Verschillende alternatieven

Naast de voorstellen van de EC en de genomen maatregelen van de OESO zijn er op inter- nationaal en unilateraal niveau verschillende alternatieven aangedragen. Ook hebben ver- schillende landen al unilaterale maatregelen doorgevoerd (EC, 2017). Israël heft bijvoorbeeld belasting over winsten die zijn behaald met de verkoop van goederen en diensten wanneer er sprake is van aanmerkelijke digitale aanwezigheid. Daarnaast introduceerde India in 2016 een egalisatieheffing voor ondernemers van 6% op betalingen voor digitale diensten aan bui- tenlandse ondernemers (Petruzzi & Buriak, 2018). Ook in de EU worden unilaterale maatre- gelen overwogen. Zo denkt Italië na over een bronbelasting van 25% die is gebaseerd op aanmerkelijke digitale aanwezigheid (Institute of Chartered Accountants in England and Wa- les [ICAEW], 2017). Alle bovenstaande alternatieven creëren belastingheffing in de marktju- risdictie (Schober, Klethi, Van der Wilt, & De Wilde, 2017), het bestemmingslandbeginsel lijkt hier van toepassing te zijn. Ook de OESO en de EU lijken dit beginsel als uitgangspunt te nemen bij hun aanpak ten aanzien van belastingheffing in de digitale economie (De Wilde, 2015). Alle argumenten in overweging nemend is deze aanpak de juiste, mits de aanpak in lijn

is met de doelstelling van de OESO: belastingheffing op de locatie waar de waardecreatie plaatsvindt.

De toepassing van het bestemmingslandbeginsel lost namelijk het probleem op dat

digitale bedrijven niet meer per se fysiek aanwezig hoeven te zijn in de marktjurisdictie. Hoe dit probleem wordt opgelost, kan worden geïllustreerd aan de hand van de omzetbelasting, waar omzet uit e-commerce al belast wordt volgens het bestemmingslandbeginsel. Dit bete- kent dat de heffingsbevoegdheid, in het kader van de omzetbelasting, bij de marktjurisdictie ligt. Het voorkomen van een vaste inrichting levert in dit geval geen belastingvoordelen op (Charrié & Janin, 2015). In het huidige internationale winstbelastingssysteem wordt de hef- fingsbevoegdheid verdeeld op basis van het bronland- en woonlandbeginsel, maar zoals al eerder aangekaart zijn deze beginselen niet meer effectief in de digitale economie. Bij toepas- sing van het bestemmingslandbeginsel voor winstallocatie wordt de belasting zo dicht moge- lijk bij de bron van inkomen geheven, namelijk op de locatie waar de klant zich bevindt (De Wilde, 2015). Volgens De Wilde kan bij het lokaliseren van de plaats van bestemming moge- lijk worden aangesloten bij de methoden van de omzetbelasting.

Ibec (in OESO, 2017b) is van mening dat de heffing van vennootschapsbelasting niet

enkel moet zijn gebaseerd op de locatie van de consument. Het is belangrijk dat enkel belas- ting wordt geheven op de plaats waar de waardecreatie plaatsvindt. Dit is volgens Petruzzi en Buriak (2018) niet per definitie het land waar de consument zich bevindt. Het bestemmings- landbeginsel moet alleen worden toegepast als de waarde daadwerkelijk in het bestemmings- land is gecreëerd. Anders is een dergelijke heffing niet in lijn met de doelstelling van de OESO.

Voor de toepassing van het bestemmingslandbeginsel zijn verschillende alternatieven

aangedragen die hierna worden beschreven.

4.2.1. Een egalisatieheffing of een bronbelasting op digitale transacties

Zowel de OESO (2015a) als de EC (2017) hebben een egalisatieheffing en een bronbelasting op digitale transacties besproken in hun verkenning naar alternatieve opties voor effectieve belastingheffing in de digitale economie. De OESO (2015a) presenteert een egalisatieheffing als een manier om een buitenlandse onderneming met een aanmerkelijke economische aan- wezigheid in de heffing te betrekken zonder de problemen ten aanzien van winstallocatie. De OESO (2015a) beschrijft verder verschillende verschijningsvormen van een egalisatieheffing. De EC (2017) legt het uit als een compenserende belasting over alle inkomsten uit digitale ac- tiviteiten waarover geen reële heffing heeft plaatsgevonden. De EC ziet een egalisatieheffing of een bronbelasting als een optie voor de korte termijn, maar gaat verder niet in op de ge-

volgen van de implementatie van een dergelijke heffing. India is het eerste land dat een egali- satieheffing heeft ingevoerd als een voorlopige belasting op moeilijk te belasten digitale servi- ces. Het doel van India is om de concurrentiepositie van haar inwoners te verbeteren door digitale bedrijven, die een vaste inrichting in India kunnen voorkomen, in de heffing te be- trekken (Lahiri et al., 2017).

Een bronbelasting op digitale transacties kan worden vormgegeven als aanvulling op

een nieuwe digitale vaste inrichting gebaseerd op aanmerkelijke digitale- of economische aanwezigheid (OESO, 2015a), maar ook als een op zichzelf staande heffing op betalingen voor online bestelde goederen en diensten uit het buitenland (EC, 2017). Voor de invoering van een bronbelasting op digitale transacties moeten belastingverdragen worden aangepast. De Committee on Taxation of E-Commerce (2016) beschouwt een egalisatieheffing daarom als een simpelere oplossing.

Een egalisatieheffing of een bronbelasting leidt zeer waarschijnlijk tot dubbele belas-

ting. Om dit te voorkomen zouden dergelijke heffingen gepaard moeten gaan met een verre- keningsfaciliteit (OESO, 2015a; Petruzzi & Buriak, 2018). Reeds is vastgesteld dat de digitale economie niet kan worden gescheiden van de totale economie, maar een heffing op digitale activiteiten, zoals hierboven is voorgesteld, lijkt van de tegenovergestelde veronderstelling uit te gaan (De Wilde, 2018). Het gevolg wordt geïllustreerd door de gevolgen van de egalisatie- heffing in India. Volgens de International Chamber of Commerce (ICC, 2017) blijkt de egali- satieheffing in India vooral te leiden tot onzekerheid en marktverstoring. Het gevaar bestaat dat de lokale consument/belastingbetaler, die reeds de lasten draagt van belastingontwijking, ook de lasten van een egalisatieheffing draagt (ITI, 2017, in OESO, 2017b).

Een ander probleem dat zowel door De Wilde (2018b), Lahiri et al. (2017) als Ibec (in

OESO, 2017b) wordt besproken is dat een egalisatieheffing of een bronbelasting op digitale transacties een discriminerende werking kan hebben tussen digitale- en traditionele bedrijven en tussen winstgevende- en verlieslijdende bedrijven. KPMG (2017) waarschuwt voor verbo- den staatssteun. Ook is het van belang dat dergelijke heffingen van toepassing zijn op binnen- landse en buitenlandse bedrijven, anders zou er strijdigheid met het EU-recht ontstaan (KPMG, 2017). Een bronbelasting of egalisatieheffing lijkt niet de beste oplossing te zijn om om te gaan met de digitale economie. Lahiri et al. (2017) beschouwen een egalisatieheffing als een second best optie die de problemen van winstallocatie omzeilt, maar erkennen dat een nieuw nexus-begrip een meer duurzame oplossing is.

4.2.2. Een heffing op inkomsten uit digitale diensten, data en/of reclameactiviteiten Een ander alternatief dat de EC (2017) aandraagt als oplossing voor de korte termijn is een heffing op inkomsten uit digitale diensten en reclameactiviteiten. Deze heffing kan worden

beschouwd als een heffing die losstaat van de traditionele winstbelasting en enkel van toepas- sing is op vennootschappen met een aanmerkelijke digitale aanwezigheid (EC, 2017). In het politieke debat wordt verder gesproken over een belasting op data als alternatief om de in- komsten uit digitale platforms te belasten. Dit met de gedachte dat persoonlijke data langza- merhand als betaalmiddel kunnen worden beschouwd (Bacache-Beauvallet & Bloch, 2018).

De verdienmodellen in de digitale economie zijn heterogeen, maar in het meest voor-

komende model, het meerzijdige verdienmodel, wordt de meeste omzet behaald met recla- meactiviteiten (Bourreau, Caillaud, & De Nijs, 2018). Bourreau et al. bespreken daarom ook een accijnsbelasting op reclameactiviteiten.

Collin & Colin (2013), die stellen dat de meeste waarde in de digitale economie wordt

gecreëerd door de exploitatie van data, bevelen een belasting op de verzameling van persoon- lijke data aan. Bourreau et al. (2018) tonen echter aan dat een belasting op de verzameling van data fiscaal weinig opbrengt door de samenloop met de omzetbelasting. Een belasting op data is negatief gecorreleerd met de verzameling van data. Als deze belasting wordt geheven zal dit effect hebben op advertentie-inkomsten, dit verlaagt de grondslag voor de omzetbelas- ting. Volgens Ibec (in OESO, 2017b) zou een uitbreiding van de reikwijdte van de omzetbe- lasting een betere optie zijn om digitale transacties te belasten in de marktjurisdictie.

4.2.3. Een vaste inrichting op basis van aanmerkelijke economische aanwezigheid Door de OESO (2015a), de EC (2018b) en in de literatuur zijn verschillende manieren aan- gedragen om het begrip 'vaste inrichting' om te vormen naar een begrip dat beter aansluit op de digitale economie. De OESO kwam in haar definitieve rapport omtrent actiepunt 1 met het begrip 'aanmerkelijke economische aanwezigheid' en de EC is in 2018 met een ander in- vulling van het nexus-begrip gekomen dat in paragraaf 4.3 uiteen wordt gezet. Volgens de ICC (2017) is een vaste inrichting op basis van aanmerkelijke economische aanwezigheid een betere optie dan een egalisatieheffing of een bronbelasting, omdat het tot de minste economi- sche verstoring leidt. Het is echter wel belangrijk dat de reikwijdte van het begrip 'vaste in- richting' niet te groot wordt, want dit kan weer leiden tot dubbele belastingheffing (ICC, 2017). In de literatuur worden verder nog enkele andere invullingen gegeven aan een potenti- ële nieuwe vorm van het begrip 'vaste inrichting'.

Petruzzi en Buriak (2018) geven drie alternatieven. Allereerst dragen zij het idee aan

om het huidige begrip 'vaste inrichting' te herinterpreteren, waarbij data als natuurlijke hulp- bron moeten worden beschouwd onder artikel 5 lid 2 onderdeel f van het OESO-modelver- drag 1992a. De tweede optie die Petruzzi en Buriak aandragen is een nieuwe definitie voor het begrip 'vaste inrichting’, waarbij gebruikers die waarde creëren voor een onderneming

leiden tot een nexus met de marktjurisdictie. De laatste optie is een radicale wijziging van de teksten van artikel 5 van het OESO-modelverdrag 1992, die zal leiden tot een nexus in een land elke keer als er sprake is van waardecreatie. De laatstgenoemde optie wordt door Petruz- zi en Buriak geprefereerd. Hongler en Pistone (2015) dragen een idee aan dat lijkt op het nieuwe nexus-begrip van de EC (2018). Zij geven een opsomming van digitale diensten die leiden tot een vaste inrichting. Zo is er sprake van een digitale vaste inrichting wanneer een bedrijf toegang geeft tot elektronische applicaties, databases, handelsplatforms, opslaggeheu- gen en advertentieruimte. Volgens Hongler en Pistone (2015) is het belangrijk dat een derge- lijke opsomming wordt opgenomen. Een bepaalde hoeveelheid gebruikers en een bepaalde omzet binnen een bepaalde tijd zouden dan moeten leiden tot een digitale vaste inrichting.

Tijdelijke maatregelen, zoals benoemd in de voorgaande paragrafen, lijken voort te

komen uit het verlangen van landen om het gat in de belastingheffing van de digitale econo- mie te dichten. Tijdelijke maatregelen die enkel zijn gericht op digitale activiteiten leiden vermoedelijk tot marktverstoringen, discriminatie en vertraging van de mondiale besprekin- gen. Het is waarschijnlijk verstandiger om geduldig te wachten op multilaterale, goed gecoör- dineerde, langetermijnoplossingen. De herziening van het begrip 'vaste inrichting’ en het daarbij behorende nexus-begrip lijkt hiervoor de beste oplossing te zijn, omdat deze oplossing minder verstoringen teweeg brengt. Deze oplossing moet hiervoor wel van toepassing zijn op de gehele economie en niet slechts op digitale activiteiten.