De aftopping van de pensioenopbouw
Komt de aftopping van de pensioenopbouw voor rekening van de werknemer of voor rekening van de werkgever?
Michelle de Vos Oktober 2014
De aftopping van de pensioenopbouw
Komt de aftopping van de pensioenopbouw voor rekening van de werknemer of voor rekening van de werkgever?
Oktober 2014
Michelle de Vos (10657975)
Begeleider: dhr. prof. mr. J.M. van Slooten
Inhoud
1. Inleiding... 4
1.1 Inleiding... 4
1.2 Hoofdvraag en probleemstelling ... 5
1.3 Methode van onderzoek en structuur ... 5
2. Het huidige pensioenstelsel ... 7
2.1 Begrippen ... 7
2.1.1 Pensioen ... 7
2.1.2 Werknemer, werkgever en pensioenuitvoerder ... 7
2.1.3 Pensioengerechtigde, gepensioneerde en aanspraakgerechtigde ... 8
2.2 Soorten pensioen ... 8
2.2.1 Ouderdomspensioen ... 8
2.3 De drie pijlers van het pensioenstelsel ... 9
2.3.1 De eerste pijler: AOW ... 9
2.3.2 De tweede pijler: werknemerspensioen ... 10
2.4 De pensioendriehoek ... 11
2.4.1 De pensioenovereenkomst ... 11
2.4.2 De uitvoeringsovereenkomst ... 12
2.4.3 Het pensioenreglement ... 12
2.5 De Pensioenwet ... 13
2.5.1 Het doel van de Pensioenwet ... 13
2.5.2 Fiscale wetgeving en de Pensioenwet ... 13
3. De fiscale behandeling van pensioenen: het Witteveenkader... 15
3.1 Het Witteveenkader ... 15
3.1.1 De fiscale faciliteiten ... 15
3.1.2 De aftrekbaarheid van pensioenpremies: de omkeerregel ... 15
3.1.3 De grenzen van het Witteveenkader ... 16
3.2 De wijzigingen van het Witteveenkader ... 17
3.2.1 Verlaging maximale opbouwpercentages ... 18
3.2.2 Aftopping pensioengevend inkomen ... 18
4. De gevolgen van de aanpassingen van het Witteveenkader ... 20
4.1 De gevolgen van de aftopping ... 20
4.1.1 De gevolgen voor de werknemer ... 20
4.1.2 De gevolgen voor de werkgever en pensioenuitvoerder... 22
4.2 Het wijzigen van de pensioenregeling ... 23
4.2.1 De verschillende wijzigingsmethoden ... 24 2
4.2.2 Het eenzijdig wijzigingsbeding ... 26
4.2.3 Zwaarwichtig belang of niet? ... 27
4.3 Gevolgen voor de pensioenregeling ... 29
4.3.1 Verlaging pensioenpremie ... 30
4.3.2 Gevolgen voor de pensioendriehoek ... 31
5. Conclusie ... 33
6. Literatuurlijst ... 35
1. Inleiding
In dit hoofdstuk zal eerst de aanleiding tot en het onderwerp van het onderzoek besproken worden. Vervolgens zullen de hoofdvraag en probleemstelling aan de orde komen gevolgd door de methode van onderzoek en de structuur.
1.1 Inleiding
‘Huidige pensioenstelsel is niet houdbaar’1. Deze duidelijke woorden werden uitgesproken door de president van de Nederlandsche Bank Klaas Knot in maart 2014.2 Deze uitspraak is gedaan nadat zich al een grote verandering in de pensioenwetgeving had voorgedaan. Op 12 juli 2012 is de Wet verhoging AOW- en pensioenrichtleeftijd (hierna: Wet VAP) in werking getreden3. Hierdoor stijgt de AOW leeftijd stapsgewijs van 65 jaar naar 67 jaar.4 Ook worden de fiscale gefaciliteerde maximale opbouwpercentages en de pensioenrichtleeftijd per 1 januari 2014 gewijzigd.5 De invoering van de Wet VAP is een belangrijk hulpmiddel voor het verbeteren van de houdbaarheid van de AOW en de aanvullende pensioenen. Door de
vergrijzing en de crisis is de toekomstbestendigheid van het pensioenstelsel onder druk komen te staan.6 Er komen steeds meer gepensioneerden in verhouding met het aantal werkenden. Daarom is het noodzakelijk dat er langer doorgewerkt wordt.7 Dit wordt bereikt met de Wet VAP. Daarnaast kunnen door aanpassing van het Witteveenkader de overheidsfinanciën verbeterd worden.
Dit kan op drie manieren. De eerste manier is door verhoging van de pensioenrichtleeftijd. Hier wordt uitvoering aan gegeven door de Wet VAP. De tweede manier is de verlaging van de maximumopbouwpercentages en de derde manier de maximering van het pensioengevend loon.8 De (verdere) verlaging van de maximumopbouwpercentages en de maximering van het pensioengevend inkomen worden in de Wet verlaging maximumopbouw- en
premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen geregeld. In deze wet is opgenomen dat de maximumopbouwpercentages per dienstjaar verlaagd worden. Ook wordt er in deze wet geregeld dat er niet langer fiscaal gefaciliteerd pensioen opgebouwd kan worden over een inkomen hoger dan €100.000, de aftopping van de pensioenopbouw.
1 Trouw 14 maart 2014, ‘Knot: Huidig pensioenstelsel is niet houdbaar’. 2 Trouw 14 maart 2014, ‘Knot: Huidig pensioenstelsel is niet houdbaar’. 3 Stb. 2012, 328.
4 Aanhef wet VAP. 5 Huijg 2013, p. 15. 6 Kamerstukken II 2012/13, 33 610, nr. 3, p. 2 (MvT). 7 Kamerstukken II 2012/13, 33 610, nr. 3, p. 3 (MvT). 8 Kamerstukken II 2012/13, 33 610, nr. 3, p. 6 (MvT). 4
Op pensioenopbouw boven deze grens zal de omkeerregel niet meer van toepassing zijn. De Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering
pensioengevend inkomen is op 2 juni 2014 in werking getreden.9 Op 1 januari 2015 zullen de wijzigingen ingaan.10
1.2 Hoofdvraag en probleemstelling
De hoofdvraag luidt: Komt de aftopping van de pensioenopbouw voor rekening van de werknemer of voor rekening van de werkgever?
In het Staatsblad van 2 juni 2014 is de Wet verlaging maximumopbouw- en
premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en de Wet tot wijziging van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en het Belastingplan 2014 (hierna: de novelle) gepubliceerd.11 Deze wet bewerkstelligt onder andere aanpassingen van het Witteveenkader. Via het
Witteveenkader vindt er een begrenzing plaats van de omkeerregel voor pensioen.12 In de novelle worden onder andere de maximale opbouwpercentages voor middel- en
eindloonregelingen verlaagd en vindt er een maximering plaats van het salaris waarover pensioen opgebouwd kan worden. De aanpassingen van het Witteveenkader dienen per 1 januari 2015 te zijn ingevoerd. Maar wat houden de wijzigingen van het Witteveenkader precies in? En wat zijn de gevolgen van de wijzigingen voor de werkgever en werknemer? En wie draait er uiteindelijk voor de gevolgen op?
1.3 Methode van onderzoek en structuur
Om antwoord te kunnen geven op de hoofdvraag, voor rekening van wie de aftopping van de pensioenopbouw uiteindelijk komt, zal er een uitgebreid literatuuronderzoek gedaan worden. Aan de hand van de resultaten van dit onderzoek zal er in hoofdstuk 2 eerst uiteengezet worden hoe het huidige pensioenstelsel in elkaar zit. Vervolgens komt in hoofdstuk 3 de fiscale behandeling van pensioenen aan de orde. Hoe ziet het Witteveenkader er nu uit en op welke punten wordt dit kader gewijzigd door de invoering van de Wet verlaging
maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen.
9 Stb 2014, 196 en 197.
10 Artikel III Wetverlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend
inkomen.
11 Stb 2014, 196 en 197. 12 NJB 2014.
5
Daarna zullen in hoofdstuk 4 de gevolgen van de wijzigingen van het Witteveenkader aan de orde komen. In dit hoofdstuk wordt aandacht besteed aan zowel de gevolgen voor de
werkgever en de werknemer als de gevolgen voor de pensioenovereenkomst. Vervolgens zal in hoofdstuk 5, de conclusie, aan de hand van de in bovenstaande
hoofdstukken verkregen informatie, de hoofdvraag beantwoord worden. Om de juiste en geschikte informatie te verkrijgen ben ik via digitale databases op zoek gegaan naar bruikbare artikelen en jurisprudentie. Vervolgens ben ik in de bibliotheek op zoek gegaan naar deze artikelen. Ook ben ik (hier) op zoek gegaan naar bruikbare boeken. De jurisprudentie heb ik via internet gevonden, via de website rechtspraak.nl. Het verdere onderzoek bestond vooral uit het bestuderen van de boeken en tijdschriften en uit de bestudering van de relevante wet -en regelgeving. Aan de hand van de bij dit onderzoek verkreg-en informatie heb ik deze scriptie geschreven.
2. Het huidige pensioenstelsel
In dit hoofdstuk zal een overzicht gegeven worden van het huidige pensioenstelsel.
2.1 Begrippen
In deze paragraaf zullen de definities van relevante begrippen aan de orde komen.
2.1.1 Pensioen
De definitie van pensioen die in de Dikke van Dale staat, luidt een ‘periodieke uitkering aan werknemers die stoppen met werken omdat ze een bep. leeftijd hebben bereikt’13. Uit artikel 1 Pensioenwet volgt dat onder pensioen wordt verstaan ‘ouderdomspensioen,
arbeidsongeschiktheidspensioen of nabestaandenpensioen, zoals tussen werkgever en werknemer overeengekomen’14. Een pensioen valt dus onder de Pensioenwet wanneer het recht op pensioen voortvloeit uit een arbeidsovereenkomst. Ook moet het pensioen een verzekering zijn voor ouderdom, arbeidsongeschiktheid of overlijden. Daarnaast moet het pensioen uitgekeerd worden in geld en moet deze uitkering vastgelegd zijn. Omdat het recht op pensioen voortvloeit uit de arbeidsovereenkomst kan pensioen aangemerkt worden als een arbeidsvoorwaarde.15 Ouderdomspensioen, zoals bedoeld in de Pensioenwet, is dus een arbeidsvoorwaarde die ervoor zorgt dat de werknemer, wanneer hij stopt met werken omdat hij een bepaalde leeftijd bereikt heeft, recht heeft op een periodieke vastgestelde uitkering.
2.1.2 Werknemer, werkgever en pensioenuitvoerder
Uit artikel 1 Pensioenwet volgt dat onder werknemer wordt verstaan ‘degene die krachtens arbeidsovereenkomst naar burgerlijk recht of publiekrechtelijke aanstelling arbeid verricht voor een werkgever, met uitzondering van de directeur-grootaandeelhouder en de werknemer die onder de werkingsfeer van een verplichtgestelde beroepspensioenregeling als bedoeld in de Wet verplichte beroepspensioenregeling valt’16. Een werknemer is dus degene die uit hoofde van een arbeidsovereenkomst arbeid verricht voor een werkgever.
Onder werkgever wordt verstaan ‘degene die een werknemer krachtens arbeidsovereenkomst naar burgerlijk recht of publiekrechtelijke aanstelling arbeid laat verrichten’17. Ook hier is het van belang dat de arbeid wordt verricht uit hoofde van een arbeidsovereenkomst. Er moet dus een arbeidsovereenkomst zijn om te kunnen spreken van werknemer of werkgever.
13 Vandale.nl (zoek op pensioen). 14 Artikel 1 Pensioenwet. 15 Lutjens 2013, p. 26-27. 16 Artikel 1 Pensioenwet. 17 Artikel 1 Pensioenwet. 7
Een pensioenuitvoerder is ‘een ondernemingspensioenfonds, een bedrijfstakpensioenfonds, of een premiepensioeninstelling of verzekeraar die zetel heeft in Nederland’18.
2.1.3 Pensioengerechtigde, gepensioneerde en aanspraakgerechtigde
De pensioengerechtigde is de ‘persoon voor wie op grond van de pensioenovereenkomst het pensioen is ingegaan’19. Onder aanspraakgerechtigde wordt verstaan de ‘persoon die
begunstigde is voor een nog niet ingegaan pensioen’20. Zolang het pensioen nog niet is ingegaan maar er wel een recht op pensioen is spreek je van een aanspraakgerechtigde. Wanneer het pensioen wel in is gegaan is er sprake van een pensioengerechtigde. Er is sprake van een gepensioneerde wanneer het gaat om een ‘pensioengerechtigde voor wie het
ouderdomspensioen is ingegaan’21.
2.2 Soorten pensioen
Zoals uit de bovenstaande begripsomschrijvingen volgt bestaan er verschillende soorten pensioen. Omdat alleen het ouderdomspensioen voor het verdere betoog van belang is zal alleen het ouderdomspensioen in deze paragraaf uitgewerkt worden. Aan de overige soorten pensioen, het nabestaandenpensioen, het partnerpensioen en het
arbeidsongeschiktheidspensioen zal verder geen aandacht besteed worden.
2.2.1 Ouderdomspensioen
De definitie van ouderdomspensioen zoals die opgenomen is in de pensioenwet luidt ‘een geldelijke, vastgestelde uitkering voor de werknemer of de gewezen werknemer bij
pensioenaanspraken of pensioenrechten’22. Alleen een werknemer kan dus aanspraak maken op het ouderdomspensioen. Het pensioen kan alleen uitgekeerd worden in geld, anders is het geen pensioen zoals bedoeld in de Pensioenwet. Uit de definitie volgt ook dat de uitkering van het ouderdomspensioen vastgesteld moet zijn. De hoogte van de uitkering moet dus, op het moment van het ingaan van het pensioen, vast staan.23 Uit artikel 15 Pensioenwet volgt dat het ouderdomspensioen levenslang wordt uitgekeerd.
18 Artikel 1 Pensioenwet. 19 Artikel 1 Pensioenwet. 20 Artikel 1 Pensioenwet. 21 Artikel 1 Pensioenwet. 22 Artikel 1 Pensioenwet. 23 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 14 en 170. 8
Het ouderdomspensioen is een ‘inkomensvoorziening bij ouderdom’24. Voor het bepalen van de pensioenleeftijd is de leeftijd die opgenomen is in de pensioenovereenkomst van belang. In de wet is geen bepaling opgenomen waarin bepaald wordt bij welke leeftijd er sprake is van ouderdom. Pensioen is een aanvulling op de AOW, ‘een basisvoorziening voor iedereen die in Nederland woont’25. Door de invoering van de Wet VAP26 is de leeftijd waarop de AOW ingaat omhoog gegaan. Door deze verhoging is de richtleeftijd waarvan gebruik wordt gemaakt bij de fiscale behandeling van het aanvullend pensioen ook verhoogd.
Ouderdomspensioen is dus een vorm van pensioen die voorziet in een uitkering bij ouderdom. Er is echter nergens vastgelegd wanneer er precies sprake is van ouderdom. Om toch een redelijke leeftijd in de pensioenovereenkomst op te nemen wordt er vaak gebruik gemaakt van de leeftijd waarop de AOW ingaat en van de pensioenrichtleeftijd waarvan gebruik wordt gemaakt bij de fiscale behandeling van pensioenen.
2.3 De drie pijlers van het pensioenstelsel
Er bestaan verschillende voorzieningen bij ouderdom. Zo bestaat er een recht op basis van de Algemene Ouderdomswet (hierna: AOW). Ook bestaat de mogelijkheid van een aanvullend pensioen. De verschillende voorzieningen zijn ondergebracht onder de drie pijlers van het pensioenstelsel, welke in deze paragraaf in hoofdlijnen uitgewerkt zullen worden. Omdat de derde pijler, de individuele pensioenvoorzieningen, verder niet relevant is zullen alleen de eerste en de tweede pijler aan de orde komen.
2.3.1 De eerste pijler: AOW
De AOW is een volksverzekering. Alle ingezetenen van Nederland zijn verzekerd voor de AOW27. Je bent ingezetene wanneer je in Nederland woont 28. De AOW geeft een recht op ouderdomspensioen wanneer de pensioengerechtigde leeftijd is bereikt en men verzekerd is geweest voor de AOW29. Wanneer iemand ingezetene is van Nederland (of niet-ingezetene is maar wel in Nederland werkt) is hij of zij van rechtswege verzekerd voor de AOW. Uit artikel 7a lid 1 onderdeel c AOW volgt dat de aanvangsleeftijd voor de AOW (op dit moment, 2014) 15 jaar en twee maanden is. Vanaf deze leeftijd wordt er 2% AOW-pensioen per jaar
24 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 14. 25 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr, 3, p. 1-2. 26 Stb. 2012, 328 (wet van 12 Juli).
27 Artikel 6 lid 1 Algemene Ouderdomswet. 28 Artikel 2 Algemene Ouderdomswet. 29 Artikel 7 Algemene Ouderdomswet.
9
opgebouwd. Wanneer er 50 jaar lang AOW-pensioen opgebouwd wordt, de
pensioengerechtigde leeftijd (op dit moment) is 65 jaar en twee maanden30, bestaat er bij het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd een recht op een volledig AOW-pensioen.31 Het maakt hierbij niet uit of er daadwerkelijk AOW-premies betaald zijn of niet.32 Ook de hoogte van het inkomen of vermogen is niet van belang voor de hoogte van de AOW-uikering.33 Wel van belang voor de hoogte van de AOW-uitkering is de situatie waarin iemand leeft
(alleenstaand, gehuwd of alleenstaande ouder).34
De AOW wordt gefinancierd op basis van een omslagstelsel. Dit houdt in dat de uitkeringen aan de gepensioneerden gedaan worden uit de premies die in hetzelfde jaar door de
werkenden afgedragen worden. De premies die de werkenden afdragen worden gelijk gebruikt voor pensioenuitkeringen aan gepensioneerden. Er wordt dus niet voor iedere
verzekerde een vermogen opgebouwd wat bij het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd voor de uitkering gebruikt wordt. De AOW is gebaseerd op de gedachte van solidariteit. De AOW zorgt ervoor dat iedereen die de pensioengerechtigde leeftijd bereikt en in Nederland gewoond of gewerkt heeft een basisinkomen heeft, dat gelijk is aan het sociaal minimum. Dit basisinkomen wordt gefinancierd uit de premieopbrengsten die in het jaar van uitkering door de werkenden betaald zijn.35
2.3.2 De tweede pijler: werknemerspensioen
De AOW is een basisinkomen. Dit inkomen wordt door bijna alle (ruim 90%)
pensioengerechtigden aangevuld met een aanvullend pensioen. Op de aanvullende pensioenen is de Pensioenwet van toepassing. Uit de definitie van pensioen die in artikel 1 Pensioenwet gegeven wordt, volgt dat het gaat om een afspraak tussen de werkgever en de werknemer. Het aanvullende pensioen uit de tweede pijler is dus een arbeidsvoorwaarde.36 Het pensioen uit de tweede pijler wordt ook wel uitgesteld loon genoemd.37 De werkgever en werknemer komen dus een arbeidsvoorwaarde pensioen overeen in de arbeidsovereenkomst. Deze overeenkomst wordt de pensioenovereenkomst genoemd.38 Het is niet verplicht voor de werkgever om een pensioenovereenkomst te sluiten met de werknemer. Wanneer er wel een
30 Artikel 7a lid 1 sub c Algemene Ouderdomswet. 31 Vonk 2013, p. 132. 32 Staats 2014, p. 183. 33 Jacobs 2007, p. 14. 34 Vonk 2013, p. 134. 35 Vonk 2013, p. 132. 36 Vonk 2013, p. 133 en 143.
37Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 4 (zie ook Jacobs 2007, p. 41 en Donders 2011, p. 10). 38 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 12.
10
pensioenovereenkomst gesloten wordt moet deze voldoen aan de voorwaarden uit de Pensioenwet.39
Uit artikel 23 lid 1 sub a Pensioenwet volgt dat de werkgever verplicht is een
pensioenovereenkomst onder te brengen bij een pensioenuitvoerder. Behalve bij een verplichte deelname in een bedrijfstakpensioenfonds. Er hoeft dan geen
pensioenovereenkomst gesloten te worden tussen de werkgever en de werknemer. De regels van de Pensioenwet gelden ook bij een verplichte deelname.40
In artikel 2 lid 2 Pensioenwet wordt de ‘uit de dienstbetrekking voortvloeiende
rechtsbetrekking tussen een werkgever en een werknemer met betrekking tot pensioen in geval van deelneming in een bedrijfstakpensioenfonds op basis van een verplichtstelling’41 gelijkgesteld met de pensioenovereenkomst. Bij een verplichte deelneming in een
bedrijfstakpensioenfonds is de Pensioenwet dus ook van toepassing op de rechtsbetrekking tussen de werkgever en de werknemer.
Het onderbrengen van de pensioenovereenkomst bij een pensioenuitvoerder (meestal is dit een pensioenfonds) zorgt ervoor dat de pensioenrechten gewaarborgd kunnen blijven. Ook bij bijvoorbeeld een faillissement van de betreffende onderneming.42
Er ontstaat dus een driepartijenverhouding, de pensioendriehoek. Maar wat houdt deze precies in?
2.4 De pensioendriehoek
Het pensioenstelsel bestaat uit drie pijlers. Omdat voor dit betoog de tweede pijler het belangrijkst is zal deze verder uitgewerkt worden. In deze paragraaf wordt de
pensioendriehoek uitgewerkt. Hierin komen de verhoudingen tussen de verschillende belanghebbenden aan de orde.
2.4.1 De pensioenovereenkomst
Uit artikel 1 Pensioenwet volgt dat onder pensioenovereenkomst wordt verstaan ‘hetgeen tussen een werkgever en een werknemer is overeengekomen betreffende pensioen’43. Het gaat dus om een overeenkomst tussen de werkgever en de werknemer over de arbeidsvoorwaarde pensioen. De pensioenovereenkomst wordt uitgevoerd door de pensioenuitvoerder. Doordat
39 Vonk 2013, p. 143. 40 Lutjens 2013, p. 123.
41 Artikel 2 lid 2 sub a Pensioenwet. 42 Lutjens 2013, p. 70.
43 Artikel 1 Pensioenwet.
11
de pensioenovereenkomst een overeenkomst is tussen de werknemer en de werkgever kan een werknemer geen rechtstreeks beroep doen op pensioenaanspraken bij de pensioenuitvoerder, de werknemer heeft immers geen overeenkomst met de uitvoerder maar met de werkgever.44 Er zijn drie verschillende pensioenovereenkomsten: de uitkeringsovereenkomst, de
kapitaalovereenkomst en de premieovereenkomst.45 Bij de uitkeringsovereenkomst staat de hoogte van de uitkering vast. Bij de kapitaalovereenkomst staat niet de hoogte van de pensioenuitkering vast maar de hoogte van het kapitaal dat wordt omgezet in een pensioenuitkering. Bij de premieovereenkomst staat alleen de premie vast.46
De werkgever is op grond van artikel 23 lid 1 Pensioenwet verplicht om, uiterlijk als een werknemer aanspraken op het pensioen verwerft, een pensioenovereenkomst onder te brengen bij een pensioenuitvoerder. Dit door een uitvoeringsovereenkomst met de pensioenuitvoerder te sluiten.
2.4.2 De uitvoeringsovereenkomst
De definitie van uitvoeringsovereenkomst uit de Pensioenwet luidt: ‘de overeenkomst tussen een werkgever en een pensioenuitvoerder over de uitvoering van een of meer
pensioenovereenkomsten’47. De uitvoeringsovereenkomst is dus een overeenkomst tussen de werkgever en de pensioenuitvoerder. De pensioenuitvoerder voert de pensioenovereenkomst die de werknemer met de werkgever heeft gesloten uit.
2.4.3 Het pensioenreglement
In het pensioenreglement wordt de verhouding tussen de pensioenuitvoerder en de werknemer geregeld. Uit artikel 1 Pensioenwet volgt dat onder pensioenreglement verstaan wordt ‘de door de pensioenuitvoerder opgestelde regeling met betrekking tot de verhouding tussen pensioenuitvoerder en deelnemer’48. De deelnemer is de ‘werknemer of gewezen werknemer die op grond van een pensioenovereenkomst pensioenaanspraken verwerft jegens een
pensioenuitvoerder’49. Het pensioenreglement regelt dus de verhouding tussen de pensioenuitvoerder en de werknemer. Uit artikel 35 lid 1 Pensioenwet volgt dat het
44 Lutjens 2013, p. 156 en p. 158. 45 Artikel 10 Pensioenwet. 46 Lutjens 2013, p. 46-47. 47 Artikel 1 Pensioenwet. 48 Artikel 1 Pensioenwet. 49 Artikel 1 Pensioenwet. 12
pensioenreglement zo opgesteld moet worden dat deze ‘in overeenstemming met de pensioenovereenkomst en de uitvoeringsovereenkomst of het uitvoeringsreglement’50 is.
De bepalingen uit de Pensioenwet zorgen ervoor dat er geen inhoudelijke verschillen ontstaan tussen de drie overeenkomsten. Hierdoor kan de werknemer datgene claimen bij de
pensioenuitvoerder wat hij met de werkgever heeft afgesproken.51 Het belang van de inhoudelijke overeenstemming tussen de verschillende overeenkomsten komt later, bij de wijziging van de pensioenovereenkomst, aan de orde.
2.5 De Pensioenwet
De Pensioenwet is dus van toepassing op het tweede pijler pensioen. Er zijn al een aantal artikelen uit de Pensioenwet aan bod gekomen. Maar waarom bestaat de Pensioenwet
eigenlijk? En welke invloed heeft een wijziging in de fiscale wetgeving op de toepassing van de Pensioenwet?
2.5.1 Het doel van de Pensioenwet
Op 1 januari 2007 is de Pensioenwet, als vervanging van de Pensioen- en spaarfondsenwet (hierna: PSW) in werking getreden.52 Het doel van de Pensioenwet is om ‘- binnen de kaders van de wetsartikelen – de waarborgen voor financiële zekerheid, individuele zekerheid en uitvoeringszekerheid op een duidelijke wijze wettelijk te verankeren’53. Het doel van de Pensioenwet is dus het verzekeren van de toezegging en de naleving van de
pensioenovereenkomst.54 Het uitgangspunt van de Pensioenwet is het waarborgen van zekerheid op zowel financieel, individueel als uitvoeringsniveau.55
2.5.2 Fiscale wetgeving en de Pensioenwet
Wanneer een pensioenregeling wordt opgesteld wordt er bijna altijd rekening gehouden met de fiscale bepalingen betreffende pensioen zoals vermeld in de Wet op de Loonbelasting (hierna: Wet LB).56 Het doel van de Pensioenwet is echter niet om ervoor te zorgen dat de pensioenovereenkomst valt binnen de grenzen van de fiscale wetgeving maar het waarborgen van de naleving van de pensioenovereenkomst zoals die gesloten is tussen de werknemer en
50 Artikel 35 lid 1 Pensioenwet. 51 Lutjens 2013, p. 160. 52 Stb. 2006, 707, p. 1. 53 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 3. 54 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 2. 55 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 2. 56 Lutjens 2013, p. 425. 13
werkgever.57 Omdat fiscaal recht geen (civiel) dwingend recht is werkt dit niet automatisch door in de pensioenovereenkomst. Ook legt het geen grenzen op aan de
onderhandelingsvrijheid van de werknemer en de werkgever bij het overeenkomen van de pensioenovereenkomst.58
De Pensioenwet geeft geen regels voor de situatie waarin de fiscale wetgeving verandert. De Pensioenwet is alleen van toepassing op de arbeidsvoorwaarde pensioen, dus op de
pensioenovereenkomst.59 De pensioenovereenkomst is een civielrechtelijke overeenkomst. Het algemeen overeenkomstenrecht uit het Burgerlijk wetboek is dus van toepassing voor zover de Pensioenwet geen afwijkende regels kent. Omdat de pensioenovereenkomst onderdeel is van de arbeidsovereenkomst kan ook een deel van het
arbeidsovereenkomstenrecht van toepassing zijn.60 Doordat het fiscale recht geen
civielrechtelijke dwingende normen geeft blijft de pensioenovereenkomst civielrechtelijk bindend. Ook als deze niet meer voldoet aan de fiscale wetgeving.61 Maar hoe gaat de fiscale behandeling van pensioen in zijn werk? En wat houdt het Witteveenkader in? En wat zijn de gevolgen van wijzigingen in de fiscale wetgeving voor de civielrechtelijke
pensioenovereenkomst? Op deze vragen zal in de volgende twee hoofdstukken antwoord gegeven worden. 57 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 2. 58 Lutjens 2013, p. 426. 59 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr. 3, p. 12. 60 Lutjens 2013, p. 14-15. 61 Lutjens 2013, p. 23. 14
3. De fiscale behandeling van pensioenen: het Witteveenkader
Op 11 juni 2014 zijn de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en de novelle bij deze wet in werking getreden.62 Hierdoor vinden er in de fiscale behandeling van de pensioenen een aantal grote
veranderingen plaatst. In dit hoofdstuk zullen deze wijzigingen aan de orde komen. Maar eerst zal de huidige fiscale behandeling van pensioenen uitgewerkt worden.
3.1 Het Witteveenkader
In 1999 is de Wet fiscale behandeling pensioenen ingevoerd.63 Deze wet vormt de basis voor het Witteveenkader. Dit kader schrijft voor binnen welke grenzen er gebruik gemaakt kan worden van de fiscale faciliteiten voor het opbouwen van ouderdomspensioen.64 In deze paragraaf zal aan de orde komen wat deze fiscale faciliteiten precies inhouden en wat de grenzen zijn voor de toepassing van deze faciliteiten.
3.1.1 De fiscale faciliteiten
Er bestaan in totaal drie fiscale faciliteiten voor pensioenen. Er is een mogelijkheid van ouderenaftrek voor degene die alleen AOW krijgen of een heel klein aanvullend pensioen. Ook wordt er geen belasting geheven over het rendement wat pensioenfondsen halen. De derde fiscale faciliteit is de mogelijkheid om pensioenpremies van de belasting af te trekken.65 Deze faciliteit is voor het verdere betoog het belangrijkst. Op de eerste twee genoemde faciliteiten zal verder niet ingegaan worden.
3.1.2 De aftrekbaarheid van pensioenpremies: de omkeerregel
Uit artikel 11 lid 1 onderdeel c Wet Loonbelasting (hierna: Wet LB) volgt dat aanspraken die voortvloeien uit een pensioenregeling niet als loon worden aangemerkt wanneer ze voldoen aan bepaalde normeringen.66 Uit artikel 11 lid 1 onderdeel j nummer 1 Wet LB volgt ook dat ‘bedragen die worden ingehouden als bijdrage ingevolge een pensioenregeling’67 ook niet als loon aangemerkt worden. De premies en aanspraken die voortvloeien uit een pensioenregeling worden dus niet meegenomen bij het bepalen van de hoogte van het loon waarover
62 Stb. 2014, nr. 196 en 197. 63 Stb 1999, nr. 211.
64 Caminada en Goudswaard 2003, p. 209. 65 Jacobs 2007, p. 135.
66 Artikel 11 lid 1 onderdeel c Wet op de loonbelasting.
67 Artikel 11 lid 1 onderdeel j nummer 1 Wet op de loonbelasting.
15
loonbelasting verschuldigd is. De pensioenregeling moet, om van deze vrijstelling gebruik te kunnen maken wel voldoen aan de beperkingen en normeringen zoals opgenomen in artikel 18 tot en met 19f Wet LB.68
Zodra de werknemer een pensioenuitkering krijgt is deze uitkering wel belast, de
omkeerregel.69 De omkeerregel houdt dus in dat de pensioenpremie en aanspraken niet belast zijn, over pensioenuitkeringen is wel inkomstenbelasting verschuldigd. Dit levert vaak een belastingvoordeel op voor de werknemer. De pensioenuitkeringen worden belast tegen een lager tarief dan het tarief dat toegepast zou worden wanneer de pensioenpremies en
aanspraken belast zouden worden. Dit voordeel ontstaat met name doordat er voor 65-plussers een lager tarief in de eerste twee schijven van de inkomstenbelasting geldt. Dit omdat er geen premie voor de AOW betaald meer hoeft te worden.70 Ook zal het inkomen van de
belastingplichtige dalen wanneer hij gepensioneerd is. Hierdoor zal hij in een lagere schijf terecht komen.71 Wanneer de pensioenaanspraken niet onder de vrijstelling van artikel 11 lid 1 onderdeel c Wet LB vallen worden deze aangemerkt als belast loon en is er dus
loonbelasting over verschuldigd.72
3.1.3 De grenzen van het Witteveenkader
Uit artikel 18 tot en met 19f Wet LB volgen de vereisten waaraan voldaan moet worden om gebruik te kunnen maken van de fiscale faciliteiten. Uit artikel 18 lid 1 onderdeel a Wet LB volgt dat, om van een pensioenregeling zoals bedoeld in artikel 11 lid 1 onderdeel c en j Wet LB, te kunnen spreken er sprake moet zijn van een regeling ‘die uitsluitend of, met het oog op uitzonderlijke gevallen van restbegunstiging, nagenoeg uitsluitend ten doel heeft het treffen van: 1°. een levenslange inkomensvoorziening bij ouderdom voor werknemers en gewezen werknemers (ouderdomspensioen)’73. Een voorziening voor ouderdomspensioen valt dus onder een pensioenregeling zoals bedoeld in artikel 11 Wet LB. Uit artikel 18a lid 1 tot en met 3 Wet LB volgt dat de pensioenvoorziening opgebouwd moet worden via een
eindloonregeling, een middelloonregeling of een beschikbare premieregeling. Daarnaast volgt uit artikel 18 lid 1 onderdeel c Wet LB dat de pensioenregeling ondergebracht moet zijn bij een verzekeraar die genoemd wordt in artikel 19a onderdeel 1 Wet LB.
68 Mertens 2012, p. 142. 69 Jacobs 2007, p. 136.
70 Goudswaard 2007, p. 221-222.
71 Bollen-Vandenboorn e.a. 2014 deel 1, p. 150. 72 Mertens 2012, p. 142.
73 Artikel 18 lid 1 onderdeel a nummer 1 Wet op de loonbelasting.
16
Naast deze vereisten stelt de wet nog een aantal eisen aan het ouderdomspensioen met betrekking tot de hoogte, de ingangsdatum en de afkoopbaarheid74.
De hoogte van het ouderdomspensioen is afhankelijk van het pensioenstelsel. Bij een eindloonregeling mag het ouderdomspensioen op dit moment niet meer bedragen dan 1,9 percent van het pensioengevend loon per dienstjaar75. Voor de middelloonregeling is dit 2,15 percent76. Voor de bechikbare-premieregeling geldt dat er in 37 jaar niet meer pensioen opgebouwd mag zijn dan 70 percent van het pensioengevend laatstverdiende loon77. Bij de bepaling van de maximale hoogte moet ook rekening worden gehouden met de AOW. Over het gedeelte van het loon waarover AOW wordt opgebouwd wordt geen pensioen
opgebouwd.78 Daarnaast mag het ouderdomspensioen niet hoger zijn dan het pensioengevend loon op de datum dat het pensioen ingaat79.
Sinds begin dit jaar (2014) is de pensioenrichtleeftijd verhoogd van 65 naar 67 jaar.80 67 jaar zal meestal ook de ingangsdatum van het pensioen zijn.81 Uit artikel 18 lid 1 onderdeel b Wet LB volgt dat een pensioenregeling niet afkoopbaar mag zijn.
3.2 De wijzigingen van het Witteveenkader
Het Witteveenkader geeft dus het kader voor de fiscale behandeling van pensioenen. Wanneer er binnen de grenzen van dit kader pensioen opgebouwd wordt kan er gebruik gemaakt
worden van de fiscale faciliteiten waaronder de omkeerregel. Het Witteveenkader geeft dus de grenzen waarbinnen gebruik gemaakt kan worden van de omkeerregel. Met de invoering van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering
pensioengevend inkomen en de novelle bij deze wet vinden er een aantal belangrijke
wijzigingen plaatst binnen het Witteveenkader. Deze wijzigingen zullen per 1 januari 2015 in werking treden.
74 Mertens 2012, p. 145.
75 Artikel 18a lid 1 Wet op de loonbelasting. 76 Artikel 18a lid 2 Wet op de loonbelasting. 77 Artikel 18 lid 3 Wet op de loonbelasting.
78 Artikel 18a lid 8 onderdeel a Wet op de loonbelasting en Mertens 2012, p. 145. 79 Artikel 18a lid 7 Wet op de loonbelasting.
80 Artikel 18a lid 6 Wet op de loonbelasting en artikel IV onderdeel K lid 4 Wet verhoging AOW en
pensioenrichtleeftijd.
81 Mertens 2012, p. 148.
17
3.2.1 Verlaging maximale opbouwpercentages
De eerste wijziging is de verlaging van de maximale opbouwpercentages. Het maximale opbouwpercentage voor de eindloonregeling wordt 1,657% per dienstjaar. Voor de middelloonregeling wordt het maximumopbouwpercentage per dienstjaar 1,875%.82 De opbouwpercentages bedroegen tot 1 januari 2014 2% bij een eindloonregeling en 2,25% voor een middelloonregeling.83 Per 1 januari 2014 zijn de opbouwpercentages aangepast naar 1,9% voor de eindloonregeling en 2,15% voor de middelloonregeling.84 Voor de
beschikbarepremieregeling vindt een zelfde soort aanpassing plaats, de premiestaffels worden aangepast. 85 De percentages worden verlaagd om aan te sluiten bij de verhoging van de pensioenrichtleeftijd van 65 naar 67 jaar. Het pensioen op de pensioenrichtleeftijd blijft, door de aanpassing van de opbouwpercentages, gelijk. In de oude situatie, waarbij de
pensioenrichtleeftijd 60 jaar was, een opbouwperiode van 35 jaar en een opbouwpercentage van 2,25% gold, kon een pensioen opgebouwd worden van 78,75% van het middelloon. Voor het eindloon was dit 70% van het eindloon. In de nieuwe situatie, een pensioenrichtleeftijd van 67 jaar, een opbouwperiode van 42 jaar en een opbouwpercentage van 1,875% van het middelloon, kan er ook 78,75% van het middelloon aan pensioen gerealiseerd worden. Het uiteindelijk opgebouwde pensioen blijft dus hetzelfde ondanks dat de opbouwpercentages verlaagd zijn.86 Uiteindelijk is het de bedoeling dat iedereen, bij 40 dienstjaren, een
ouderdomspensioen op kan bouwen van 70% van het gemiddelde pensioengevend inkomen. Er wordt dus uitgegaan van een middelloonregeling. Het pensioengevend inkomen is, met de invoering van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages en maximering pensioengevend inkomen, wel gemaximeerd.87
3.2.2 Aftopping pensioengevend inkomen
Er geldt dus een maximum inkomen waarover pensioen opgebouwd kan worden, de aftoppingsgrens. Deze aftoppingsgrens ligt bij €100.000. Het maximale pensioengevend inkomen bedraagt dus €100.000.88 Tot deze grens kan er gebruik worden gemaakt van de
82 Kamerstukken II 2013/14, 33847, nr. 3, p. 2 (MvT).
83 Artikel 18a lid 1 en lid 2 Wet op de loonbelasting (zoals die gold tot 1 januari 2014). 84 Artikel 18a lid 1 en lid 2 Wet op de loonbelasting.
85 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr. 3, p. 2 (MvT). 86 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr. 3, p. 8 (MvT).
87 Aanhef wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioenen en maximering pensioengevend
inkomen.
88 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr. 3, p. 2 (MvT).
18
fiscale faciliteiten. Voor inkomen boven deze grens gelden deze faciliteiten niet meer.89 De omkeerregel geldt dus ook niet meer voor pensioengevend inkomen boven de
aftoppingsgrens.
Wel kan er voor inkomen boven de aftoppingsgrens gebruik gemaakt worden van een nieuwe spaarmogelijkheid, de nettolijfrente. Via deze spaarmogelijkheid kan een
pensioenvoorziening opgebouwd worden die ongeveer hetzelfde is als de pensioenopbouw van 1,875% over het gemiddelde verdiende pensioengevend loon.90 De uitkering mag na een opbouwperiode van 40 jaar niet hoger zijn dan 75% van het gemiddelde inkomen boven de aftoppingsgrens. De premie voor de nettolijfrente moet betaald worden uit het netto inkomen. Over dit inkomen is al belasting geheven. De premie is dus niet aftrekbaar in box 1. Het opgebouwde vermogen waarop aanspraak bestaat is vrijgesteld in box 3. Wanneer er uitkeringen worden gedaan zijn deze niet belast in box 1. Iedereen mag zelf kiezen of hij nettolijfrente op wil bouwen of niet.91
De aftoppingsgrens is ingesteld omdat het doel van de fiscale facilitering van pensioen is om ervoor te zorgen dat ouderen, nadat ze met pensioen zijn gegaan, financieel niet afhankelijk zijn. Het kabinet is van mening dat het boven de grens van €100.000 niet meer nodig is om de pensioenopbouw fiscaal te ondersteunen. Volgens het kabinet staat bij een pensioenopbouw boven de aftoppingsgrens eerder vermogensopbouw voorop in plaats van het opbouwen van een oudedagvoorziening.92 Om toch de mogelijkheid te bieden om boven de aftoppingsgrens pensioen op te bouwen wordt de nettolijfrente dus wel fiscaal ondersteund. Het opgebouwde vermogen is immers vrijgesteld in box 3 en de uitkering wordt niet belast in box 1. De fiscale faciliteit is echter alleen bedoeld voor de opbouw van pensioen boven de aftoppingsgrens. Wanneer de nettolijfrente wordt opgenomen voor andere doeleinden dan de
oudedagvoorziening vervalt de vrijstelling van box 3.93
89 Staats 2014, p. 190. 90 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr. 3, p. 2 (MvT). 91 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr. 3, p. 8-9 (MvT). 92 Kamerstukken II 2012/13, 33 610, nr. 4, p. 13-14. 93 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr. 3, p. 9-10 (MvT). 19
4. De gevolgen van de aanpassingen van het Witteveenkader
Door de invoering van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen
en maximering pensioengevend inkomen en de novelle hierbij is het Witteveenkader
aangepast. De maximale opbouwpercentages voor het opbouwen van pensioen zijn verlaagd en er is een begrenzing aangebracht aan het inkomen waarover maximaal pensioen
opgebouwd mag worden, de aftopping van de pensioenopbouw. Maar wat zijn de gevolgen van deze aftopping voor de werknemer en werkgever?
4.1 De gevolgen van de aftopping
Door de aanpassing van het Witteveenkader worden veel pensioenregelingen fiscaal bovenmatig (of onzuiver).94 Een pensioenregeling is fiscaal zuiver wanneer de regeling binnen de grenzen gesteld in de Wet LB blijft. De fiscale wetgeving geeft echter alleen grenzen voor het niet-belastbaar zijn van pensioenaanspraken en pensioenpremies. Het bevat geen regels van civiel dwingend recht. Wanneer er in de fiscale wetgeving wijzigingen doorgevoerd worden zullen deze daarom niet rechtstreeks in de pensioenregeling
doorwerken.95 Door het fiscaal onzuiver worden van de pensioenregeling zal er geen gebruik gemaakt meer kunnen worden van de fiscale faciliteiten, waaronder de omkeerregel. Dit zorgt ervoor dat de hele pensioenaanspraak belast is. De werkgever heeft echter op grond van artikel 18 lid 3 Wet LB wel de mogelijkheid om een verzoek tot splitsing in te dienen bij de inspecteur. De regeling wordt dan gesplitst in een deel dat niet-bovenmatig is en waarvoor de omkeerregel en de overige fiscale faciliteiten wel gelden en een deel dat wel bovenmatig is. Voor dit bovenmatige deel kan er geen gebruik gemaakt worden van de omkeerregel en gelden overige fiscale faciliteiten ook niet.96 Het fiscaal bovenmatige deel zal het deel van het pensioengevend inkomen zijn waarover pensioen opgebouwd wordt boven de grens van € 100.000.
4.1.1 De gevolgen voor de werknemer
Door de aftopping van de pensioenopbouw mag er alleen nog fiscaal gefaciliteerd pensioen opgebouwd worden over een inkomen tot €100.000. Voor het bovenmatige deel zal er geen aanspraak meer gemaakt kunnen worden op de omkeerregel en de overige fiscale faciliteiten. Hierdoor is de werknemer over het onzuivere deel van de pensioenaanspraak direct bij de
94 Gubbels en van Runn 2012, p. 8. 95 Lutjens 2013, p. 425-426. 96 Schols - van Oppen 2010, p. 232.
20
opbouw loonbelasting verschuldigd.97 Uit artikel 6 lid 1 onderdeel a Wet LB volgt dat ‘degene, tot wie een of meerdere personen in dienstbetrekking staan’ inhoudingsplichtige is.98 Het gaat om degene tot wie de werknemer ‘in privaatrechtelijke of in publiekrechtelijke dienstbetrekking staat’99. De werkgever is dus de inhoudingsplichtige voor de loonbelasting. Hij is verplicht om de verschuldigde loonheffing op het loon in te houden.100 Over het onzuivere deel van de pensioenaanspraak, de pensioenpremies over het loon boven de €100.000, zal dus direct bij de opbouw loonbelasting betaald moeten worden. De werkgever zal dit inhouden op het loon. Het besteedbaar inkomen van de werknemer zal hierdoor lager worden.101
Daarnaast zal het fiscaal onzuivere deel van de pensioenaanspraak in box 3 van de
inkomstenbelasting terecht komen. Hierdoor zal de werknemer ieder jaar over de opgebouwde pensioenaanspraak vermogensrendementsheffing moeten betalen. Dit heeft ook een negatieve invloed op het besteedbaar inkomen van de werknemer.102
Er komt echter een nieuwe spaarmogelijkheid voor de opbouw van een oudedagvoorziening voor inkomen boven de €100.000, de nettolijfrente. Deze regeling houdt in dat over het inkomen boven de €100.000 een voorziening voor de oudedag opgebouwd mag worden. De hoogte van deze voorziening is ongeveer gelijk aan de jaarlijkse brutopensioenopbouw van de middelloonregeling, 1,875% van het gemiddelde arbeidsinkomen. Omdat het een
nettolijfrente is worden de premies betaald van het netto inkomen. Over dit inkomen is al belasting betaald waardoor de uitkeringen vrijgesteld zijn voor box 1 van de
inkomstenbelasting. Daarnaast wordt de waarde van een opgebouwde aanspraak als vrijgesteld vermogen in box 3 aangemerkt.103 De regeling van de nettolijfrente is een
vrijwillige regeling. Dit houdt in dat de werknemer zelf mag kiezen of hij gebruik wil maken van de mogelijkheid tot het opbouwen van nettolijfrente.104
Wanneer de werknemer gebruik maakt van nettolijfrente zal de pensioenaanspraak vrijgesteld zijn voor box 3 en zal er geen belasting meer verschuldigd zijn over de uitkeringen in box 1. De negatieve inkomenseffecten kunnen zo dus opgeheven worden.
97 Huijg 2013, p. 15.
98 Artikel 6 lid 1 sub a Wet op de loonbelasting. 99 Artikel 2 lid 1 Wet op de loonbelasting. 100 Mertens 2012, p. 52-53. 101 Hek 2013, p. 26. 102 Hek 2013, p. 26. 103 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr, 3, p. 2 (MvT). 104 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr, 3, p. 9 (MvT). 21
4.1.2 De gevolgen voor de werkgever en pensioenuitvoerder
Door de aftopping van de pensioenopbouw zullen bijna alle pensioenregelingen waarbij er boven de aftoppingsgrens van €100.000 pensioen wordt opgebouwd fiscaal onzuiver worden. Er is immers bijna geen pensioenregeling te vinden waarin opgenomen is dat er maar tot een inkomen van €100.000 fiscaal gefaciliteerd pensioen opgebouwd kan worden.105 Daarom moeten deze pensioenregelingen gewijzigd worden.106
Wanneer de pensioenregeling niet gewijzigd wordt valt deze niet langer binnen de grenzen van het Witteveenkader welke volgen uit artikel 18 tot en met 19f Wet LB. Uit artikel 18 lid 3 Wet LB kan worden afgeleid dat een regeling niet langer gezien wordt als een
pensioenregeling wanneer deze niet langer binnen de grenzen van de wet blijft maar wel voldoet aan de voorwaarden uit artikel 18 lid 1 Wet LB en de inhoudingsplichtige geen verzoek doet tot splitsing van de regeling in een fiscaal zuiver deel en een fiscaal bovenmatig deel. Wanneer een regeling niet langer aangemerkt wordt als pensioenregeling wordt de pensioenaanspraak aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking van de werknemer.107 Over de gehele pensioenaanspraak is dan loonbelasting verschuldigd. Ook moet er, op grond van artikel 30i lid 1 onderdeel a en lid 2 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), 20% revisierente betaald worden over de volledige pensioenaanspraak.108 De inspecteur kan op grond van artikel 20 lid 1 AWR een naheffingsaanslag opleggen over de hele pensioenaanspraak. Uit lid 2 volgt dat deze aanslag opgelegd wordt aan degene die de belasting had moeten betalen of aan degene ‘aan wie ten onrechte, of tot een te hoog bedrag, vrijstelling of vermindering van inhouding dan wel teruggaaf is verleend’109. Dit is in dit geval niet de werkgever maar ‘degene die als verzekeraar voor die aanspraak optreedt’110. De verzekeraar waar de pensioenaanspraak is ondergebracht wordt dus gezien als de
inhoudingsplichtige. De naheffingsaanslag zal dus aan de verzekeraar, in dit geval de pensioenuitvoerder, opgelegd worden.
De naheffingsaanslag wordt opgelegd voor de hele pensioenaanspraak. De pensioenaanspraak wordt daardoor aangemerkt als eindheffingbestanddeel111. Over eindheffingbestanddelen wordt de belasting bij de inhoudingsplichtige en niet bij de werknemer geheven.112 De
105 Hek 2013, p. 27.
106 Kamerstukken II 2012/13, 33 610, nr. 3, p. 10 (MvT). 107 Artikel 19 lid 1 Wet op de loonbelasting.
108 Mertens 2012, p. 154.
109 Artikel 20 lid 2 Algemene wet inzake rijksbelastingen. 110 Artikel 6 lid 5 Wet op de loonbelasting.
111 Artikel 31 lid 1 Wet op de loonbelasting. 112 Artikel 27a lid 1 Wet op de loonbelasting.
22
verzekeraar zal dus loonbelasting over de hele pensioenaanspraak en de revisierente moeten betalen wanneer de pensioenregeling niet gewijzigd wordt.
De pensioenuitvoerder zal echter niet zomaar akkoord gaan met de opgelegde naheffing. Het is aannemelijk dat er in de uitvoeringsovereenkomst een bepaling opgenomen wordt waarin geregeld wordt dat de pensioenuitvoerder de kosten van een mogelijke naheffing op de werkgever kan verhalen. De pensioenuitvoerder heeft dan dus, wanneer hij een
naheffingsaanslag opgelegd krijgt, een vordering op de werkgever ter grootte van de naheffing.
De werkgever kan nog wel een verzoek tot splitsing van de pensioenregeling doen. De pensioenregeling wordt dan gesplitst in een fiscaal zuiver deel en een fiscaal onzuiver deel.113 Alleen het fiscaal onzuivere deel behoort dan tot het loon waarover loonbelasting betaald had moeten worden en waarover dus een naheffingsaanslag wordt opgelegd. Uit artikel 18 lid 3 Wet LB volgt dat de inhoudingsplichtige, in dit geval de werkgever, voor de splitsing een verzoek moet doen bij de inspecteur. Dit verzoek moet uiterlijk op het moment dat de regeling bovenmatig wordt gedaan worden.114 Het splitsingsverzoek zorgt ervoor dat alleen het
onzuivere deel van de pensioenaanspraak belast is. Het verandert echter niets aan de pensioenregeling zelf.
De naheffing komt echter pas in beeld wanneer de pensioenregeling niet op tijd gewijzigd wordt, waardoor deze (deels) onzuiver wordt. De enige manier om deze naheffing te voorkomen is de pensioenregeling te wijzigen zodat deze weer aan de wettelijke (fiscale) eisen voldoet. Omdat de pensioenuitvoerder de naheffing kan verhalen op de werkgever is het in het belang van de werkgever dat de pensioenregeling gewijzigd wordt. Alleen zo kan hij voorkomen dat de naheffingsaanslag opgelegd wordt en de pensioenuitvoerder een vordering op hem krijgt. Maar hoe kan de werkgever een pensioenregeling (eenzijdig) wijzigen?
4.2 Het wijzigen van de pensioenregeling
De pensioenregeling zal dus zo gewijzigd moeten worden dat deze weer binnen de grenzen van het Witteveenkader valt. Dit betekent dat de pensioenregeling zo gewijzigd moet worden dat het alleen nog mogelijk om pensioen op te bouwen over een inkomen tot €100.000. De totale pensioenopbouw zal hierdoor lager zijn. De wijziging is dus in het nadeel van de werknemer. Werknemers zullen daarom ook niet zomaar instemmen met de voorgestelde
113 Artikel 18 lid 3 Wet op de loonbelasting. 114 Artikel 18 lid 3 Wet op de loonbelasting.
23
wijziging. Dit roept vragen op zoals welke methoden tot wijziging er eigenlijk bestaan en of en wanneer de werkgever gebruik kan maken van deze mogelijkheden tot wijziging.
4.2.1 De verschillende wijzigingsmethoden
De pensioenregeling is gebaseerd op een pensioenovereenkomst.115 De
pensioenovereenkomst is de overeenkomst tussen de werkgever en de werknemer waarin afspraken zijn gemaakt over de arbeidsvoorwaarde pensioen.116 De pensioenovereenkomst wordt door een derde partij, de pensioenuitvoerder, uitgevoerd. Bij de wijziging van de pensioenovereenkomst moet dus ook rekening gehouden worden met deze derde partij.117 Ook op de pensioenovereenkomst is de algemene regel uit het verbintenissenrecht van toepassing. Deze bepaalt dat een overeenkomst voor beide partijen bindend is. Eenzijdig wijzigen van een overeenkomst is in principe niet mogelijk.118
Omdat de pensioenovereenkomst onderdeel is van de arbeidsovereenkomst zijn de wijzigingsmethoden uit het arbeidsrecht van toepassing op de pensioenovereenkomst.119 Er bestaan in het arbeidsrecht drie manieren om te wijzigen. De eerste manier is het wijzigen met wederzijds goedvinden. Dit houdt in dat beide partijen het eens zijn met de wijziging.120 Omdat de voorgestelde wijziging nadelig is voor de werknemer zal deze niet zomaar met de voorgestelde wijziging instemmen. Wanneer de werkgever echter een redelijk voorstel doet voor wijziging is de werknemer, op grond van de redelijkheid en billijkheid of goed
werknemerschap, verplicht hiermee in te stemmen.121 De werkgever zal de werknemer in ieder geval compensatie moeten bieden voor het feit dat de beloning van de werknemer lager wordt.122 De kosten voor de werkgever zullen hierdoor hoog oplopen.
De tweede manier is het wijzigen via een eenzijdig wijzigingsbeding. De rechtsgrondslag voor het eenzijdig wijzigingsbeding is opgenomen in artikel 19 Pensioenwet. De werkgever heeft op grond van deze bepaling de mogelijkheid de pensioenovereenkomst eenzijdig, dus zonder instemming van de werknemer, te wijzigen. Een werkgever kan gebruik maken van dit eenzijdige wijzigingsbeding ‘indien de bevoegdheid daartoe schriftelijk in de
pensioenovereenkomst is opgenomen en er tevens sprake is van een zodanig zwaarwichtig
115 Artikel 1 Pensioenwet. 116 Zie paragraaf 2.4.1. 117 Lutjens 2013, p. 156. 118 De Greef 2014, p. 174. 119 Lutjens 2013, p. 393. 120 Heemskerk e.a. 2012, p. 25.
121 HR 11 juli 2008, LJN BD 1847, ro. 3.2 (zie ook: De Greef 2014, p. 174). 122 Hek 2013, p. 27.
24
belang van de werkgever dat het belang van de werknemer dat door de wijziging zou worden geschaad daarvoor naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid moet wijken’123. Naast deze bevoegdheid uit de Pensioenwet, tot het eenzijdig wijzigen van de
pensioenovereenkomst, is er in artikel 7:613 BW een soortgelijke bepaling opgenomen voor het eenzijdig wijzigen van de arbeidsovereenkomst. Omdat pensioen een arbeidsvoorwaarde is en de pensioenovereenkomst onderdeel is van de arbeidsovereenkomst kan de werkgever, wanneer de werknemer heeft ingestemd met de arbeidsovereenkomst waarin het eenzijdig wijzigingsbeding uit artikel 7:613 BW is opgenomen, ook op grond van dit artikel de pensioenovereenkomst eenzijdig wijzigen.124
Om gebruik te kunnen maken van het eenzijdig wijzigingsbeding moet aan twee vereisten voldaan worden. Ten eerste moet het wijzigingsbeding schriftelijk in de
pensioenovereenkomst (of de arbeidsovereenkomst) opgenomen zijn.125 De bevoegdheid van de werkgever tot eenzijdig wijzigen moet opgenomen zijn in de pensioenovereenkomst (of in de arbeidsovereenkomst).126 Door het tekenen van de pensioenovereenkomst stemt de
werknemer in met het wijzigingsbeding.
Het tweede vereiste is dat de werkgever een zodanig zwaarwichtig belang bij de wijziging moet hebben ‘dat het belang van de werknemer dat door de wijziging zou worden geschaad daarvoor naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid moet wijken’127
Wijzigingen in de wetgeving kunnen ervoor zorgen dat een werkgever een zwaarwichtig belang heeft bij de wijziging van de pensioenovereenkomst. Op de vraag of dit ook geldt voor wijzigingen in de fiscale wetgeving zal later in dit hoofdstuk teruggekomen worden.
De derde methode om de pensioenovereenkomst te wijzigen is door een beroep te doen op artikel 6:258 BW, de onvoorziene omstandigheden. Er kan dan bij de rechter gevorderd worden dat de uitvoering van de oorspronkelijke pensioenovereenkomst onaanvaardbaar is door onvoorziene omstandigheden.128 Een beroep op onvoorziene omstandigheden zal echter niet snel slagen. Het fiscale recht verandert regelmatig. Het is dus niet geheel onvoorzien dat er wijzigingen in de fiscale wetgeving optreden.129 Ook kan er een beroep gedaan worden op de redelijkheid en billijkheid uit artikel 6:248 lid 2 BW of artikel 7:611BW. Artikel 6:248 lid 2 BW bepaalt dat een regel die geldt tussen partijen als gevolg van een overeenkomst niet van
123 Artikel 19 Pensioenwet. 124 Lutjens 2013, p. 411-412.
125 Artikel 19 Pensioenwet en artikel 7:613 BW. 126 De Greef 2014, p. 175. 127 Artikel 19 Pensioenwet. 128 Lutjens 2013, p. 429. 129 Winter en Fortuin 2013, p. 17. 25
toepassing is ‘voor zover dit in de gegeven omstandigheden naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar zou zijn’130. Wanneer de werkgever op grond van de
redelijkheid en billijkheid de pensioenovereenkomst wil wijzigen zal hij dus aan moeten tonen dat de gevolgen van het niet wijzigen van de pensioenovereenkomst voor hem
onaanvaardbaar zijn. Dezelfde belangenafweging als bij het eenzijdig wijzigingsbeding moet hiervoor gemaakt worden.131
4.2.2 Het eenzijdig wijzigingsbeding
Via het eenzijdig wijzigingsbeding heeft de werkgever dus een mogelijkheid om, zonder al te veel gevolgen voor hem, de pensioenovereenkomst eenzijdig te wijzigen. De mogelijkheid hiertoe moet wel schriftelijk in de pensioenovereenkomst opgenomen zijn en de werkgever moet een zwaarwichtig belang hebben bij de wijziging. Ervan uitgaande dat aan het
schriftelijkheidsvereiste is voldaan moet alleen de vraag nog beantwoord worden of er ‘sprake is van een zodanig zwaarwichtig belang van de werkgever dat het belang van de werknemer dat door de wijziging zou worden geschaad daarvoor naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid moet wijken’132.
Een zwaarwichtig belang wordt niet snel aangenomen.133 Er moet een belangenafweging gemaakt worden tussen het belang van de werkgever bij de wijziging en het belang van de werknemer dat door de wijziging wordt aangetast.134 Omdat het begrip zwaarwichtig belang overgenomen is uit artikel 7:613 BW kan er, om te bepalen wat een zwaarwichtig belang is, gebruik gemaakt worden van de jurisprudentie bij artikel 7:613 BW voor de invulling van het begrip. Maar voordat hier een beroep op gedaan kan worden moet de werkgever eerst zelf bepalen wat hij onder een zwaarwichtig belang verstaat. Pas als werknemers het niet eens zijn met de invulling van de werkgever zal de rechter een oordeel geven.135
Of het belang van de werkgever zwaarwichtig genoeg is voor het gebruik van het
wijzigingsbeding moet beoordeeld worden aan de hand van alle feiten en omstandigheden van het geval. Bij de afweging gaat het niet altijd alleen om het belang van de werknemer en werkgever maar kunnen bijvoorbeeld ook de instemming van de ondernemingsraad of maatschappelijke ontwikkelingen een rol spelen.136
130 Artikel 6:248 lid 2 BW. 131 Winter en Fortuin 2013, p. 17. 132 Artikel 19 Pensioenwet. 133 De Greef 2014, p. 175. 134 Heemskerk e.a. 2012, p. 26. 135 Kamerstukken II 2005/06, 30 413, nr, 17, p. 109. 136 Winter en Fortuin 2013, p. 17. 26
4.2.3 Zwaarwichtig belang of niet?
Een zwaarwichtig belang wordt niet zomaar aangenomen. Er moet een afweging gemaakt worden tussen het belang van de werkgever en de werknemer. Hierbij moeten alle
omstandigheden van het geval in aanmerking genomen worden. Ieder beroep op een zwaarwichtig belang is daarom anders.
Voor dit betoog moet vastgesteld worden of de werkgever een voldoende zwaarwichtig belang heeft bij de aanpassing van de pensioenovereenkomst wegens de aftopping van de pensioenopbouw. Wanneer er geen aanpassing plaatsvindt zal er een naheffingsaanslag opgelegd worden aan de pensioenuitvoerder die deze vervolgens bij de werkgever kan vorderen. De werkgever draait dus uiteindelijk op de voor de naheffingsaanslag en de revisierente. Maar kan dit gezien worden als een voldoende zwaarwichtig belang om de pensioenovereenkomst eenzijdig te wijzigen?
In de zaak Haskoning137 heeft het Hof Arnhem geoordeeld dat de extra eindheffing over de bovenmatige premie die de werkgever zou moeten betalen bij het bovenmatig worden van de pensioenregeling en het belastbaar worden van de in het verleden opgebouwde
pensioenaanspraken, waaronder ook het werkgeversdeel van de pensioenpremie, een zodanig zwaarwichtig belang vormen dat daarvoor de belangen van de werknemers naar maatstaven van redelijkheid en billijkheid moesten wijken.138 Het hof heeft in deze uitspraak het goedkeuren door de ondernemingsraad van de wijzigingen wel meegenomen in zijn beoordeling van het zwaarwichtig belang.139
In de uitspraak van de rechtbank Dordrecht140 werd een beroep gedaan op de redelijkheid en billijkheid van artikel 6:248 lid 2 BW. In deze zaak werd geoordeeld dat wanneer de in het geding zijnde regeling niet gewijzigd zou worden de werkgever hier ernstige financiële gevolgen van zou ondervinden. De werknemers zouden geen enkel nadeel ondervinden.141 De instandhouding van de regeling was daarom ‘naar maatstaven redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar’142. Omdat er een zwaardere norm gehanteerd wordt bij een beroep op de redelijkheid en billijkheid dan bij een beroep op een eenzijdig wijzigingsbeding kan er uit deze zaak afgeleid worden dat de ernstige financiële gevolgen voldoende zwaarwichtig zijn voor het beroep op een eenzijdig wijzigingsbeding.143
137 Hof Arnhem 26 augustus 2008, LJN BH1421.
138 Hof Arnhem 26 augustus 2008, LJN BH1421, ro 4.14 en 4.15. 139 Hof Arnhem 26 augustus 2008, LJN BH1421, ro. 4.15. 140 Rb. Dordrecht (ktr.) 13 december 2007, LJN BC0741. 141 Rb. Dordrecht (ktr.) 13 december 2007, LJN BC0741, ro. 12. 142 Rb. Dordrecht (ktr.) 13 december 2007, LJN BC0741, ro 12. 143 Huijg 2013, p. 16.
27
In de uitspraak van de kantonrechter Nijmegen van 30 juni 2006144 werd een zwaarwichtig belang aangenomen omdat ‘de ondernemingsraad en een grote meerderheid van het personeel heeft ingestemd met de aangepaste nieuwe pensioenregeling’145. Wanneer de
ondernemingsraad en een groot deel van de werknemers instemt met de wijziging mag de werkgever de regeling dus eenzijdig wijzigen. Het zwaarwichtig belang wordt dan
aangenomen.
Uit de annotatie bij het arrest van de rechtbank Nijmegen146volgt welke belangen van de werkgever en de werknemer meegewogen moeten worden bij het vaststellen van het
zwaarwichtig belang. Voor de werkgever kunnen dat zijn ‘een slechte financiële situatie, een wetswijziging, eventuele onevenwichtigheden in beloning tussen werknemers onderling, en soms, maar zeker niet altijd, de wens tot harmonisatie’147. Voor de werknemer is het relevant ‘of hij een sterke daling van zijn inkomen ondervindt’148. Wanneer een daling van het inkomen van de werknemer echter beperkt is doordat de werknemer gecompenseerd wordt of hij gebruik kan maken van een overgangsregeling zal een zwaarwichtig belang van de
werkgever eerder aangenomen worden.149
Om vast te stellen of de werkgever een zwaarwichtig belang heeft bij een eenzijdige wijziging van de pensioenovereenkomst kan de financiële situatie van de werkgever dus een rol spelen. Wanneer de werkgever ernstige financiële gevolgen ondervindt wanneer de
pensioenovereenkomst niet gewijzigd wordt heeft hij een zodanig zwaarwichtig belang bij de wijziging van de pensioenovereenkomst dat hij een gegrond beroep kan doen op het eenzijdig wijzigingsbeding. Wanneer de naheffing opgelegd wordt aan de pensioenuitvoerder en de pensioenuitvoerder deze vordering gaat verhalen op de werkgever kan dit grote financiële gevolgen hebben voor de werkgever. Ervan uitgaande dat de financiële gevolgen voor de werkgever ernstig genoeg zijn dan kan er een zodanig zwaarwichtig belang vastgesteld worden en kan de werkgever eenzijdig wijzigen. Er moet echter ook rekening gehouden worden met de belangen van de werknemer bij het vaststellen van het zwaarwichtig belang. Hierbij is vooral van belang of er sprake is van een sterke inkomensdaling bij de werknemer wanneer de pensioenovereenkomst gewijzigd wordt. Het enige nadeel dat de werknemer van de wijziging hoeft te ondervinden is dat het bovenmatige deel van de pensioenopbouw, vanaf
144 Rb. Arnhem (ktr. Zittingsplaats Nijmegen) 30 juni 2006, LJN AY3823. 145 Rb. Arnhem (ktr. Zittingsplaats Nijmegen) 30 juni 2006, LJN AY3823, ro. 5.
146 Rb. Arnhem (ktr. Zittingsplaats Nijmegen) 30 juni 2006, LJN AY3823, m.nt. M.S.A. Vegter. 147 Rb. Arnhem (ktr. Zittingsplaats Nijmegen) 30 juni 2006, LJN AY3823, m.nt. M.S.A. Vegter. 148 Rb. Arnhem (ktr. Zittingsplaats Nijmegen) 30 juni 2006, LJN AY3823, m.nt. M.S.A. Vegter. 149 Rb. Arnhem (ktr. Zittingsplaats Nijmegen) 30 juni 2006, LJN AY3823, m.nt. M.S.A. Vegter.
28
de invoering van de aftoppingsmaatregel, niet meer onder de omkeerregel valt maar bij het loon wordt opgeteld. De werknemer is dus bij de opbouw loonbelasting verschuldigd terwijl hij anders bij de uitkering belasting had moeten betalen. De werknemer met een inkomen boven de €100.000 is over het zijn belastbaar loon 52% loonbelasting verschuldigd.150
Wanneer het deel van het inkomen dat door de aftopping niet meer onder de omkeerregel valt nog wel onder de regeling zou vallen bestaat de kans dat het inkomen bij de uitkering van het pensioen onder een lager belastingtarief zou vallen. Door gebruik te maken van de nieuwe spaarmogelijkheid, de nettolijfrente, kan het nadeel dat er uiteindelijk minder pensioen opgebouwd wordt voor een groot deel voorkomen worden. Via de nettolijfrente kan er immers een pensioenvoorziening opgebouwd worden die ongeveer even hoog is als de
pensioenvoorziening opgebouwd via een middelloonregeling. Het inkomen van de werknemer zal geen sterke daling ondervinden wanneer er gebruik wordt gemaakt van de mogelijkheid tot het opbouwen van nettolijfrente.
Door gebruik te maken van de nettolijfrente hoeft de werknemer dus geen sterke
inkomensdaling van de wijziging van de pensioenregeling te ondervinden. De werknemer mag zelf kiezen of hij gebruik maakt van de geboden spaarmogelijkheid. De werknemer kiest er dan dus ook zelf voor wanneer hij geen gebruik maakt van de nettolijfrente. Omdat de werknemer er zelf voor kiest staat een mogelijke inkomensdaling niet in de weg aan de vaststelling van het zwaarwichtig belang van de werkgever. Naar mijn mening kan er dan ook aangenomen worden dat de werkgever een zwaarwichtig belang heeft bij de wijziging van de pensioenregeling. De werkgever mag de pensioenovereenkomst zodanig wijzigen dat
pensioenopbouw boven de €100.000 niet meer mogelijk is.
4.3 Gevolgen voor de pensioenregeling
Wanneer het niet wijzigen van de pensioenovereenkomst ernstige financiële gevolgen heeft voor de werkgever heeft hij een zwaarwichtig belang bij de wijziging van deze overeenkomst. Hij kan de pensioenovereenkomst dan door middel van een beroep op het eenzijdig
wijzigingsbeding wijzigen. Wanneer er geen wijzigingsbeding in de pensioenovereenkomst (of arbeidsovereenkomst) is opgenomen of de werkgever geen zwaarwichtig belang heeft bij de wijziging zal de werkgever de toestemming van de werknemer moeten krijgen voor de wijziging. Dit door de werknemer compensatie te bieden voor de vermindering van de pensioenopbouw. Door het tijdig doorvoeren van de wijziging kan de werkgever voorkomen
150 Artikel 20a lid 1 Wet op de loonbelasting.
29
dat er een naheffing opgelegd wordt aan de pensioenuitvoerder die vervolgens op de
werkgever verhaald zal worden. De pensioenovereenkomst wordt zo gewijzigd dat er boven de €100.000 geen pensioen meer opgebouwd kan worden. In deze paragraaf komen de gevolgen van de wijziging van de pensioenovereenkomst aan de orde. Wat betekent de aftopping voor de pensioenpremie? En hoe werkt de wijziging door in de pensioendriehoek?
4.3.1 Verlaging pensioenpremie
Wanneer er nog maar tot €100.000 pensioen opgebouwd kan worden houdt dit een verlaging van de pensioenopbouw voor inkomens boven deze grens in. Wanneer er een verlaging van de pensioenopbouw plaatsvindt zullen de kosten voor de opbouw ook evenredig dalen.151 De verlaging van de kosten voor de pensioenopbouw zal leiden tot een lagere pensioenpremie.152 De pensioenpremie bestaat uit een werkgeversdeel en een werknemersdeel. De werknemer heeft echter geen overeenkomst met de pensioenuitvoerder en is dus ook geen premie verschuldigd aan de uitvoerder. De werkgever kan echter een deel van de premie die hij verschuldigd is aan de pensioenuitvoerder verhalen op de werknemer, de
werknemerspremie.153 Dit moet dan wel vastgesteld zijn in de pensioenovereenkomst. Het werknemersdeel van de pensioenpremie wordt ingehouden op het brutoloon van de
werknemer.
Een verlaging van de pensioenpremie zal dus leiden tot een verlaging van de
werknemersbijdrage of de werkgeversbijdrage. Wanneer de werknemersbijdrage daalt zal dit leiden tot een hoger nettoloon.154 De hoogte van het loon wordt immers vastgesteld in de arbeidsovereenkomst. Hierdoor kan de werkgever het brutoloon niet zomaar wijzigen. Wanneer er minder werknemerspremie betaald hoeft te worden blijft er dus netto meer over. De totale loonruimte van de werkgever bestaat uit het brutoloon en de loonkosten. De
pensioenpremie valt onder de loonkosten. Wanneer men ervan uitgaat dat de totale loonruimte gelijk blijft en het werkgeversdeel van de premie omlaag gaat zal dit leiden tot een hoger brutoloon voor de werknemer.155 Wanneer het brutoloon niet stijgt zullen de loonkosten voor de werkgever lager worden. Uit de memorie van toelichting bij de Wijziging van de Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen en het Belastingplan 2014 volgt dat lagere loonkosten op termijn ook zullen leiden
151 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr, 3, p. 2 (MvT). 152 Kamerstukken II 2012/13, 33 610, nr, 3, p. 9 (MvT). 153 Lutjens 2013, p. 375 en 359. 154 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr, 3, p. 2 (MvT). 155 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr, 3, p. 2 (MvT). 30
tot hogere brutolonen.156 De vrijgevallen premie komt dus uiteindelijk altijd bij de werknemer terecht.
De werknemer is vrij om zelf te bepalen wat hij met de vrijgevallen premie wil doen. Zo kan hij ervoor kiezen om deel te nemen aan een nettopensioenregeling (de nettolijfrente) of kan hij ervoor kiezen om de vrijgevallen premie bij zijn loon te krijgen, een
nettoloonsverhoging.157 Wanneer de werknemer kiest voor de nettoloonsverhoging wordt de vrijgevallen premie bij het loon opgeteld en is de werknemer dus ook loonbelasting
verschuldigd.158
Wanneer de werknemer kiest om deel te gaan nemen aan een nettopensioenregeling wordt het vrijgevallen deel van de premie in een nettolijfrenteregeling gestort. De premie voor deze nettolijfrente is wel belast. De aanspraak is echter vrijgesteld voor box 3 en over de uitkering is ook geen belasting verschuldigd.159
Op de regeling van de nettolijfrente is de Pensioenwet van toepassing. De
pensioenovereenkomst moet uitgevoerd worden door een in de Pensioenwet genoemde pensioenuitvoerder.160 Wanneer de regeling ondergebracht wordt bij een pensioenfonds zijn er een aantal eisen aan verbonden. Zo moet de regeling aangeboden worden als een zuivere beschikbarepremieregeling (premie staat vast, uitkering niet). Ook geldt er een verplichting voor de werkgever om een bijdrage te leveren van minimaal 10% van de premie. Wanneer de werknemer ervoor kiest om niet deel te nemen aan de nettolijfrenteregeling zal de werkgever de bijdrage als loon moeten uitkeren.161
Het vrijgevallen deel van de pensioenpremie komt dus ten goede aan de werknemer.
4.3.2 Gevolgen voor de pensioendriehoek
Uit artikel 35 lid 1 Pensioenwet volgt dat het pensioenreglement in overeenstemming moet zijn met de uitvoeringsovereenkomst of het uitvoeringsreglement. De pensioenuitvoerder is verplicht om een pensioenovereenkomst uit te voeren op grond van een
uitvoeringsovereenkomst of uitvoeringsreglement.162 De uitvoeringsovereenkomst moet dus in overeenstemming zijn met de pensioenovereenkomst en het pensioenreglement moet in overeenstemming zijn met de uitvoeringsovereenkomst. Wanneer er een wijziging in de
156 Kamerstukken II 2013/14, 33 847, nr, 3, p. 3(MvT). 157 Bollen-Vandenboorn e.a. 2014 deel 2, p. 226. 158 Artikel 9 Wet op de loonbelasting.
159 Zie paragraaf 3.2.2.
160 Artikel 23 lid 1 Pensioenwet.
161 Bollen-Vandenboorn e.a. 2014 deel 2, p. 227-228. 162 Artikel 32 Pensioenwet.
31
pensioenovereenkomst plaatsvindt moeten de uitvoeringsovereenkomst en het
pensioenreglement ook gewijzigd worden. Uit artikel 21 lid 2 Pensioenwet volgt dat de werkgever de pensioenuitvoerder moet informeren over de wijziging in de
pensioenovereenkomst en dat de pensioenuitvoerder vervolgens de werknemer informeert over de wijziging in het pensioenreglement. De uitvoeringsovereenkomst en het
pensioenreglement zullen los van elkaar gewijzigd moeten worden.163
De uitvoeringsovereenkomst kan gewijzigd worden door een afspraak tussen de werkgever en de pensioenuitvoerder. Het pensioenreglement kan eenzijdig door de pensioenuitvoerder gewijzigd worden. Deze wordt immers ook eenzijdig door de pensioenuitvoerder vastgesteld (artikel 35 lid 1 Pensioenwet ).164
De uitvoeringsovereenkomst en het pensioenreglement zullen dus zo gewijzigd moeten worden dat ze weer in overeenstemming zijn met de pensioenovereenkomst.
163 Lutjens 2013, p. 439-440. 164 Lutjens 2013, p. 443-444.
32
