebleven. De premie moet dus daadwerkelijk op de
belastingplichtige drukken, voordat aftrek wordt toegestaan.
Een andere belangrijke praktische mogelijkheid is de terugploegregeling. Dit houdt in dat de belastingplichtige na afloop van het kalenderjaar nog drie
maanden (2005) de tijd heeft om lijfrentepremies die hij in aftrek wil brengen ook te betalen.12 Dit is vooral van belang voor de vertraging die kan optreden in de verschaffing van gegevens die een belastingplichtige nodig heeft voor de berekening van de jaarruimte en de reserveringsruimte.
2.5 Sancties
Zoals uit het voorgaande blijkt worden er veel eisen gesteld voordat de lijfrentepremie aftrekbaar is. Deze voorwaarden zijn er op gericht om te bewerkstelligen dat de lijfrente ook daadwerkelijk wordt aangewend voor aanvullend inkomen in de periode waarin daaraan behoefte bestaat. De wetgever wil niet dat inbreuk wordt gemaakt op het onderhoudskarakter van de
lijfrenteovereenkomst.
Wordt een lijfrente niet volgens de voorwaarden afgehandeld dan spreekt men van een niet-reguliere uitvoering van de lijfrenteovereenkomst. Deze uitvoering is niet geoorloofd en daar staat een sanctie op. Deze sanctie is geregeld in afdeling 3.8 van de Wet IB 2001.
De sanctie op een niet-reguliere uitvoering van de lijfrenteovereenkomst is dat de fiscale faciliëring ongedaan wordt gemaakt. De lijfrentepremieaftrek is dan
achteraf gezien onterecht genoten en wordt teruggenomen. De betaalde premies en het daarmee behaalde rendement worden dan als een negatieve
inkomensvoorziening in box 1 bij het inkomen geteld. Is de verzekeringnemer
10 Art. 3.127 lid 6 Wet IB 2001 jo. art. 15 lid 4 Uitvoeringsbesluit IB 2001.
11 Art. 3.130 lid 1 Wet IB 2001.
12 Art. 3.130 lid 2 onderdeel a Wet IB 2001.
inmiddels overleden, dan wordt de negatieve uitgave bij de gerechtigde(n) als inkomen in aanmerking genomen.
Na de afrekening in box 1 verhuist de polis, als hij nog bestaat, naar box 3.
Bovendien zal de fiscus revisierente heffen over de waarde in het economisch verkeer van de polis. Deze is in beginsel 20 %.13
Voorbeelden van handelingen die leiden tot de sanctie zijn: afkoop, vervreemding, het niet meer voldoen aan de eisen aan de verzekeraar, en zodanige wijziging van de polis dat die niet meer aan de voorwaarden voldoet.
Het omzetten van de ene toegestane lijfrente in een andere is wel mogelijk zonder belastingheffing. Het tweede recht wordt dan gezien als een voortzetting van het eerste recht. Deze geruisloze omzetting is mogelijk op grond van art. 3.134, eerste lid, Wet IB 2001.
Emigratie leidt in beginsel ook tot toepassing van de sanctie. De lijfrentepolis wordt bij emigratie geacht te zijn afgekocht. De economische waarde van de polis wordt belast. Dit houdt in dat moet worden afgerekend over de in het verleden in aftrek gebrachte premies en het daarover behaalde rendement. Hiervoor wordt dan een conserverende aanslag opgelegd. Dit houdt in dat uitstel van betaling wordt verleend voor een periode van tien jaar.
De conserverende aanslag wordt pas ingevorderd als de verzekeringnemer binnen die periode van tien jaar een verboden handeling verricht. Zolang de
belastingplichtige de polis echter volgens de Nederlandse wetgeving blijft uitvoeren, wordt de conserverende aanslag niet ingevorderd. Na tien jaar vervalt de aanslag.
13 Zie art. 30i lid 3 AWR voor de voorwaarden voor afwijking van de 20%.
3. Opbouw van een adequate oudedagsvoorziening
3.1 Inleiding
Een lijfrentepremieaftrek is alleen mogelijk als sprake is van een pensioentekort.
De formule ter vaststelling van een pensioentekort is al besproken bij de
behandeling van de jaarruimte in hoofdstuk 2. Een pensioentekort kan een aantal oorzaken hebben. Deze zullen in paragraaf 3.3 besproken worden. Een aantal van de oorzaken voor een pensioentekort zijn echter fiscaal niet-erkend. Deze zullen daarom apart worden besproken in paragraaf 3.4.
Maar allereerst wordt het pensioentekort zelf besproken in paragraaf 3.2. De pensioennorm wordt daarbij ook behandeld. Dit is de norm waaraan een pensioen moet worden getoetst om vast te kunnen stellen of sprake is van een
pensioentekort.
3.2 Pensioentekort
Er is sprake van een pensioentekort als het daadwerkelijk opgebouwde pensioen minder bedraagt dan het gewenste pensioeninkomen volgens de pensioennorm.
De pensioennorm wordt hieronder besproken. Bovendien wordt de
pensioenopbouw in de tweede pijler hier besproken. Dit omdat de algemene pensioennorm binnen deze tweede pijler is uitgewerkt tot een kader waarbinnen pensioenopbouw via de werkgever gefacilieerd mogelijk is. De derde pijler dient ook met name als aanvulling op deze pensioenopbouw.
3.2.1 Pensioennorm
De breed gedragen maatschappelijk aanvaarde pensioennorm is 70 % van het laatstverdiende loon. Hierbij wordt het bruto eindloon vergeleken met het bruto pensioeninkomen. Als men echter het pensioeninkomen met het laatstverdiende inkomen op netto basis vergelijkt, is het pensioenresultaat veelal hoger. Het netto pensioeninkomen is dan gelijk aan 80-90 % van het laatstverdiende netto
inkomen. Deze hogere uitkomst wordt veroorzaakt door het verschil in
premiedruk over inkomen voor en na 65-jarige leeftijd. Zo hoeft een 65-plusser geen premies voor de werknemersverzekeringen en AOW-premie meer te betalen.
Daarnaast wordt verondersteld dat een gepensioneerde bepaalde vaste uitgaven niet meer zal hebben. Het gaat hier bijvoorbeeld om hypotheekverplichtingen en uitgaven in verband met de opvoeding en scholing van kinderen.
Rekening houdend met deze factoren wordt een oudedagsvoorziening van 70 % bruto eindloon als redelijk en aanvaardbaar aangemerkt. Er wordt vanuit gegaan dat met een dergelijk pensioen een bepaalde levensstandaard, ook na
pensionering, kan worden voortgezet.
3.2.2 Pensioenopbouw in de tweede pijler
De wetgever heeft een kader opgesteld waarbinnen gefacilieerde pensioenopbouw in de tweede pijler dient plaats te vinden. Dit kader wordt sinds de invoering van
‘Wet fiscale behandeling pensioenen’ het Witteveen-kader14 genoemd. Dit kader
14 Genoemd naar de voorzitter van de commissie die de Wet fiscale behandeling pensioenen heeft voorbereid.
is een uitwerking van de algemene maatschappelijke norm die geldt voor pensioenopbouw. Het Witteveen-kader is uitgewerkt in de Wet op de
Loonbelasting 1964. Alleen pensioenen die binnen dit kader vallen zijn fiscaal gefaciliëerd in de tweede pijler.
Het Witteveen-kader geeft als norm dat bij een eindloonregeling per deelnemer maximaal 2 % per dienstjaar mag worden opgebouwd.15 Dit kader is er op gericht dat in 35 jaar een pensioen van 70 % van het laatstverdiende loon kan worden bereikt. Naast het eindloonstelsel zijn nog twee pensioenopbouwstelsels toegelaten. Dit zijn het middelloonstelsel en het beschikbare-premiestelsel.
Binnen het middelloonstelsel is een opbouw van 2,25 % per dienstjaar
toegestaan.16 Voor beschikbare-premieregelingen gelden afwijkende percentages, die per leeftijdscategorie zijn gestaffeld. De Staatssecretaris van Financiën heeft collectief toepasbare staffels voor het beschikbare-premiestelsel gepubliceerd.17 Het pensioen kan ingaan op 60-jarige leeftijd. Doorwerken met opbouw van pensioen is mogelijk tot uiterlijk het bereiken van de leeftijd van 70 jaar. Eerder met pensioen gaan dan de minimale pensioenleeftijd van 60 jaar is mogelijk, maar dan moet het pensioen actuarieel worden gekort.
Er geldt voor pensioenopbouw in de tweede pijler ook een absoluut maximum.
Dit is de 100 %-norm. Er mag niet meer pensioen worden opgebouwd dan 100 % van het laatstverdiende loon. Als er langer wordt doorgewerkt na de
pensioenleeftijd met opbouw van pensioen, mag dit tot het bereiken van de leeftijd van 70 of tot een pensioenopbouw van 100 % van het laatstverdiende loon is bereikt.
3.3 Oorzaken pensioentekort
In 1999 heeft het Verbond van Verzekeraars een onderzoek verricht naar het pensioentekort in Nederland. De uitkomsten van dit onderzoek zijn in verkorte weergave terug te vinden in een artikel van Hilbrink en Visser.18 Er kwamen een aantal oorzaken van een pensioentekort naar voren. In tabel 3.1 worden de resultaten weergegeven. Tabel 3.1 bevat geen limitatieve opsomming van oorzaken voor een pensioentekort.
Er is geen reden om aan te nemen dat de oorzaken van een pensioentekort inmiddels sterk zijn gewijzigd. De oorzaken uit de tabel worden dan ook afzonderlijk besproken.
15 Zie art. 18a lid 1 Wet op de Loonbelasting 1964.
16 Zie art. 18a lid 2 Wet op de Loonbelasting 1964.
17 Besluit Staatssecretaris van Financiën van 28 april 2003, nr. CPP2003/308M, te vinden in VN 2003/25.14.
18 K.H. Hilbrink en J. Visser, ‘Schatting van het pensioentekort’, Verzekeringsarchief 1999, p. 148-152.
__________________________________________________________________
Tabel 3.1. Pensioentekort door onvoldoende opbouw AOW en aanvullende pensioenen (cijfers 1998)19
Reden Pensioentekort Grootte tekort op 65 jaar
miljarden euro"s percentage van totaal
Type pensioenregeling 9,8 62,4
Pensioenbreuk 1,5 9,3
Gemiste dienstjaren 1,4 8,7
Echtscheidingen 1,4 8,7
Witte vlekken 1,1 7,2
Onvoldoende AOW opgebouwd 0,4 2,6
Werkloosheid 0,2 1,2
Totaal 15,7 100
__________________________________________________________________
Type pensioenregeling
Zoals uit tabel 3.1 blijkt is dit de meest voorkomende oorzaak van een pensioentekort. Uit het onderzoek van Hilbrink en Visser blijkt dus dat zelfs gangbare collectieve regelingen tot een pensioentekort kunnen leiden. Ook De Bruine en Van Rijckevorsel concluderen dat de belangrijkste oorzaak van een pensioentekort gelegen is in pensioenregelingen zelf. Zij becijferen dat een pensioenregeling in 62 % van de gevallen het pensioentekort veroorzaakt.20 Binnen een pensioenregeling bepalen een aantal factoren de hoogte van het pensioen. Het gaat hierbij om het soort regeling (bijvoorbeeld eindloon of middelloon), het opbouwpercentage en de AOW-franchise. Vooral combinaties van deze factoren, eventueel in verband met het concrete loopbaanverloop, kunnen tot een pensioentekort leiden.
Een aantal voorbeelden van oorzaken binnen een pensioenregeling die tot een pensioentekort kunnen leiden, worden hieronder besproken.
Het pensioen wordt niet opgebouwd via een eindloonregeling.
Er is dan sprake van een middelloonregeling of beschikbare-premieregeling. Bij de opbouw wordt dus niet uitgegaan van het salaris dat een werknemer aan het eind van zijn werkzame periode verdient. Terwijl de pensioenopbouw op basis van eindloon wel het uitgangspunt is bij de beoordeling of een persoon een pensioentekort heeft.
Het opbouwpercentage is te laag.
Het uitgangspunt voor de opbouw van een adequaat pensioen is dat er over een periode van 35 jaar elk jaar een pensioenopbouw plaatsvindt van 2 %. Wordt er jaarlijks een lager percentage opgebouwd dan kan dit leiden tot een
pensioentekort.
19 K.H. Hilbrink en J. Visser, ‘Schatting van het pensioentekort’, Verzekeringsarchief 1999, p. 152. Met dien verstande dat de cijfers uit dat artikel zijn omgerekend naar euro’s en dat de gegevens zijn gerangschikt naar grootte.
20 M.H.J. de Bruine & J.L.A. van Rijckevorsel, ‘Pensioenregelingen doorgaans structurele bron van pensioengaten’, Pensioenmagazine 2004-6/7, p. 20-23.
Uit de jaarlijkse inventarisatie van De Nederlandsche Bank blijkt dat 76,5 % van de actieve deelnemers in een pensioenregeling een opbouwpercentage bij toezegging van het ouderdomspensioen heeft dat minder is dan
2 % per jaar.21 Dit betekent niet dat al deze personen ook per definitie een pensioentekort hebben. Zo kan het zijn dat het opbouwpercentage in de loop van de opbouwperiode nog wijzigt, dat het opbouwpercentage wordt toegepast op hogere salarisschalen of dat er pensioen wordt opgebouwd over een langere periode dan 35 jaar. Wat in ieder geval wel blijkt is dat een opbouwpercentage van 2 % erg weinig voorkomt.
De AOW-franchise in de pensioenregeling is te hoog.
Dit leidt tot een pensioentekort omdat de AOW die door de werknemer
daadwerkelijk, te zijner tijd, wordt ontvangen lager is dan het bedrag waar in de opbouwfase rekening mee is gehouden.22 Het pensioen is dan opgebouwd er van uitgaande dat de persoon in kwestie minder aanvulling op zijn AOW nodig had om tot een adequaat pensioen te komen.
Dit is bijvoorbeeld het geval als de werknemer samen met zijn partner
tweeverdiener is. Een pensioentekort ontstaat voor deze werknemer doordat zowel bij zijn eigen pensioenregeling als bij die van zijn partner rekening wordt
gehouden met de AOW voor gehuwden. Hoewel bij de partners dan rekening is gehouden met tweemaal de AOW voor gehuwden, zullen de partners deze echter maar één keer ontvangen.
Ook kan een pensioentekort ontstaan doordat in de franchise rekening wordt gehouden met de AOW-partnertoeslag. Deze toeslag wordt ontvangen door een gepensioneerde met een partner jonger dan 65. De AOW-toeslag vervalt per 1 januari 2015 voor nieuwe AOW-gerechtigden. Als voor deze gerechtigden wel rekening is gehouden met de AOW-toeslag in de opbouwfase, zal er een pensioentekort bestaan op het moment van pensionering.
In het loon zijn componenten begrepen die niet als pensioengevend salaris voor de pensioenregeling zijn aangemerkt.
Over deze componenten kan niet via de werkgever een pensioen worden
opgebouwd, terwijl ze wel als loon worden gezien. Een dergelijke component is de auto van de zaak.23
Pensioenbreuk
Een pensioentekort kan ook ontstaan door een pensioenbreuk die ontstaat bij het wijzigen van de dienstbetrekking. Een pensioenbreuk komt met name voor als het nieuwe salaris hoger is dan het oude. Doordat de over te dragen waarde minder dienstjaren oplevert in de nieuwe regeling dan in de oude, ontstaat een verlies van dienstjaren en daarmee een pensioenbreuk.
21 Pensioenmonitor 2005, De Nederlandsche Bank: 2005, te vinden op de internetsite: www.statistics.dnb.nl, geraadpleegd in oktober 2005.
22 De hoogte van de AOW-uitkering wordt afgeleid van het netto-minimumloon en wordt maandelijks uitgekeerd. Een alleenstaande ontvangt een netto pensioen per maand dat gelijk is aan 70 % van het netto- minimumloon per maand. Een AOW-gerechtigde alleenstaande ouder met een kind jonger dan 18 jaar ontvangt 90 % van het netto-minimumloon per maand. Voor een gehuwde AOW-gerechtigde met een partner die 65 jaar of ouder is, is het pensioen gelijk aan 50 % van het netto minimumloon per maand. De AOW-gerechtigde die getrouwd is of ongehuwd samenwoont met een partner die nog geen 65 jaar is, heeft recht op een partnertoeslag.
23 Art. 18g lid 2 LB jo. Art. 10b Uitv. besl. LB.
Ook zal een pensioenbreuk ontstaan als helemaal geen overdracht van de
bestaande aanspraak plaatsvindt. De oude pensioenaanspraak wordt dan helemaal niet aangepast.
Gemiste dienstjaren
Een van de redenen van het missen van dienstjaren is de hierboven besproken pensioenbreuk. Ook om andere redenen kan een werknemer dienstjaren missen.
Het gaat hierbij om personen die later intreden in het arbeidsproces, om personen die tijdelijk uittreden (bijvoorbeeld vanwege zorg voor kinderen) en om de groep mensen die in het verleden tot de witte vlekken hebben behoord.
Onder witte vlekken worden verstaan werknemers die zijn uitgesloten van een pensioenregeling. Een deel van deze witte vlekken kan inmiddels zijn toegetreden tot een pensioenregeling, maar mist wel dienstjaren. Dit zijn de tijdelijke witte vlekken. De structurele witte vlekken worden verderop besproken.
Tijdelijke witte vlekken bestaan uit personen die zijn uitgesloten van een
pensioenregeling wegens een wachttijd of omdat de toetredingsleeftijd nog niet is bereikt. Verder vallen hieronder ook personen met een tijdelijk dienstverband.
In alle bovengenoemde gevallen is er sprake van een pensioentekort als gevolg van gemiste dienstjaren.
Echtscheiding
Ook echtscheiding kan een pensioentekort veroorzaken. Dit komt omdat op basis van de ‘Wet verevening pensioenrechten bij scheiding’ de ex-echtgenoot recht heeft op verevening van tijdens het huwelijk opgebouwd ouderdomspensioen.
Deze regeling geldt alleen niet als de verevening expliciet is uitgesloten bij huwelijkse voorwaarden of overeenkomst.24 Bij verevening van het pensioen krijgen beide echtgenoten de helft van de tijdens het huwelijk opgebouwde pensioenrechten.
Het effect van pensioenverevening op het pensioentekort is het grootst als het gaat om een scheiding van een echtpaar, waarin één echtgenoot de alleenverdiener is.
De echtgenoot, alleenverdiener, moet dan zijn pensioen delen met de ex- echtgenoot. Hierdoor ontstaat een pensioentekort bij de overdragende ex-
echtgenoot. Ingeval van scheiding van tweeverdieners zullen beiden een deel van het pensioen aan de ander moeten overdragen. Bij tweeverdieners zal het effect op hun beider pensioentekort dus minder sterk zijn.
Het echtscheidingspercentage ligt de laatste paar jaar rond de 33 %.25 Onbekend is in hoeveel gevallen de pensioenverevening wordt voorkomen door huwelijkse voorwaarden of een overeenkomst. Bovendien kunnen pensioenen ook bij ontbinding van geregistreerde partnerschappen worden verevend. Hierover zijn geen cijfers bekend. Al met al is pensioenverevening als gevolg van echtscheiding toch een redelijk vaak voorkomende gebeurtenis.
Witte vlekken
Witte vlekken zijn werknemers die zijn uitgesloten van pensioenregelingen bij de werkgever. Deze personen kunnen geen pensioen opbouwen via de tweede pijler.
Er kunnen verschillende redenen zijn waarom een persoon tot een witte vlek behoort. Een aantal redenen leidt slechts tot tijdelijke uitsluiting van
pensioenregelingen. Deze tijdelijke uitsluiting leidt tot een aantal gemiste
24 Art. 2 lid 1 Wet verevening pensioenrechten bij scheiding.
25 Statistisch jaarboek 2005, Voorburg/Heerlen: CBS 2005, p 19.
dienstjaren en valt daarom onder die oorzaak. De gemiste dienstjaren als oorzaak voor een pensioentekort zijn hierboven al besproken.
Onder dit kopje horen wel de redenen thuis waardoor een werknemer langdurig wordt uitgesloten van een pensioenregeling. Dit is de zogenaamde structurele witte vlek. De structurele witte vlek bedraagt ongeveer de helft van de totale witte vlek.26
Oorzaken van een structurele witte vlek zijn bijvoorbeeld dat de werknemer niet wil deelnemen aan een pensioenregeling of dat de werknemer een functie bekleed waarbij hij wordt uitgesloten van deelname. Dit laatste is bijvoorbeeld het geval bij een directeur. Ook kan een werknemer zijn uitgesloten, omdat de werknemer een oproepkracht of thuiswerker is. Bovendien is sprake van een structurele witte vlek als er helemaal niet in een collectieve regeling is voorzien.
Een structurele witte vlek heeft per definitie een pensioentekort.
Niet volledige AOW-opbouw
Niet in alle gevallen wordt de AOW volledig opgebouwd. Dit kan voorkomen bij mensen die enige tijd in het buitenland hebben gewoond en bij mensen die pas op latere leeftijd in Nederland zijn komen wonen. Het gat in de AOW-opbouw kan men op vrijwillige basis dichten. Zo kunnen Nederlanders die in het buitenland zijn gaan wonen de AOW-verzekering vrijwillig voortzetten. Mensen die zich op latere leeftijd in Nederland vestigen, kunnen de gemiste jaren tussen hun 15e verjaardag en hun vestigingsdatum inkopen. Voor beide vormen van vrijwillige verzekering voor de AOW geldt dat een verzoek hiertoe binnen een jaar na emigratie of immigratie ingediend dient te zijn.
Kiest een persoon ervoor om het gat niet te dichten, dan wordt de AOW-uitkering te zijner tijd gekort. Deze korting bestaat uit 2 % voor elk jaar dat de betrokken persoon niet verzekerd was doordat hij of zij niet in Nederland woonde. Hierdoor zal een pensioentekort ontstaan. Er wordt immers bij de opbouw van pensioenen rekening gehouden met een volledige AOW-uitkering.
Werkloosheid
De pensioenopbouw van mensen die een WW-uitkering ontvangen, wordt in een aantal gevallen voortgezet door de Stichting Financiering Voortzetting
Pensioenverzekering.27 Dit gebeurt voor alle WW-gerechtigden van 57,5 jaar en ouder en alle WW-gerechtigden boven de 40 jaar met een loongerelateerde uitkering. Individuen voor wie de pensioenopbouw tijdens werkloosheid niet is voortgezet, hebben een pensioentekort.
26 Rapport Witte vlekken op pensioengebied, quick scan 2001, Den Haag: SER 2002.
27 De Stichting FVP is de opvolger van het op 1 januari 1999 geprivatiseerde Fonds Voorheffing
Pensioenverzekering. Het toenmalige fonds is begin jaren zeventig door werknemers en werkgevers gevormd.
De overheid heeft ook aan het fonds bijgedragen. Het oorspronkelijke doel was om van het vermogen een pensioenvoorziening tot stand te brengen voor alle werknemers. Dit is echter nooit gebeurd. Vanaf 1988 worden de opbrengsten van het vermogen gebruikt om de pensioenvoorzieningen voor werkloze werknemers voort te zetten.
3.4 Dichten van het pensioengat via de derde pijler
De pensioentekorten die na de opbouw in de eerste en tweede pijler nog bestaan, moeten via de derde pijler, de gefacilieerde lijfrenten, kunnen worden
weggewerkt. De huidige aftrekmogelijkheden zijn de jaarruimte en de reserveringsruimte.28 Voor deze aftrekmogelijkheden is vereist dat er een aantoonbaar pensioentekort is.
De jaarruimte is een jaartoets, waarbij alleen wordt gekeken naar de
omstandigheden van het desbetreffende jaar. Er wordt steeds uitgegaan van het actuele inkomen en daardoor wordt geen rekening gehouden met het
loopbaanverloop. De reserveringsruimte is een inhaalmogelijkheid van de tot dan toe nog niet benutte jaarruimte. De reserveringsruimte kan alleen aan de orde komen als de persoon in kwestie in enig jaar de jaarruimte niet (volledig) heeft benut. De reserveringsruimte voorziet dus niet in een aanvullende aftrek. Als een pensioentekort niet via de jaarruimte kan worden gedicht dan is er geen andere mogelijkheid om dit tekort aan te vullen.
Het kan dus voorkomen dat een pensioentekort niet kan worden gedicht door de mogelijkheden in de derde pijler. Het gaat dan om fiscaal niet-erkende
pensioengaten.
3.4.1 Fiscaal niet-erkende pensioengaten29
Een fiscaal niet-erkend pensioengat is een pensioentekort dat niet kan worden gedicht met de huidige mogelijkheden in de derde pijler. Er zijn een aantal oorzaken voor deze fiscaal niet-erkende pensioengaten. Voorbeelden hiervan worden in deze paragraaf besproken
Stijgend salaris in een middelloonregeling
Een pensioentekort door een stijgend salaris bij een middelloonregeling is een pensioengat dat in het algemeen fiscaal niet kan worden aangevuld. Voor de berekening van het pensioentekort wordt de pensioenaangroei (factor A) gebruikt.30 De pensioenaangroei zal hetzelfde zijn bij een middelloon- en een eindloonregeling, indien de pensioengrondslag en het opbouwpercentage exact gelijk zijn.31 Krijgt de werknemer met een eindloonregeling later een
salarisverhoging dan wordt via backservice zijn pensioenopbouw gecorrigeerd.
Dit gebeurt niet bij de werknemer met een middelloonregeling.
Laatstgenoemde werknemer kan zijn pensioentekort dat is ontstaan, niet aanvullen via de huidige mogelijkheden in de derde pijler. Dit omdat de jaarruimte een jaartoets is en daarbij geen rekening kan worden gehouden met latere
salarisstijgingen. Ook biedt de reserveringsruimte geen mogelijkheden, omdat deze geen aanvulling vormt op de jaarruimte.
Herintreders
Herintreders zijn mensen die in een bepaalde periode niet of in deeltijd hebben gewerkt en daarna weer voltijd gaan werken. Het pensioengat dat is ontstaan door dit gebrek aan dienstjaren, zal niet fiscaal via een individuele voorziening in de
28 Zie § 2.3.
29 Zorgen over morgen, Rapport van de Commissie Nationaal Pensioendebat, Den Haag: Verbond van Verzekeraars 2002, p. 84-87.
30 Zie § 2.3.2, p. 14 voor de formule voor de berekening van de jaarruimte en daarmee het pensioentekort.
31 Zie voorbeeld 1 in bijlage 1.
