Wanneer moet worden geoordeeld of omkering en verzwaring van de

Het lijkt er op dat de inspecteur in de situatie dat de administratie grote gebreken vertoont eerder de weg kiest van de niet vereiste aangifte dan van de informatiebeschikking. In beide gevallen kan hij zich beroepen op de omkering en verzwaring van de bewijslast69. Belangrijk verschil hierbij is dat het bij het niet voldoen aan de vereiste aangifte

omkering en verzwaring van de bewijslast plaats vindt voor de gehele belastingaanslag en bij de informatiebeschikking slechts voor dat deel van de belastingaanslag waar de

informatiebeschikking op ziet. Er is sprake van een niet vereiste aangifte als de

verschuldigde belasting op basis van de aangifte zowel relatief als absoluut aanzienlijk lager is dan de daadwerkelijk verschuldigde belasting70.

Ik ben van mening dat de inspecteur in deze situatie kan kiezen tussen de weg van de niet vereiste aangifte, de informatiebeschikking of beide. Deze keuze zal de inspecteur bewust moeten maken. Op het moment dat de inspecteur twijfelt of hij voor de rechter de niet vereiste aangifte aannemelijk kan maken, kan de inspecteur voor de zekerheid ook een informatiebeschikking nemen.

4.4. Wanneer moet worden geoordeeld of omkering en verzwaring van de bewijslast disproportioneel is?

Voor de invoering van de informatiebeschikking werd de belastingaanslag op basis van een redelijke schatting opgelegd, als de belasting- of administratieplichtige niet had voldaan aan zijn verplichtingen. De inspecteur kon in de bezwaar- en beroepsfase een beroep doen op omkering en verzwaring van de bewijslast. De toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast vloeide zonder meer uit de wet voort. Daarop gold een enkele uitzondering. De inspecteur had de beperkte bevoegdheid om omkering en verzwaring van de bewijslast achterwege te laten als de vragen die niet afdoende zijn

69 _{artikel 25 lid 3 en artikel 27e lid 1 AWR} 70 _{HR 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083}

33

beantwoord, zagen op een aftrekpost of indien de inspecteur van mening is dat deze zware sanctie niet opweegt tegen de ernst van de gebreken van de informatie of

administratie of anderszins in strijd komen met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur71.

Om de belasting- en administratieplichtige meer rechtsbescherming te geven, is de informatiebeschikking in werking getreden. De inspecteur moet nu eerst de

informatiebeschikking nemen, waarin hij de belasting- of administratieplichtige te kennen geeft dat hij niet voldaan heeft aan zijn verplichtingen. Bovendien wijst de inspecteur op artikel 25 lid 3 AWR. In het derde lid van artikel 52a AWR is bepaald dat omkering en verzwaring van de bewijslast pas kan worden toegepast als de informatiebeschikking onherroepelijk vaststaat.

In artikel 25 lid 3 en art 27e lid 1 AWR wordt vermeld dat indien er sprake is van een onherroepelijk geworden informatiebeschikking de belastingaanslag of beschikking in de bezwaarfase of beroepsfase wordt gehandhaafd, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de belastingaanslag of beschikking onjuist is. De vraag is nu of omkering van de bewijslast van rechtswege wordt toegepast zodra de informatiebeschikking onherroepelijk vaststaat of dat de belastingrechter eerst moet beoordelen of omkering van de bewijslast wel of niet disproportioneel is.

Uit de wettekst van artikel 25 lid 3 en artikel 27e lid 1 AWR kan worden opgemaakt dat wanneer sprake is van een onherroepelijke geworden informatiebeschikking, de

bewijslast wordt omgekeerd. Ik ben van mening dat het niet zo zwart wit is.

De indieners van het wetsvoorstel hebben aangegeven dat een belasting- of

administratieplichtige in bezwaar of beroep kan komen tegen de informatiebeschikking, waarin hij zich kan beroepen op de onrechtmatigheid van de opgelegde verplichting en de redelijkheid van de toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast72. Hieruit kan je opmaken dat indien de informatiebeschikking onherroepelijk vaststaat, omkering en verzwaring van de bewijslast kan worden toegepast.

71 _{Tweede Kamer, vergaderjaar 2008-2009, 30 645, nr. 14 pagina 10} 72 _{Tweede Kamer, vergaderjaar 2008-2009, 30 645, nr. 14, pagina 5 en 11}

34

Vervolgens wordt er in de Handelingen aangegeven dat voorheen de toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast zonder meer voortvloeide uit de wet en dat de inspecteur een beperkte discretionaire bevoegdheid had om daarvan af te wijken73. Bovendien wordt er aangegeven dat de onherroepelijke informatiebeschikking niets meer of minder is dan de vaststelling van de rechtmatigheid van het informatieverzoek74. Uit de Handelingen is niet te concluderen dat de indieners de werkwijze hebben willen wijzigen.

Hieruit kan je concluderen dat indien de informatiebeschikking onherroepelijk vaststaat, omkering en verzwaring van de bewijslast niet per definitie intreedt en dat de inspecteur nog een discretionaire bevoegdheid heeft.

Een onherroepelijke informatiebeschikking is dus zeker noodzakelijk voor omkering en verzwaring van de bewijslast, maar met het vaststellen van de belastingaanslag zal nog geoordeeld moeten worden of omkering en verzwaring van de bewijslast ook

daadwerkelijk kan worden toegepast.

Vorenstaande wordt ook bevestigd in een aantal uitspraken. De Hoge Raad heeft beslist dat indien er sprake is van een onherroepelijke informatiebeschikking omkering en verzwaring van de bewijslast achterwege kan blijven als de bewijslast al bij

belastingplichtige ligt75. Hof Den Bosch heeft in haar uitspraak van 23 juli 2013 geoordeeld dat over de vraag of de inspecteur in strijd met het evenredigheidsbeginsel heeft gehandeld dient te worden beoordeeld in de procedure tegen de betreffende nog op te leggen belastingaanslag76.

Ik ben van mening dat hieruit geconcludeerd kan worden dat indien de

informatiebeschikking onherroepelijk vaststaat, de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast voortvloeit uit de wet en dat de inspecteur een zeer beperkte

discretionaire bevoegdheid heeft om daarvan af te wijken. Deze discretionaire bevoegdheid bestaat alleen in die situatie dat de bewijslast al bij belasting- of

administratieplichtige ligt of dat bij het vaststellen van de belastingaanslag niet blijkt dat zowel relatief als absoluut te weinig belasting is geheven.

73 _{Handelingen II, 15 september 2010, pagina 100-8075} 74 _{Handelingen II, 15 september 2010, pagina 100-8075}

75 _{Hof Arnhem-Leeuwarden 25 november 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:9142} 76 _{Hof ’s-Hertogenbosch 23 juli 2013, ECLI:NL:GHSHE:2013:3380}

35

Tot slot wil ik nog opmerken dat de wettekst geen mogelijkheid biedt om omkering en verzwaring van de bewijslast ongedaan te maken indien belasting- of

administratieplichtige na de herstelperiode alsnog voldoet aan zijn verplichtingen. De situatie kan zich dan voordoen dat op dat moment de informatiebeschikking

onherroepelijk vaststaat. Het zou dan naar mijn mening niet redelijk zijn om omkering en verzwaring van de bewijslast toe te passen. De indieners van het wetsvoorstel hebben aangegeven dat de inspecteur in die gevallen kan besluiten of hij aan omkering en verzwaring van de bewijslast vasthoudt77.