Tilburg University
A house divided. Over de onwenselijkheid van gedifferentieerde btw-tarieven
Wijtvliet, L.W.D.
Published in:
Weekblad voor Fiscaal Recht
Publication date:
2012
Document Version
Publisher's PDF, also known as Version of record
Link to publication in Tilburg University Research Portal
Citation for published version (APA):
Wijtvliet, L. W. D. (2012). A house divided. Over de onwenselijkheid van gedifferentieerde btw-tarieven.
Weekblad voor Fiscaal Recht, 6954, 669-677.
General rights
Copyright and moral rights for the publications made accessible in the public portal are retained by the authors and/or other copyright owners and it is a condition of accessing publications that users recognise and abide by the legal requirements associated with these rights. • Users may download and print one copy of any publication from the public portal for the purpose of private study or research. • You may not further distribute the material or use it for any profit-making activity or commercial gain
• You may freely distribute the URL identifying the publication in the public portal Take down policy
If you believe that this document breaches copyright please contact us providing details, and we will remove access to the work immediately and investigate your claim.
A H
OUSE
D
IVIDED
.
O
VER
DE
ONWENSELIJKHEID
VAN
GEDIFFERENTIEERDE
BTW
-
TARIEVEN
L.W.D. W
IJTVLIETMS
C11 Inleiding
Het Catshuis-beraad is geklapt en het kabinet heeft zijn ontslag ingediend. VVD, CDA en PVV zijn er niet in ge-slaagd om tot een akkoord te komen. Met het misluk-ken van de onderhandelingen wordt ook duidelijk waar-over de partijen het wél eens waren. Zo wilde de coalitie het lage btw-tarief verhogen van 6 naar 7% en zou het hoge tarief stijgen van 19 tot 21%.2 Deze maatregel zou
€ 4,7 mld. opbrengen. In latere jaren zou de inkomsten-belasting ter compensatie van verwachte negatieve koopkrachteffecten worden verlaagd. Sinds het bezuini-gingspakket van de Kunduz-coalatie is bekend dat per 1 oktober het normale btw-tarief zal worden verhoogd tot 21%. Een verhoging van de btw in combinatie met koopkrachtreparaties in de inkomstenbelasting sluit naadloos aan op de Fiscale agenda,3 waarin
Staatssecre-taris van Financiën Weekers heeft aangegeven te willen komen tot lagere lasten op arbeid en een groter aandeel van de btw in de belastingmix.
Ofschoon wij ons momenteel in politiek en economisch roerige tijden bevinden, valt naar mijn mening vooral een verhoging van het verlaagde tarief principieel toe te juichen. Sterker nog, zij zou als opmaat kunnen die-nen naar een verandering van meer fundamentele aard, namelijk afschaffing van het verlaagde tarief en de in-troductie van één uniform btw-tarief. Ook deze wens is voorzichtig door de staatssecretaris uitgesproken.4
Ta-riefuniformiteit volgt echter niet eenduidig uit de eco-nomische en juridische literatuur. Er worden namelijk verschillende argumenten aangevoerd ter rechtvaardi-ging van het uiteenlopen van de tarieven. Zo zouden herverdelingsmotieven, arbeidsmarkteffecten en zoge-noemde bemoeigoederen5 gedifferentieerde tarieven
dic-teren.6 Dit zijn stuk voor stuk argumenten van
instru-mentele aard, aan de hand waarvan beleidsmakers een breed scala aan economische, sociale en culturele doel-stellingen trachten te realiseren. Aldus streven zij een maakbare samenleving na. Deze aspiratie resulteert haast onvermijdelijk in een fiscale wildgroei aan uitzon-deringen en vrijstellingen, die soms lastig te verklaren zijn.7 Belastingsystemen raken hierdoor ondoorzichtig
en vervuild. Dat brengt kosten en overlast mee, zoals administratieve en uitvoeringstechnische lasten, (fis-caal-)juridische kosten8 en economische verstoringen.
Toepassing van uiteenlopende tarieven kan namelijk lei-den tot overconsumptie van goederen die onder het ver-laagde tarief vallen9 en onderconsumptie van hoger
(lees: normaal) belaste goederen.
Argumenten om te komen tot tariefdifferentiatie moe-ten daarom worden afgewogen tegen de voordelen die schuilen in één uniform tarief. Van meer fundamentele aard is evenwel de vraag of de genoemde doelstellingen van instrumentele aard überhaupt via het btw-systeem kunnen worden gerealiseerd, of dat er meer geëigende
1 Auteur is werkzaam bij het Wetenschappelijk Bureau van Deloitte Belastingadviseurs BV en is daarnaast als promo-vendus verbonden aan CentER en het Fiscaal Instituut Til-burg.
2 Elsevier.nl 21 april 2012, http://www.elsevier.nl/web/ Nieuws/Politiek/336674/Waar-waren-VVD-CDA-en-PVV-het-wel-over-eens.htm.
3 Kamerstukken II 2010/11, 32 740, nr. 1 (hierna: de Fiscale agenda).
4 De Fiscale agenda, p. 2.
5 Deze goederen worden ook wel “(de)merit goods” genoemd, dat wil zeggen, goederen waarvan de overheid het gebruik wil stimuleren dan wel afremmen.
6 Vergelijk I. Crawford, M. Keen & S. Smith, ‘Value Added Tax and Excises’ in: J.A. Mirrlees (red.), Dimensions of Tax De-sign – The Mirrlees Review, Oxford: Oxford University Press 2010, hfdst. 4.
7 Voor een voorbeeld zij verwezen naar onderdeel 6.5. 8 De Fiscale agenda, p. 15. Vergelijk: Crawford e.a. 2010,
p. 282.
instrumenten voorhanden zijn. Toepassing van het nor-male tarief vormt immers het uitgangspunt van de btw-richtlijn.10 Uitzonderingen hierop dienen mijns inziens
zo beperkt mogelijk te worden gehouden en deugdelijk te worden gemotiveerd.
In deze bijdrage zal ik dan ook betogen dat de argu-menten vóór tariefdifferentiatie geen, althans onvol-doende hout snijden en dat tariefuniformiteit om zowel economische11 als uitvoeringstechnische redenen de
voorkeur verdient. Hiertoe zal ik in onderdeel 2 eerst kort stilstaan bij de redenen achter de voorgenomen verschuiving van directe naar indirecte belastingen die thans wereldwijd waarneembaar is.12 Onderdeel 3 zal
gaan over de voordelen die schuilen in één tarief. Ver-volgens zal ik in onderdeel 4 het kader schetsen in het licht waarvan ik de argumenten vóór tariefdifferentiatie zal beoordelen. Deze argumenten bespreek ik in de on-derdelen 5 en 6. Het zal hierbij in onderdeel 5 vooral gaan om arbeidsmarkteffecten en gedragsbeïnvloeding. Herverdelingsmotieven staan centraal in onderdeel 6. Ik sluit af met een conclusie in onderdeel 7.
2 Redenen achter de voorgenomen
verschuiving
Er bestaan verschillende redenen om te komen tot een verschuiving van directe naar indirecte belastingen. Ten eerste is er het empirische gegeven dat consumptie een robuustere belastinggrondslag vormt dan arbeid.13
Be-lastingen op consumptieve grondslag werken minder verstorend dan belastingen op arbeid. Consumptie is daarom minder gevoelig voor (fi scaal geïndiceerde) ge-dragseffecten en belasting ervan leidt zodoende tot een
solidere belastingopbrengst. Ten tweede volgt uit diver-se studies en simulaties dat een groter aandeel van btw in de belastingmix economische groei stimuleert.14 Ook
zijn de opbrengsten van indirecte belastingen minder conjunctuurgevoelig.
“Als lagere belastingen op
arbeid de loonkosten doen
dalen, kan een
verschuiving van de
inkomstenbelasting naar
de btw de Nederlandse
concurrentiepositie
verbeteren”
Daarnaast hebben arbeidsbelastingen en de btw een verschillende invloed op de concurrentiepositie van een land. Export is namelijk vrijgesteld van btw, zodat hogere btw-tarieven niet tot uitdrukking komen in de uitvoerprijs van goederen. Als lagere belastingen op arbeid de loonkosten vervolgens doen dalen, kan een verschuiving van de inkomstenbelasting naar de btw de Nederlandse concurrentiepositie verbeteren.15
Te-vens kan een verschuiving van directe naar indirecte belastingen positieve effecten hebben op de vraagzijde van de arbeidsmarkt als de werkgelegenheid verbetert ten gevolge van bijvoorbeeld lagere premies werkne-mersverzekeringen die leiden tot een daling van de loonkosten. Daar komt bij dat een stijging van het al-gemene prijspeil als gevolg van tariefuniformering de koopkracht van werkloosheidsuitkeringen kan uithol-len en zo inactieven aan zou kunnen zetten tot ar-beidsparticipatie.16 Of, in hoeverre en voor welke uit-10 Communication from the Commission to the European
Parliament, the Council and the Economic and Social Com-mittee on the future of VAT. Towards a simpler, more robust and effi cient VAT system tailored to the single market, COM (2011) 851 fi nal, p. 11 (hierna aan te duiden als: voorstel-len).
11 Ik zal hierbij geen aandacht besteden aan zogenoemde Ramsey taxes en de (theoretische) mogelijkheid om btw-ta-rieven te relateren aan verdientalent. Beide heffi ngen bren-gen mijns inziens dermate veel bezwaren mee, dat ik daar in deze bijdrage niet bij stil wil staan.
12 I. Lejeune, J. Daou-Azzi & M. Powell, ‘The Balance Has Shifted to Consumption Taxes – Lessons Learned and Best Practices for VAT’, in: M. Lang, P. Melz & E. Kristoffersson (red.), Value Added Tax and Direct Taxation – Similarities and
Differences, Amsterdam: IBFD 2009, p. 59.
13 Zie bijvoorbeeld OECD, Tax Policy Reform and Economic Growth (OECD Tax Policy Studies, nr. 20), OECD Publishing 2010, p. 20 en verder.
14 OECD 2010, p. 10. Voor een overzicht van empirisch onder-zoek op dit gebied, zie D. Prammer, Quality of taxation and the crisis: tax shifts from a growth perspective (European Commission Taxation Working Paper nr. 29), Luxembourg: Offi ce for Offi cial Publications of the European Communities 2011, p. 16 en verder.
15 Aldus ook Centraal Planbureau, Budgettaire, koopkracht- en economische effecten van belastinghervormingen, 2010, p. 4. Deze invloed kan echter teniet worden gedaan wanneer transitie naar een uniform tarief resulteert in een stijging van het algemene prijspeil en werknemers als gevolg hiervan hun looneisen aanscherpen.
schil zit hem in de details, zullen we maar zeggen. Voorts zien belastingdiensten zich als gevolg van diffe-rentiatie geplaatst voor hoge uitvoerings- en controle-kosten en verstoort tariefdifferentiatie het bestedings-patroon van consumenten.23
Tariefuniformering zou de hierboven gesignaleerde pro-blemen weg kunnen nemen, of althans kunnen vermin-deren en het bedrijfsleven en de uitvoerende instanties in Nederland op jaarbasis € 86 mln. besparen.24 Ik laat
dan nog buiten beschouwing de budgettaire derving, die varieert van 8,2% tot wel 53,3% van de btw-op-brengst in de betrokken lidstaten.25 Daar komt bij dat
uniformering een aanzienlijke vereenvoudiging met zich brengt, waardoor de kans op fouten (van zowel belas-tingplichtige als inspecteur) afneemt. Toepassing van één tarief maakt tevens een einde aan discussies en ge-rechtelijke procedures van het kaliber Jaffa Cakes over de interpretatie van begrippen, regels en de kwalificatie van goederen en diensten. Dit komt de rechtszekerheid ten goede en leidt tot meer transparantie. Daarnaast worden de mogelijkheden tot fraude beperkt26 en blijkt
uit empirisch onderzoek dat één tarief resulteert in een hogere compliance.27 Aldus kan uniformering de
btw-op-brengst verhogen, intracommunautaire handel bevorde-ren en leiden tot meer economische groei.28
4 Toetskader
In de (fiscaal-)economische literatuur worden diverse argumenten genoemd op basis waarvan tariefdifferenti-atie wenselijk zou kunnen zijn. Deze argumenten zullen keringen dit wenselijk is, is een politieke kwestie
waaraan ik mij niet waag.
Verschillen in nalevings- en inningskosten kunnen voorts bijdragen aan een efficiencywinst bij een ver-schuiving van arbeidsbelastingen naar indirecte belas-tingen.17 Dit zal in het bijzonder het geval zijn in
secto-ren waar de loon-/inkomstenbelasting relatief
eenvoudig kan worden ontgaan of waar invordering las-tig is. De btw kan dan dienen als een achtervanger van de loon-/inkomstenbelasting.18 Immers, wanneer
men-sen hun zwarte inkomsten aanwenden voor consumptie-ve doeleinden, zullen deze consumptie-veelal onder het bereik van een bestedingsbelasting vallen.
De voorgenomen verschuiving is echter niet zonder na-delen. De hiermee gepaard gaande uniformering van het tarief zou namelijk kunnen leiden tot veranderingen in het koopgedrag van burgers, (gevoels)inflatie en “shop-pen over de grens”.19
3 Voordelen van één uniform tarief
Tariefuniformiteit vormt het uitgangspunt van de Btw-Richtlijn. Afwijkingen hierop zijn toegestaan. Voor deze afwijkingen dienen mijns inziens evenwel gegronde en valabele redenen te worden aangevoerd. Differentiatie maakt het btw-systeem immers complex, administratief belastend en weinig transparant. Dit brengt hoge (fis-caal-juridische) kosten en administratieve lasten mee.20
Uit schattingen van de Europese Commissie blijkt bij-voorbeeld dat de compliancekosten voor ondernemers zo’n 2% tot 8% van de btw-opbrengst bedragen.21 Aldus
kunnen gedifferentieerde tarieven een obstakel voor een goede werking van de interne markt vormen. Daarnaast kunnen afbakeningsproblemen optreden, wanneer niet helemaal duidelijk is onder welk tarief een bepaald goed of een bepaalde dienst valt. Dit leidt bij gelegenheid tot gerechtelijke procedures, zoals de zaak22 tussen het Britse United Biscuits en de Britse
be-lastingdienst. Deze procedure handelde over de vraag of zogenoemde Jaffa Cakes koekjes bedekt met chocolade (belast tegen het standaardtarief) of met chocolade be-dekte cakejes (belast tegen het nultarief) zijn. Het
ver-17 Crawford e.a., p. 282. Ook: Prammer 2011, p. 8. 18 L. Kaplow, The Theory of Taxation and Public Economics,
Princeton: Princeton University Press 2011, p. 142. 19 De Fiscale agenda, p. 16.
20 Volgens de Europese Commissie zou afschaffing van (additi-onele) administratieve verplichtingen bij intra-EU-handel het BBP met 0,2% tot 0,4% doen stijgen.
21 Voorstellen, p. 6. Door te komen tot één uniform tarief kun-nen deze kosten volgens de Europese Commissie worden ver-laagd.
22 United Biscuits (UK) Ltd. (VTD 6344).
23 Ten opzichte van een situatie zonder belastingen of een sys-teem met één tarief zullen consumenten (relatief) meer laagbelaste goederen consumeren. De consumptie van goe-deren die onder het algemene tarief vallen, zal juist afne-men.
24 De Fiscale agenda, p. 15.
25 Europese Commissie, A retrospective evaluation of elements of the EU VAT system – Final report, TAXUD/2010/DE/328. FWC nr. TAXUD/2010/CC/104, p. 555 en verder (hierna te noemen: Rapport Europese Commissie). Het feit dat de in-voering van één algemeen tarief leidt tot een opbrengststij-ging van € 9,2 mld., laat zien dat de schatkist aanzienlijk te lijden heeft onder de gedifferentieerde tariefstructuur. 26 Op p. 12 van de voorstellen valt te lezen dat ten gevolge van
fraude 12% van de theoretische btw-opbrengst niet geïnd wordt.
27 A. Agha & J. Haughton, ‘Designing VAT Systems: Some Efficiency Considerations’, The Review of Economics and Statistics 1996, 78-2, p. 303-308. Volgens de auteurs ver-mindert de compliance als gevolg van de introductie van een additioneel btw-tarief met 7 procentpunt.
hierna aan de orde komen. Zoals ik in de inleiding al aangaf, dienen de voordelen die zouden schuilen in ta-riefdifferentiatie te worden afgewogen tegen de een-voud, transparantie en rust die uniformiteit uitstraalt. Dit is een subjectieve aangelegenheid. Het maken van die afweging impliceert echter de acceptatie en erken-ning van de gepretendeerde voordelen van differentia-tie. Van meer fundamentele aard is dan ook de vraag of de onderhavige doelstellingen (namelijk herverdeling, arbeidsparticipatie en bemoeigoederen/externe effec-ten) überhaupt via het btw-systeem kunnen worden verwezenlijkt. En, mocht dit inderdaad mogelijk blijken, rijst de vraag of er geen instrumenten voorhanden zijn die meer op deze taak zijn toegesneden.
Een tweeledige toets dus, waarbij ik eerst per doelstel-ling zal nagaan of zij door middel van de btw verwezen-lijkt kan worden. Hierbij speelt niet alleen de theoreti-sche onderbouwing een rol. Waar mogelijk zal ik ook verwijzen naar empirisch onderzoek en andere litera-tuur. Mocht eenmaal vaststaan dat de btw een geschikt middel ter verwezenlijking van één van de genoemde doelstellingen is, dan zal ik het middel vervolgens op zijn proportionaliteit beoordelen. Op zich kunnen in-strumentele doelen immers nastrevenswaardig zijn. De vraag is dan alleen of het de moeite loont het btw-sys-teem in te zetten ter verwezenlijking van idealen, als er meer op die taak toegesneden middelen voorhanden zijn. Ik zal daarom onderzoeken of er alternatieve rege-lingen of faciliteiten te vinden zijn die de doelstelling van de regeling directer benaderen dan de btw of die meer toegesneden zijn op specifi eke doelgroepen.
5 Argumenten voor tariefdifferentiatie
De drie belangrijkste argumenten om te komen tot ta-riefdifferentiatie liggen op het terrein van de arbeids-markteffecten, allocatieve effi ciëntie en herverdeling. In dit onderdeel staan de eerste twee centraal. Herver-delingsaspecten vormen het onderwerp van het volgen-de onvolgen-dervolgen-deel.
5.1 Arbeidsmarkteffecten
Qua invloed op het besteedbare inkomen (en volgens sommigen het gedrag) van individuele burgers verschilt een btw-heffi ng tegen een uniform tarief niet van een uniforme belasting op loon en winstinkomen.29 Alle
in-komsten moet namelijk tijdens het leven worden
ver-diend en uitgegeven. Het maakt dan geen verschil uit om inkomen te belasten wanneer het wordt verworven of wanneer het voor consumptieve doeleinden wordt aangewend. Economen spreken daarom van een identi-teit tussen beide belastingen.
“Gedifferentieerde btw-
tarieven zouden het
arbeidsaanbod kunnen
stimuleren”
Het bestaan van de equivalentie tussen beide belastingen brengt diverse auteurs ertoe te stellen dat een verschui-ving van directe naar indirecte belastingen30 geen invloed
heeft op het arbeidsaanbod van individuen.31 Er bestaat
echter – bij mijn weten – geen empirisch bewijs dat deze aanname ondersteunt.32 Gedifferentieerde btw-tarieven
zouden daarom het arbeidsaanbod kunnen stimuleren en het aanbieden van arbeid aantrekkelijker kunnen maken.33
Ik zal dat hierna toelichten. Een fundamentele determi-nant voor de mate van tariefdifferentiatie is dan de ma-nier waarop indirecte belastingen het arbeidsaanbod beïn-vloeden.34 Kort gezegd, komt de redenering op het
volgende neer. De inkomstenbelasting ontmoedigt werken en stimuleert vrije tijd. Het is echter onmogelijk om vrije tijd rechtstreeks te belasten (en op die manier minder aantrekkelijk te maken). Door goederen die complementair zijn aan vrije tijd te belasten, kan vrije tijd alsnog ont-moedigd worden. Goederen die samenhangen met vrije tijd zijn bijvoorbeeld ski’s, videogames en fi lms. Omgekeerd dienen substituten van vrije tijd, bijvoorbeeld werkoveralls en woon-werkverkeer, juist te worden gesubsidieerd (lees: onder het verlaagde tarief te worden gebracht). Het wordt dan interessanter om arbeid aan te bieden.35
29 Bijvoorbeeld J.E. Stiglitz, Economics of the Public Sector, New York: W.W. Norton & Company 2000 (derde druk), p. 502. Ook: Crawford e.a. 2010, p. 281, en Kaplow 2011, p. 126.
30 En daarmee een verlaging van de loonkosten. 31 Crawford e.a., p. 281. Ook: Prammer 2011, p. 8.
32 Crawford e.a., p. 288, refereren aan twee studies die conclu-deren dat men niet simpelweg alle goeconclu-deren en diensten uniform kan belasten zonder de arbeidsparticipatie van bur-gers te beïnvloeden.
33 Bijvoorbeeld Crawford e.a., p. 288. 34 Vergelijk Crawford e.a., p. 286.
te zeggen.40 Daar komt bij dat grote sectoren van de
economie, zoals de horeca of de reisbranche, welig tie-ren bij de gratie van vrije tijd. Het is dan een misvat-ting te denken dat vrije tijd per definitie economisch onwenselijk zou zijn.
Pregnanter is nog dat empirisch onderzoek heeft uitge-wezen dat positieve werkgelegenheidseffecten van een verlaagd tarief op diensten van bijvoorbeeld kappers en schoenmakers niet (duidelijk) kunnen worden aange-toond.41 Tel daar bij op dat arbeidsintensieve diensten,
zoals die van schilders of klusjesmannen, regelmatig in het informele circuit plaatshebben, hetgeen heffing, in-vordering en controle praktisch bemoeilijkt, zo niet on-mogelijk maakt. Als laatste is het maar de vraag of mensen die anderen inhuren om doe-het-zelfwerkzaam-heden te verrichten, überhaupt meer (kunnen) gaan werken of dat dit simpelweg resulteert in een andere invulling van vrije uren. Mensen in loondienst zijn im-mers veelal gebonden aan vaste arbeidsuren en contrac-tuele verplichtingen. Het is dan ook kwestieus of alle lasten die tariefdifferentiatie meebrengt, opwegen te-gen de hierboven geschetste, bij mijn weten nimmer duidelijk aangetoonde positieve effecten ervan. Op basis van de huidige literatuur op dit gebied valt dan ook te betwijfelen of de btw een geschikt middel is om arbeidsparticipatie te beïnvloeden. Waar hier in the-orie wat voor te zeggen valt, zijn positieve effecten bij mijn weten niet aangetoond. Daar komt bij dat het slechts in zeer beperkte mate mogelijk is om tarieven te variëren. Dat is maar goed ook. Ongebreidelde differen-tiatie zou immers resulteren in een onoverzienbaar, on-werkbaar en bovenal administratief belastend systeem. De praktische invulling roept dan ook zo veel vragen Ook huishoudelijke klusjes zijn te scharen onder de
noemer vrije tijd; deze tijd wijden mensen immers niet aan betaalde arbeid. Door diensten die doe-het-zelf-werkzaamheden vervangen te subsidiëren, kunnen ar-beidsaanbod en werkgelegenheid (in theorie) worden gestimuleerd. De gedachte is dat wanneer het door de subsidiëring goedkoper wordt om een klusjesman in te huren, mensen hiertoe sneller geneigd zullen zijn. De tijd die zij zich aldus besparen, kunnen ze dan aan be-taalde arbeid wijden. In de Nederlandse btw-wetgeving is deze gedachte geïmplementeerd door bijvoorbeeld het herstellen van fietsen, schoeisel, lederwaren, kleding, kappersdiensten en bepaalde schilderwerkzaamheden onder het verlaagde tarief te brengen.36 Hierna zal
wor-den bezien of die maatregelen daadwerkelijk vrucht dra-gen.
5.2 Beoordeling geschiktheid en proportionaliteit
De (theoretische) constatering dat de btw kan worden ingezet om fiscaal-geïnduceerde verstoringen van de ar-beidsmarkt te verminderen, valt op zich toe te juichen. Desondanks heb ik mijn bedenkingen bij deze opvat-ting. Ten eerste is het (vooralsnog) lastig om met zeker-heid te zeggen welke goederen en diensten precies com-plementair zijn aan vrije tijd.37 Onderzoek door
Crawford, Keen en Smith op dit terrein wijst uit dat voedingsmiddelen, huisbrandolie, tabak en kinderkle-ding samenhangen met vrije tijd en wellicht zwaar be-last zouden moeten worden.38 De constatering dat een
goed belast dient te worden, zegt mijns inziens evenwel niets over het tarief waartegen het in de heffing betrok-ken zou moeten worden.39 Aangezien de mate van
com-plementariteit met vrije tijd per persoon kan verschil-len, is over het ideale tarief überhaupt weinig zinnigs
36 Zie Tabel I, post a4-8 behorende bij de Wet op de Omzetbe-lasting 1968.
37 Voor voorbeelden zij verwezen naar A.A. Iorwerth & J. Whalley, ‘Efficiency Considerations and the Exemption of Food from Sales and Value Added Taxes’, Canadian Journal of Economics 2002, 35, p. 166-182. Een fraai overzicht van onderzoek op dit terrein is te vinden in Crawford e.a. 2011, p. 284 en verder.
38 L. Crawford, M. Keen & S. Smith, Preference Structures and Optimal Commodity Taxation, Institute for Fiscal Studies Working Paper 2008.
39 Vergelijk J. Bankman & D.A. Weisbach, ‘The Superiority of an Ideal Consumption Tax over an Ideal Income Tax’, Stan-ford Law Review 2006-58, p. 1455.
40 Zo zullen de meesten van ons skimateriaal associëren met vrije tijd. Anders is dat voor hen die van deze sport hun be-roep hebben gemaakt. Hetzelfde kan gezegd worden van bij-voorbeeld alcohol- en tabakswaren. Er is immers een verschil tussen een zakenlunch waarbij men een glas wijn gebruikt en het biertje dat men op zaterdagavond in de kroeg nut-tigt.
op, dat alleen gesproken kan worden van een theore-tisch handvat. Beleidsmakers die arbeidsparticipatie willen beïnvloeden, kunnen mijns inziens hun heil dan ook beter zoeken bij meer op die taak toegesneden mid-delen, zoals (mogelijk) subsidies of heffi ngskortingen.
5.3 Gedragsbeïnvloeding
Overheden zetten regelmatig het fi scale systeem in om so-ciaal wenselijk gedrag te stimuleren en maatschappelijk onwenselijke activiteiten te ontmoedigen. De welvaart en het welzijn van burgers worden namelijk niet alleen beïn-vloed door eigen gedragingen, maar ook door activiteiten van anderen. Deze invloeden kunnen positief of negatief zijn, maar de kosten of baten van deze handelingen zijn veelal niet in de prijzen van goederen verdisconteerd. Eco-nomen spreken dan van externe effecten. Deze effecten kunnen positief zijn, zoals het geval is bij onderwijs, cul-tuur, inentingen en liefdadigheid. Wanneer de invloeden van andermans gedragen juist negatief zijn, zoals bij ro-ken, milieuvervuiling of geluidsoverlast, is daarentegen sprake van negatieve externe effecten. Omdat in goede-renprijzen geen rekening wordt gehouden met deze effec-ten, worden te weinig goede en juist te veel schadelijke goederen en diensten geconsumeerd.
Wanneer met deze effecten rekening wordt gehouden, is het economisch optimaal om gedrag dat positieve effec-ten oplevert te subsidiëren. Zo’n subsidie kan worden vormgegeven door een verlaagd btw-tarief te hanteren, zoals bij de toegang tot musea het geval is.42 Gedrag dat
anderen schade berokkent, dient juist zwaar(der) te worden belast. Gedifferentieerde btw-tarieven kunnen hiervoor worden ingezet. De vraag is alleen of de ge-wenste effecten ook daadwerkelijk worden bereikt. Het zou dan ook interessant zijn de effectiviteit van tarief-differentiatie op dit punt nader te onderzoeken. Wanneer wij echter spreken over de sturing van de con-sumptie van specifi eke goederen en diensten, vormt de btw een te bot en disproportioneel middel. Het karakter van een algemene bestedingsbelasting brengt immers mee dat er slechts beperkt kan worden aangesloten bij specifi eke goederen, diensten en doelgroepen. Ook kan het tarief slechts variëren tussen gegeven bandbreed-ten. Dit maakt het tevens lastig en kostbaar om gerich-te doelgroepen gerich-te bereiken. Laat ik dit verduidelijken aan de hand van een voorbeeld.
Stel dat de overheid theaterbezoek onder jongeren tot 18 jaar wil stimuleren. Zij kan hiertoe besluiten om theater-voorstellingen onder het verlaagde tarief te brengen. Dit is echter een redelijk grof middel, omdat ook mensen die
bui-ten de doelgroep vallen, hiervan zullen profi teren. Daar-naast is het dan lastig de effectiviteit van de maatregel te beoordelen en resulteert een forse budgettaire derving. Veeleer zouden ter bevordering van theaterbezoek onder jongeren gerichte maatregelen of subsidies, zoals het Cultu-reel Jongeren Paspoort, uitkomst bieden. Het ligt mijns in-ziens namelijk meer voor de hand om ter ontmoediging of stimulering van bepaald gedrag gerichte heffi ngen (zoals accijnzen) en subsidies te gebruiken. Ook kunnen gebods- en verbodsbepalingen soms uitkomst bieden. Deze specifi e-ke middelen lenen zich beter voor gedragsbeïnvloeding dan een meer generieke aanpassing van btw-tarieven.
6 Herverdelingsmotieven
6.1 Btw-druk als percentage van het inkomen
De meeste lidstaten kennen verlaagde btw-tarieven op primaire levensbehoeften, zoals voedsel. Deze tariefstel-ling wordt gemotiveerd door herverdetariefstel-lingsdoelstellin- herverdelingsdoelstellin-gen.43 De gedachte is dat lagere inkomenscategorieën een
disproportioneel deel van hun inkomen aan eerste le-vensbehoeften spenderen.44 Hoge tarieven zouden dan
zwaar drukken op deze groepen en denivellerend werken. Deze gedachte is op zich juist.
“Lagere inkomensklassen
besteden een relatief
groter deel van hun
inkomen aan voedsel dan
hogere inkomensklassen”
Zo komt uit recent onderzoek in opdracht van de Euro-pese Commissie naar voren dat lagere inkomensklassen inderdaad een relatief groter deel van hun inkomen be-steden aan voedsel dan hogere inkomensklassen.45 Ook
42 Tabel I, post b14-c.
43 Europese Commissie, ‘A retrospective evaluation of elements of the EU VAT system – Final report’, TAXUD/2010/DE/328. FWC No. TAXUD/2010/CC/104 (hierna te noemen: Rapport Europese Commissie), p. 363.
44 Crawford e.a. 2010, p. 284. De wetmatigheid dat mensen naarmate hun inkomen toeneemt relatief minder geld uitge-ven aan voedsel staat ook wel bekend als de Wet van Engel. 45 Rapport Europese Commissie, p. 390. De omvang van het
met uitgaven.50 Dit betekent dat de btw-druk, uitgedrukt
als percentage van iemands uitgaven, niet alleen toeneemt naarmate hij meer gaat verdienen, maar ook wanneer hij meer uitgeeft. Wanneer totale huishoudconsumptie als maatstaf gehanteerd wordt, blijkt de btw in de onderzochte landen juist een progressief effect te kennen.51
6.3 Afschaffen verlaagde tarieven
De invloed van verlaagde tarieven op de drukverdeling is tevens onderzocht door te kijken naar de gevolgen van afschaffing ervan. Hierbij wordt het volgende dui-delijk. In absolute (cash) termen zullen vooral de hoge-re inkomens en de huishoudens die veel spendehoge-ren er bij tariefuniformering op achteruit gaan.52 Mutatis
mu-tandis betekent dat dus dat deze gezinnen in absolute
termen het meeste profiteren van toepassing van de verlaagde tarieven. Dat is logisch omdat deze gezinnen in absolute bedragen ook het meeste uitgeven aan goe-deren die onder het verlaagde tarief vallen.
Echter, in procenten van hun uitgaven zouden huishoudens met lage inkomens en huishoudens met beperkte uitgaven het meeste nadeel van het uniforme tarief ondervinden. Dat impliceert dat deze armen in de huidige situatie meer profi-teren van verlaagde tarieven dan rijke huishoudens, hetgeen juist zou pleiten vóór tariefdifferentiatie. Afschaffing van deze progressieve elementen zou dan ook een degressief ef-fect teweeg moeten brengen: diegenen die relatief het meest van het verlaagde tarief profiteren, moeten ook rela-tief het meeste nadeel van afschaffing ervan ondervinden. Dit blijkt inderdaad het geval te zijn.53
Wanneer de analyse wordt toegespitst op persoonsken-merken, blijkt dat met name ouderen en laag opgelei-de huishouopgelei-dens zonopgelei-der werkend gezinslid zouopgelei-den moe-ten inleveren bij invoering van een uniform tarief.54
Uitkeringsgerechtigden en gepensioneerden besteden namelijk relatief veel aan producten die onder het ver-laagde tarief vallen.55 Huishoudens met loon als
be-zijn de btw-afdrachten in procenten van het huishoud-inkomen in de onderzochte landen het hoogst aan de onderkant van de inkomensverdeling.46 Dit percentage
neemt af naarmate inkomens stijgen. Afgezet tegen hun inkomen betalen de laagste inkomenscategorieën dus relatief meer btw dan de hogere inkomens. Dit leidt al snel tot de conclusie dat de btw een degressief karakter kent, dat wordt versterkt door het feit dat hogere inko-mens meer sparen47 dan lagere inkomens.
Eerstgenoem-den kunnen btw-heffing zo (op korte termijn) ontwij-ken. Eerst wanneer zij hun besparingen voor
consumptieve doeleinden aanwenden, vindt heffing plaats.
Enige voorzichtigheid is echter op zijn plaats. Het is na-melijk misleidend om de btw-druk af te zetten tegen huidig inkomen. Alsdan wordt geen rekening gehouden met het feit dat mensen kunnen lenen en (ont)sparen.48
Btw-betalingen als percentage van inkomen kunnen al-dus een vertekend beeld van de werkelijke drukverde-ling geven. Op pagina 373 van het rapport van de Eu-ropese Commissie is dit treffend verwoord: “But if households are able to borrow or draw down savings when their income is low to fund purchases and save for a rainy day when income is high, perhaps expenditure is a better indicator of a household’s long-run living standards than their income.”
Daar komt bij dat inkomensplaatjes slechts momentop-namen vormen en geenszins acht slaan op de variabili-teit van het inkomen op life-time basis. Zij die nu wei-nig verdienen, zoals studenten, zullen in de toekomst misschien tot de hoogste inkomenscategorieën behoren. Omgekeerd waren gepensioneerden in het verleden mo-gelijk grootverdieners.
6.2 Btw-druk als percentage van uitgaven
Dit brengt diverse onderzoekers ertoe btw-afdrachten uit te drukken als percentage van consumptieve uitgaven. Huis-houdens worden dan geclassificeerd als rijk of arm naar rato van hun uitgaven (en niet naar hun inkomen).49
Uit-gedrukt als percentage van de totale huishoudconsumptie blijkt de btw-druk in de door de Europese Commissie on-derzochte landen dan juist toe te nemen met inkomen en
46 Zie Tabel 9.2B op p. 370 en 377 van het Rapport van de Eu-ropese Commissie.
47 J. Banks & P. Diamond, ‘The Base for Direct Taxation’ in: J.A. Mirrlees (red.), Dimensions of Tax Design – The Mirrlees Review, Oxford: Oxford University Press 2010, p. 563. Ook: Rapport Europese Commissie, p. 378.
48 Rapport Europese Commissie, p. 365 en 377.
49 Het rapport hanteert de term “distribution of household equivalised expenditure”.
50 Rapport Europese Commissie, p. 377 en 379. In Frankrijk en het Verenigd Koninkrijk blijken btw-afdrachten in procenten van het inkomen voor de hoogste uitgavendecielen zelfs drie maal hoger dan voor de laagste decielen.
51 Rapport Europese Commissie, p. 377. Deze constatering geldt niet voor Hongarije. Het btw-systeem in dit land is na-melijk bijna geheel uniform.
52 Rapport Europese Commissie, p. 385.
53 Rapport Europese Commissie, p. 391. Zie ook de tabellen op p. 386-389.
54 Rapport Europese Commissie, p. 391.
langrijkste inkomensbron consumeren juist relatief veel producten die onder het algemene tarief vallen.
6.4 Nederland
Het is jammer dat Nederland niet behoort tot de door de Europese Commissie onderzochte landen. Men kan op basis van de studie van de Europese Commissie dan ook niet zomaar uitspraken doen over de drukverdeling in Nederland. Empirisch onderzoek van het Centraal Plan-bureau laat echter zien dat het nivellerende effect van tariefdifferentiatie in de btw gering is.56 Ook in de
lite-ratuur wordt het standpunt ingenomen dat herverdeling geen sterk argument is voor tariefdifferentiatie. Zo is Cnossen van mening dat het voordeel van het lage ta-rief vooral ten goede komt aan de hogere inkomens-groepen.57 Volgens hem is drukverdeling van de btw, als
percentage van het “besteedbare inkomen ofwel de be-stedingen” (sic) nagenoeg proportioneel.58 In het
bij-zonder heeft het verlaagde tarief op voedingsmiddelen volgens hem dan ook praktisch geen matigend effect op de drukverdeling. Alleen in absolute termen geven men-sen met hogere inkomens meer uit aan voedingsmidde-len. Zij gaan vaker uit eten, schaffen duurdere variëtei-ten voedsel aan en gooien meer weg.59
Het nivellerende effect van het verlaagde btw-tarief op voedsel lijkt dan ook verwaarloosbaar.60 De
Staatssecre-taris van Financiën huldigt hetzelfde standpunt.61 Dit
staat in scherp contrast met het rapport van de Europe-se Commissie, dat juist stelt dat uitgaven aan voedEurope-sel een groter deel van de bestedingen van lage inkomens dan van hoge(re) inkomens uitmaken. Het verlaagde ta-rief kent echter een breder toepassingsbereik dan louter voedingsmiddelen, zodat op basis van uitgaven aan voe-dingsmiddelen alleen geen uitspraken kunnen worden gedaan over de totale impact van het verlaagde tarief in Nederland. Duidelijk is in ieder geval wel dat het her-verdelende effect van het verlaagde tarief op voedings-middelen beperkt zo niet afwezig is.
De Kam en Trimp62 stellen verder dat de indirecte
belas-tingen in verhouding zwaarder drukken op huishoudens
uit de lagere inkomensgroepen. Dit is volgens hen niet alleen een gevolg van het feit dat lagere inkomens door de progressie in de inkomstenbelasting een groter deel van hun bruto-inkomen overhouden om te sparen of te besteden. Ook is de spaarquote van mensen met een klein inkomen beperkt.63 Uit de cijfers die De Kam en
Trimp presenteren, volgt dat de btw zelf op de keper beschouwd licht progressieve trekjes vertoont.64 Deze
constatering komt overeen met het rapport van de Eu-ropese Commissie. Dit lijkt de conclusie te bevestigen dat tariefdifferentiatie bij kan dragen aan inkomensni-vellering.
6.5 Fiscale wildgroei
In de loop der jaren is de toepassing van het verlaagde tarief fors uitgebreid om allerlei fi scale nevendoelstel-lingen te bereiken. De herverdelingsgronden waarop het verlaagde tarief initieel was gestoeld, zijn door de tijd achterhaald. Thans beslaat dit tarief een myriade van soms arbitrair aangewezen goederen en diensten. Het is bijvoorbeeld frappant dat fi etsreparaties onder het verlaagde tarief zijn gebracht, terwijl herstelwerk-zaamheden aan brom- of snorfi etsen onder het algeme-ne tarief vallen. De ruimhartige toepassing van het verlaagde tarief holt het herverdelingspotentieel sterk uit. Daar komt bij dat de groep consumenten die kan profi teren van verlaagde tarieven geenszins hoeft sa-men te vallen met de lagere inkosa-mens. Zo vallen ook maaltijden in een sterrenrestaurant onder het verlaag-de tarief en wordt ook verlaag-de aanschaf van literatuur en magazines tegen 6% belast. De link met herverdeling laat zich dan moeilijk leggen. Ook nu geldt weer dat amper kan worden aangesloten bij specifi eke doelgroe-pen. In haar huidige vorm is de btw dan ook een te grof middel om inkomensherverdeling te operationali-seren.
In dit licht bezien is het helemaal zo gek nog niet om te snoeien in de tariefstructuur en het systeem terug te brengen naar één tarief. Gepretendeerde effecten van tariefdifferentiatie zijn immers niet of nauwelijks waarneembaar, terwijl tariefverscheidenheid leidt tot complexiteit en kosten. Transitie naar een uniform ta-rief zal echter winnaars en verliezers kennen. Vanwege het progressieve karakter van de btw zullen huishou-dens die relatief veel laagbelaste goederen
consume-56 CPB-notitie 2010, p. 295 en 296.
57 S. Cnossen, ‘Enkele gedachten over de toekomst van het Ne-derlandse belastingstelsel’, Essay Studiecommissie Belas-tingstelsel, p. 5. Ook Cnossen & Bovenberg 2011, p. 348. 58 Cnossen & Bovenberg 2011, p. 348.
59 Cnossen & Bovenberg 2011, p. 348. Ook Cnossen 2010, p. 5. 60 Vergelijk Crawford e.a. 2010, p. 285.
61 De Fiscale agenda, p. 15.
62 F. de Kam & R. Trimp, ‘De drukverdeling van collectieve las-ten’, Economisch-statistische Berichten 2011, nr. 4623, p. 698.
63 Ook: O.P. Attanasio & M. Wakefi eld, ‘The Effects on Consump-tion and Saving of Taxing Asset Returns’ in: J.A. Mirrlees (red.), Dimensions of Tax Design – The Mirrlees Review, Oxford: Oxford University Press 2010.
De Faculteit der Rechtsgeleerdheid
De afdeling Belastingrecht van het Instituut Fiscale en Economische Vakken is op zoek naar een:
Hoogleraar Algemeen Belastingrecht
(32 uur per week) Vacaturenummer: 12-120De hoogleraar draagt o.a. eindverantwoordelijkheid voor het fiscaal-juridische onderwijs, verzorgt hoor- en werkcolleges in fiscale vakken binnen de diverse onderwijsprogramma’s en zal het onderzoeksprogramma ‘Grenzen van Fiscale Soevereiniteit’ verder ontwikkelen. Voor meer informatie:
www.vacatures.leidenuniv.nl/wetenschappelijk. Innovatief, intercultureel, internationaal. Daar staat Universiteit Leiden voor. Sinds 1575 levert zij een prominente bijdrage aan welvaart, welzijn en cultuur. In een klimaat waar iedereen zijn talent kan ontwikkelen, zonder ideologische, culturele, religieuze of andere beperkingen. Kleinschalig en persoonlijk van opzet. Universiteit Leiden werkt samen met vooraanstaande universiteiten in de League of European Research Universities. Ontdek de vrijheid van geest, dagelijks uitgedragen door studenten, wetenschappers én medewerkers. Universiteit Leiden, een inspirerende werkomgeving met een academische traditie.
www.vacatures.leidenuniv.nl
Universiteit Leiden. Universiteit om te ontdekken.
7 Afronding
In deze bijdrage is onderzocht of de economische argu-menten die ten grondslag liggen aan de huidige, gediffe-rentieerde tariefstructuur in de btw een geschikt en pro-portioneel middel vormen om de gepretendeerde doelstellingen op het terrein van arbeidsmarkteffecten, bemoeigoederen en inkomensherverdeling te bereiken. Er is gebleken dat de argumentatie vóór tariefdifferentiatie een zwakke is. Veeleer verdient het mijns inziens de voor-keur een uniforme tariefstructuur te hanteren. Dit zorgt voor een transparanter en eenvoudiger stelsel, waarbij zo-wel overheid als bedrijfsleven baat heeft. Zoals opgemerkt zal transitie naar tariefuniformiteit de koopkracht kunnen aantasten. Indien deze transitie echter gepaard gaat met adequate aanpassingen in de loon- en inkomstenbelasting, kunnen reële inkomensdalingen worden vermeden. Ik realiseer mij terdege dat in het huidige politieke en economische klimaat de poort naar uniformiteit verre van geopend is. De argumenten en voordelen van uni-formiteit zijn echter evident. Een verhoging van het verlaagde tarief had hiertoe een eerste stap kunnen zijn. Het is alleen de vraag of het huidige politieke kli-maat hier ruimte toe biedt.
ren, moeten inleveren. Dit betreft met name ouderen en werklozen. In de Fiscale agenda is daarom de moge-lijkheid opengehouden om voeding alsnog tegen 6% te belasten.65 Dit is echter geen conditio sine qua non. De
overheid beschikt namelijk over meer op herverdeling toegesneden instrumenten, zoals de inkomstenbelas-ting en het systeem van sociale zekerheid,66 die ook
gericht kunnen worden ingezet om eventuele koop-krachtreparaties uit te voeren. Deze middelen maken gebruik van persoonlijke kenmerken van de belasting-plichtige. Aldus kan met behulp van tarief, persoonlij-ke aftrekposten, drempels, heffingskortingen, uitpersoonlij-ke- uitke-ringen en toeslagen gericht bij specifieke doelgroepen worden aangegrepen.67
Indien tariefuniformering gepaard gaat met gerichte aanpassingen in de inkomstenbelasting en in de sociale zekerheid, kunnen verdelings- en arbeidsmarkteffecten van tariefuniformering gericht worden opgevangen.68 Zo
kunnen ouderen worden ondersteund door verhoging van de ouderenkortingen van artikel 8.17 en artikel 8.18 van de Wet inkomstenbelasting 2001 of door aan-passing van de Algemene Ouderdomswet.69 Naar mijn
mening mist het btw-systeem dit individuele aangrij-pingspunt en kent het niet de finesses die nodig zijn om bij te dragen aan herverdeling, noch om gerichte steunoperaties te faciliteren: de btw is nu immers geen op het individu toegesneden heffing waardoor het on-mogelijk wordt met persoonlijke omstandigheden reke-ning te houden. Over het algemeen kunnen distributie-ve doeleinden daarom beter worden nagestreefd via directe persoonlijke belastingen en sociale zekerheid of via subsidies in de vorm van bijvoorbeeld toeslagen dan via de btw.70
65 De Fiscale Agenda, p. 16. Het algemene tarief zal dan wel verder moeten worden verhoogd om dezelfde belastingop-brengst te genereren.
66 Vergelijk Crawford e.a. 2010, p. 284. Ook Kaplow 2010, p. 123.
67 J.A. Mirrlees, ‘The Mirrlees Review: Conclusions and Recommendations for Reform’, Fiscal Studies 2011 32-3, p. 337 en 341.
68 J.A. Mirrlees e.a., ‘The Mirrlees Review: Conclusions and Recommendations for Reform’, Fiscal Studies 2011 32-3, p. 343.
69 Een deel van de € 8 mld. extra opbrengsten bij één tarief ad 19% zou hiervoor kunnen worden aangewend. Vergelijk CPB-Notitie 2010, p. 6. Rapport studiecommissie Belastingstel-sel, p. 107. Zie ook Bijlage 2 bij het rapport van de studie-commissie, p. 292 en verder.
