co untant-am btenaar is geen vraagstuk met een principieel eigen inhoud.
A lthans w anneer men aan de factor van de functionele afhankelijkheid
de betekenis toekent, die zij heeft en die in artikel 4 E reregelen is erkend.
A lleen door de betekenis van de functionele afhankelijkheid aan te tasten
op meer steekhoudende gronden dan tot dusver is geschied, kan men
van de geheim houding door de accountant-am btenaar een afzonderlijk
v raagstuk maken.
* *
*
V o lg t nu uit mijn betoog, d a t het voorschrift, vervat in artikel 2, lid 1,
van het R eglem ent van A rbeid, luidende:
,,H et is hun (de leden) verboden betreffende hetgeen hun in de
uitoefening van het accountantsberoep ter kennis is gekomen, voor
zover dit een vertrouw elijk karak ter draag t, andere m ededelingen
te doen, dan de uitvoering van de opdracht vereist”,
niet van toepassing kan zijn op de leden, die am btenaar zijn, of in het
algem een op de leden, die een dienstbetrekking hebben aangegaan?
N een. D eze conclusie mag niet w orden getrokken.
W a n t alle voorschriften van de O verheid m et betrekking to t de
spreekplicht (als com plem ent van het zw ijgrecht) —• en tot de zwijg
plicht van h aar am btenaren zijn voor de accountants-am btenaren b e
grepen in de opdrachten, w elke deze in hun dienstbetrekking ontvangen.
D aarbij is het geheel onverschillig, of deze voorschriften w ettelijk zijn
vastgelegd, dan w el voortvloeien uit een adm inistratief overleg tussen
afzonderlijke O verheidsorganen. D oor de aanvaarding van de dienstbe
trekking hebben de accountants zich bij voorbaat onderw orpen aan elke
m aatregel, w elke de O verheidsleiding in dit opzicht wil nemen: zij kun
nen d a a r slechts aan ontkomen, door de dienstbetrekking te beëindigen.
H e t m aatschappelijk verkeer w eet dit (iedere poging om dit bew ustzijn
te vertroebelen, w a re m isplaatst) en onthoudt daarom juist de am btenaar-
accountant het vertrouw en, d at hij de publieke accountant schenkt. H e t
m aatschappelijk verkeer realiseert zich de m ogelijkheden t.a.v. de m ede
delingen, die de accountant-am btenaar moet doen ter „uitvoering van de
o p d ra ch t” . D e laatste m aakt dus ook geen m isbruik van vertrouw en,
w anneer hij zodanige m ededelingen doet. N a a r dezelfde m aatstaf moet
d e nakom ing van artikel 2, lid 1, R. v. A. w orden beoordeeld. Komt dus
de accountant-am btenaar, die zijn zw ijgrecht laat bepalen door de over
heidsleiding niet in strijd met het R. v. A., anderzijds betekent artikel 2,
lid 1, een versterking en zo nodig een aanvulling van de overheidsvoor
schriften met betrekking to t de zw ijgplicht tegenover derden, bijvoor
beeld t.a.v. bedrijfsgeheim en tegenover concurrenten. H e t R. v. A. geeft
een speciale garantie tegenover het m aatschappelijk verkeer èn tegenover
de O verheid zelve, dat h a a r leden de hun ter kennis gekomen feiten
„voorzover deze een vertrouw elijk karakter d ra g e n ” , niet zullen prijsgeven
buiten de „uitvoering van de o p d ra ch t” .
E N IG E O P M E R K IN G E N O V E R V E R V A N G IN G S W A A R D E
zelve, dan toch tegen d e voorstelling d a t het n u t van deze theorie in
overeenstem m ing zou zijn met h a a r form ulering. In vereniging met de
uitlating van de heer H . Schm idt D egener, d at h et nalaten van afw eer
tegen kritiek geen teken is van de k racht der aan h an g ers van de theorie
der v e rv a n g in g sw a a rd e 1), vorm de dit voor mij de aanleiding om te
trachten tegen de beschouw ingen van de heer van D uyn een en ander
in het m idden te brengen.
1. D e heer van D uyn stelt in zijn inleiding, d a t de vervangingsw aarde
niet uitsluitend een rol speelt, w anneer in een ondernem ing de vraag
beantw oord moet w orden of ruil rationeel is. M en zou hiervan hoogstens
kunnen zeggen, d a t dit door de vervangingsw aardetheorie nim mer is b e
w eerd. D e vervangingsw aarden der opgeofferde productiem iddelen, te
zamen de kostprijs vorm end van het product, zijn de belangrijkste g ro n d
slagen voor de prijsvorm ing doch geenszins de enige. E r w o rd t zeer zeker
ruim te gelaten voor het doen meespelen van andere factoren. T e n dele
zijn deze factoren echter niet zo „a n d e rs” als de heer van D uyn ziet:
A ls hij periodiek w il n ag a an of de opbrengst voldoende w as om ap paraat,
organisatie en vlottende productiem iddelen voor actie in stan d te houden,
doet hij niets an ders dan zich rekenschap geven van de vervangings
w a ard e van het complex der bedrijfshuishouding. A ls hij de behoefte
om aan de financiële verplichtingen te kunnen voldoen een dikwijls over
heersende rol wil doen spelen, zijn in de betreffen d e ondernem ing w a a r
schijnlijk fouten gem aakt tegen de toepassing van de v ervangingsw aarde
op de kostprijs van het verm ogen. A ls hij de visie op het prijsverloop wil
inschakelen, betreed t diij een terrein w a araa n in de vervan g in g sw aard e
theorie zeer veel aa n d ach t is geschonken.
2. B elangrijker is, w anneer de heer van D uyn de betekenis van de ver-
vangingsw aarde-calculatie wil reduceren door een scheiding aan te b ren
gen tussen h et m om ent van calculatie en het m om ent van de ruil, welke
m om enten in de vervangingsw aardetheorie aan elkaar gekoppeld zijn.
D oor een ondernem er op 1 D ecem ber te doen calculeren en op 5 D ecem
ber te doen ruilen, v erschaft de schrijver zich de gelegenheid om onzekere
toekom stverw achtingen, kansspel en risico in de plaats te stellen van de
calculatie. A lw eer: aan de vervangingsw aardetheorie w o rd t hierm ede niets
toegevoegd. „D oor de technische voortbrenging aan de ruil te laten voor
a fg aan en derhalve de goederen te produceren in afw achting of daarvoor
een afzet zal kunnen w orden gevonden, aa n v a a rd t de producent een
risico, d a t n aa r m en zal begrijpen een prijsrisico is. Indien zou blijken
d a t n a d a t het goed is voortgebracht geen v raag m eer daarvoor bestaat,
zal slechts kunnen w orden vastgesteld d a t het goed w aardeloos is en
d a t de aan de productie verbonden offers w aardeloos zijn g ebracht,”
aldus P rof. D r. H . J. van der S chroeff in „G ren sn u tw aard eleer en v e r
v an g in gsw aardetheorie”, die dan verder uiteenzet w elke rol het op grond
van de v ervangingsw aarde gevorm de w aarde-oordeel van de producent
ook onder die om standigheden nog speelt. 2)
* * '
*
3. In zijn tw eede p a ra g ra a f voert de heer van D uyn aan, d a t w anneer
de ondernem er voor de keuze s ta a t uit verschillende m ogelijkheden, de
vergelijking van vervangingsw aarde met opbrengst geen voldoende m aat
sta f geeft voor h et beantw oorden van de v raag w elk artikel m oet w orden
geproduceerd. T e n bewijze kiest de schrijver een getallenvoorbeeld, w a a r
in h et ene artikel beslag legt op eenheden productiem iddelen in dezelfde
verhouding als w aarin deze in het produ ctie-ap p araat beschikbaar zijn,
terw ijl deze verhouding bij het andere productiem iddel vrij sterk afw ijkt.
D e schrijver introduceert dus bij de productie van zijn tw eede artikel
een vrij sterke disproportionaliteit, m aar w ijst d aa r niet op. Hij berekent
de kostprijs voor elk artikel, w aarbij hij t.o.v. het tw eede artikel m et deze
disproportionaliteit in het geheel geen rekening houdt. H e t gevolg is, d at
hij vrijwel identieke uitkom sten verkrijgt, die nietszeggend zijn voor de
keus van het product, terwijl het in eerste instantie duidelijk is d at het
eerste artikel zou m oeten w orden voortgebracht.
U iteraard moet bezw aar w orden gem aakt tegen het feit d at de heer
van D uyn een zeer eenzijdige conclusie trek t t.a.v. de betekenis van de
door hem gestelde overm aat van productiem iddelen bij het voortbrengen
van het tw eede artikel. H et is niet mogelijk in het kader van deze contra-
opm erkingen uiteen te zetten op w elke w ijze het verband tussen de offers
die in de overm aat gebracht w orden en de kostprijs van het artikel zou
kunnen w orden gelegd. V a n de m enigvuldige betrekkingen die hier mo
gelijk zijn, w orden uitvoerige uiteenzettingen gegeven in de theorie der
verbijzondering, die van de vervangingsw aardetheorie een onafscheide
lijk bestanddeel vormt. H ier moge w orden volstaan m et v ast te stellen,
dat, w anneer de offers d er overm aat in het geheel niet in de kostprijs
mogen w orden opgenom en, w anneer er dus generlei causaal verband
b estaat tussen die offers en het te vervaardigen product, dit reeds een
sterke aanw ijzing geeft voor de irrationaliteit der productie.
**
*
4.
In de derde plaats bren g t de heer van D uyn n aar voren dat de v er
v angingsw aarde niet altijd de juiste w aard erin g sm aatstaf resp. niet altijd
de juiste m aatstaf voor prijsbeoordeling vorm t. H e t zou de ondernem er
niet te doen zijn om een kostprijscalculatie, m aar om het kiezen van
producten met de grootste winstm ogelijkheid.
Simpel geredeneerd zou men denken d at men deze producten juist
vindt door de vergelijking tussen de resp. kostprijzen en opbrengsten.
N een, zegt de heer van D uyn, ik bedoel de situatie w aarin het product
d at het beste re su ltaat zou hebben opgeleverd w elbew ust niet w ordt
geproduceerd — het is vooral van belang, w anneer grondstoffen en/of
prestaties schaars zijn en dus uit verschillende m ogelijkheden een keus
moet w orden gedaan.
N u is me in de prille dagen der beoefening van de eerste grondslagen
der economische w etenschap bijgebracht d at deze haar o ntstaan dankt
aan het feit d at grondstoffen en prestaties schaars zijn en dus uit v er
schillende m ogelijkheden een keus moet w orden gedaan, en ik kan me
dan ook de ondernem er niet voorstellen die daarom de productie van het
m eestw instgevende artikel w elbew ust achterw ege zou laten.
van de gew enste prijs. Is deze in terpretatie juist, dan wil ik de schrijver
niet volgen. D e berekening van de vraagprijs is een geheel ander chapiter
dan de kostprijsberekening, w aarin w e echter in geen geval de vervan
gingsw aarden van diverse producten gaan substitueren.
**
*
5. D e vierde p a ra g ra a f van de heer van D uyn v angt aan m et de bew e
ring d a t de vervangingsw aarde-calculatie in de regel geform uleerd w ordt
als een calculatie, w a araa n niet de historische uitgaafkosten voor m achines
gebouwen, grondstoffen e.d. ten grondslag w orden gelegd, m aar de v er
vangingsw aarde van deze, terw ijl dan verd er de uitgaafkösten van lonen
e.d. in aanm erking w orden genomen.
D eze form ulering is op fundam entele wijze in strijd m et het wezen
van de vervangingsw aardetheorie, die zulk een uitzondering voor de
lonen, w aarin tevens het kw antitatieve karak ter van het offer geheel
w ordt genegeerd, niet kent.
D e heer van D uyn wil de voorkeur geven aan een form ulering, w aarin
tot uitdrukking komt d at een product eigenlijk uit grondstoffen o n tstaat
door een com binatie van prestaties van een productie-organisatie.
D it moge op zichzelf niets nieuw s schijnen, de uitkom sten van deze
form ulering zijn niet m inder dan verrassend:
a. wij onttrekken het v ra ag stu k dan psychologisch aan de financiële
sfeer w aarin men zo gem akkelijk gevangen raakt;
b. indien uit de calculatie blijkt d a t de vervangingsw aarde groter is dan
de opbrengst, zal men een b eter inzicht in het v ra ag stu k krijgen. (In
dien de vervangingsw aarde lager is .dan de opbrengst verkrijgt men
dus geen beter inzicht?)
c. het is mogelijk d at productie, mits op andere wijze, w èl rationeel is,
h et v ra ag stu k w ordt veel meer een kostenprobleem , men heeft a a n
sluiting op het gebeuren in de ondernem ing.
H e t lijkt me d a t ik niet beter kan doen dan schrijver te verw ijzen n aa r
enige litteratuur. V a n het stan d aa rd w e rk over kostprijsberekening n aa r
vervangingsw aardebeginsel, v. d. S chroeff’s Leer van de kostprijs, zal
wel in de laatste plaats de indruk achterblijven d at de schrijver gevangen
is in ’n financiële sfeer. D e lezing van na de verschijning van zijn artikel
verschenen opm erkingen van D r. A. M ey over de analyse van de tech
nische stru ctu u r van het productieproces als v oorw aarde voor rationele
kostp rijscalcu latie3 ), zal doen zien hoe in de vervangingsw aardetheorie
het w aard ev raag stu k als een kostenprobleem w o rd t gezien en vooral hoe
daarbij aansluiting aan het gebeuren in de ondernem ing w ordt gezocht
en verkregen.
H e t spijt me d at ik voor deze p a ra g ra a f van de heer van D uyn geen
goed w oord over kan hebben. Z elfs niet voor de slotregel, w aarin de
schrijver de troostrijke m ededeling doet d a t zijn opm erkingen in w ezen
„natuurlijk” niets aan de vervangingsw aardetheorie veranderen. W a n t
als de juistheid van schrijvers opm erkingen zou moeten w orden erkend,
zou de vervangingsw aardetheorie ingrijpend m oeten w orden herzien.
**
*
6. In zijn vijfde p a ra g ra a f bren g t de schrijver de betekenis van de u it
gaafkosten n a a r voren in het geval van prijsdaling. A ls de vervangings
w aard e van de productiefactoren is gedaald, dan moet immers de
nem er voldoende koopkracht verw erven om aan zijn financiële verplich
tingen op oorspronkelijke basis te kunnen voldoen en moet hij eerder
artikelen produceren w elker opbrengst een m arge laat boven de uitg aaf-
prijs dan boven de vervangingsw aarde.
D e heer van D uyn heeft in zoverre gelijk, d at voor het bedrijf o.a.
een juridische gebondenheid aan de nominale grootte van het vermogen
inderdaad bestaat. In de vervangingsw aardetheorie zijn de gevolgen van
het dalen van de vervangingsw aarde evenzeer overw ogen als die van
het stijgen van de vervangingsw aarde, m aar de conclusie is een andere
gew eest dan d at men zou moeten terugvallen op de uitgaafkosten, die
niet, zoals de heer van D uyn stelt, „m eer reëel” zijn, m aar die in de
conjuncturele neergang iedere realiteit verloren hebben. H e t zou voor
deze kanttekeningen w eer veel te ver voeren om het betoog van de ver
vangingsw aardetheorie hier w eer te geven. H e t is trouw ens op verschil
lende plaatsen in de litteratuur te vinden, van beknopte uiteenzettingen
in D r. A. M e y ’s Lim pergs w aardeleer en de betekenis h arer toepassing
in het b e d rijfsle v en 4 ) tot uitvoeriger behandeling in de nieuw ste druk
van Bedrijfseconom ie van P rof. D r. S. Kleerekoper. 5)
ïjc %
*
7.
In zijn zesde p a ra g ra a f stelt de heer van D uyn d at de theorie van
de vervangingsw aarde ons in eerste instantie in de gedachtensfeer van
de individuele ondernem er bren g t en blijkt hij d aarentegen voorstander
van de m aatschappelijke kostprijs of sociale kosten.
D eze stelling is verbazingw ekkend als men bedenkt d at de vervan
gingsw aarde door Limperg juist als een sociale w aard e is geïntroduceerd.
M aa r volgen wij nog even de heer van D uyn in zijn betoog: V a n indi
viduele n aa r sociale w a ard e is slechts een kleine stap nodig: het is
nam elijk voldoende als wij niet m eer spreken van vervangingsw aarde
van productiem iddelen, doch van vervangingsw aarde van grondstoffen
en prestaties. In de vervangingsw aarde van de prestaties m oeten dan nog
de betaalde lonen (zie vijfde p a ra g ra a f) w orden vervangen door de lonen
die nodig zouden zijn indien de productiem iddelen, w elke als basis voor
het bepalen van de vervangingsw aarde gekozen zijn, w erkelijk in gebruik
w aren. D eze m aatschappelijke vervangingsw aarde w o rd t door de pro
ductiem ogelijkheden in het algem een bepaald.
H e t is moeilijk hier de bedoeling van de heer van D uyn juist te
interpreteren. In verband met daarop volgende opm erkingen over de
houding van de overheid tegenover de vervangingsw aardecalculaties, zou
men onder het nodige voorbehoud kunnen afleiden d at het schrijvers
bedoeling is bij een eventueel in de ondernem ing voorkom ende over
capaciteit de d aaruit voortvloeiende ongunstige invloeden op de kostprijs
te elimineren.
Z olan g deze in terpretatie onzeker is, wil ik me van een oordeel over
dit punt onthouden. Slechts zij opgem erkt, d a t schrijvers w aarschijnlijke
doelstelling in grote m ate door toepassing van de vervangingsw aarde
theorie w o rd t vervuld en d at hierbij overigens gecom pliceerde v ra ag
stukken w orden aangeroerd, die in geen geval op de sim plistische wijze
die de heer van D uyn aang eeft kunnen w orden opgelost, ook niet al
zouden w e daarm ede volgens de heer van D uyn een kostprijs bereiken,
*) Bedrijfseconomische opstellen, Groningen 1939.
