Tussenconclusie objectieve belastingplicht

In dit hoofdstuk is de objectieve belastingplicht naar aanleiding van incidentele handelingen besproken. Objectieve belastingplicht houdt in dat het object, dus de betreffende handeling, al dan niet als

belastbaar in de heffing van btw moet worden betrokken. Om tot objectieve belastingplicht te komen is ten eerste noodzakelijk dat er sprake is van de levering van een goed of de verrichting van een dienst onder bezwarende titel. Vervolgens wordt aan de hand van verschillende voorwaarden getoetst of deze levering of dienstverrichting als belastbaar in de heffing van btw moet worden betrokken. Dat een goed als belastbaar in de heffing van btw wordt betrokken, wil overigens nog niet zeggen dat de betreffende prestatie daadwerkelijk tot belastingheffing leidt. Binnen de belastbaarheid zijn mogelijk vrijstellingen van toepassing, waardoor een in principe belastbare handeling, niet tot belastingheffing leidt.

De drie voorwaarden waar aan moet worden voldaan om een (incidentele) handeling objectief als belastbaar aan te merken zijn de volgende:

a) De handeling moet zijn verricht door een ondernemer;

b) De ondernemer moet deze handeling als zodanig hebben verricht;

c) De handeling moet voor btw-doeleinden zijn aangemerkt als in Nederland zijnde verricht. De bepaling of een handeling door een ondernemer is verricht, is reeds besproken in het hoofdstuk betreffende de subjectieve belastingplicht. Deze voorwaarde zorgt ervoor dat alleen personen die subjectief als ondernemer zijn aangemerkt voor hun handelen in de heffing van btw kunnen worden betrokken. Hiermee wordt voorkomen dat niet-ondernemers die incidenteel tegen vergoeding een goed leveren of een dienst verrichten direct in de heffing van btw worden betrokken.

De tweede en de derde voorwaarde laten zich voor wat betreft de levering van goederen en de verrichting van diensten ten dele verschillend uitleggen. Bij de derde voorwaarde wordt niet verder stilgestaan, omdat dit voor de belastbaarheid van incidentele diensten in Nederland van ondergeschikt belang is.

De vraag of sprake is van een als zodanig handelende ondernemer is het meest belangrijk voor de bepaling of een incidentele handeling in de heffing van btw dient te worden betrokken. De reguliere

99 Zonder naar volledigheid te streven worden enkele uitzonderingen op de hoofdregel besproken.

45 bedrijfsactiviteiten zullen aan deze voorwaarde doorgaans automatisch voldoen. Voor incidentele handelingen, welke als zodanig geen directe relatie hebben met de reguliere bedrijfsactiviteiten, is dit niet gezegd. Daarom moet met name voor incidentele handelingen worden bepaald of deze door de ondernemer als zodanig worden verricht of dat de handelingen plaatsvinden in de privésfeer van de ondernemer. Voor met name diensten moet bovendien worden beoordeeld of ter zake sprake is van voldoende zelfstandigheid bij het verrichten van de werkzaamheid om voor btw-doeleinden de werkzaamheid als belastbare dienst te kunnen aanmerken.

Een goed wordt als zodanig door de ondernemer geleverd wanneer deze als ondernemingsvermogen is geëtiketteerd en derhalve bij levering aan het ondernemingsvermogen wordt onttrokken. Ondernemers hebben op basis van de rechtspraak van het HvJ en de Hoge Raad bij gemengd gebruik van een goed een ruime beslissingsbevoegdheid om een (investerings-)goed als bedrijfsvermogen, als privévermogen, dan wel volgens een bepaalde verdeling tussen deze beiden te etiketteren. Een ondernemer is dan wel gehouden aan de fiscale gevolgen van zijn keuze. Levert een ondernemer een goed dat hij als

ondernemingsvermogen heeft geëtiketteerd, dan wordt deze levering objectief in de heffing van btw betrokken. Is sprake van de levering van een als privévermogen geëtiketteerd goed, dan handelt de ondernemer in dezen niet als zodanig, en hoeft bij de levering geen btw in rekening gebracht te worden. Wanneer een goed volgens een bepaalde verdeling als ondernemings- en als privévermogen is

geëtiketteerd, dan wordt een latere levering van het goed overeenkomstig deze verdeling in de heffing van btw betrokken. Bij de incidentele levering van een goed door een ondernemer moet derhalve, om vast te stellen of deze door de ondernemer als zodanig wordt geleverd, worden gekeken naar de wijze waarop de etikettering van dit goed in het verleden heeft plaatsgevonden.

Sinds het arrest Kostov geldt dat alle diensten van een ondernemer, die géén verband houden met een vermogensgoed, en welke zijn aan te merken als economische activiteit, altijd door de ondernemer als zodanig worden verricht. Voor door een ondernemer verrichte diensten die verband houden met een vermogensgoed geldt dat deze in de heffing van btw worden betrokken voor zover de betreffende goederen als ondernemingsvermogen zijn geëtiketteerd.

Vóór het arrest Kostov was nog van belang dat met de incidentele diensten, al dan niet indirect,

belangen van de ondernemer waren gemoeid, of dat er bepaalde kwaliteiten voor deze dienstverlening benodigd zijn die ook voor de reguliere bedrijfsactiviteiten van de ondernemer zijn vereist. Deze voorwaarden zijn met betrekking tot de verrichting van incidentele diensten niet langer van belang. Derhalve zullen alle diensten van een ondernemer, met uitsluiting van de diensten die betrekking hebben op als privévermogen geëtiketteerde goederen, in de heffing van btw worden betrokken.

46

8. Conclusie

In dit onderzoek is de belastbaarheid van incidentele prestaties behandeld. Dit zijn activiteiten welke eenmalig worden verricht en, ingeval de activiteit door een ondernemer die reeds voor een andere (hoofd)werkzaamheid als zodanig is aangemerkt wordt verricht, houdt deze handeling geen direct verband met de reguliere bedrijfsactiviteiten van de ondernemer.

De vraag die in dit onderzoek centraal staat, en waarop in deze conclusie een antwoord wordt

geformuleerd, luidt: In hoeverre en op welke wijze leiden incidentele handelingen tot belastbaarheid in

de btw? Hiermee is in feite een antwoord gezocht op enerzijds de vraag of een incidentele handeling

van een persoon ertoe kan leiden dat deze persoon wordt aangemerkt als btw-ondernemer. Deze vraag is behandeld in het onderdeel ‘subjectieve belastingplicht’. Anderzijds is middels de hoofdvraag een antwoord gezocht op de vraag wanneer incidentele handelingen als zodanig tot een belastbare prestatie kunnen leiden. Deze vraag is aan bod gekomen in het onderdeel ‘objectieve belastingplicht’. Om deze vragen te beantwoorden is onderzoek gedaan naar de wijze waarop incidentele handelingen ingevolge de rechtspraak tot ondernemerschap en belastbaarheid kunnen leiden. Ook is gebruik gemaakt van relevante literatuur op het gebied van incidenteel handelen om tot een gefundeerd antwoord te kunnen komen.

Op de vraag betreffende subjectieve belastingplicht kan worden geantwoord dat een incidentele handeling niet leidt tot subjectieve belastingplicht c.q. ondernemerschap. Voor ondernemerschap is ingevolge de Nederlandse en Europese btw-wet- en regelgeving en de Nederlandse en Europese rechtspraak vereist dat een persoon zelfstandig economische activiteiten verricht. Van economische activiteiten is sprake wanneer een persoon een handeling verricht in het economisch verkeer, hiermee het economische belang van derden dient en deze activiteiten vanuit een duurzaam streven worden verricht. Laatstgenoemde voorwaarde, het duurzame streven, zorgt ervoor dat een persoon die enkel een incidentele handeling verricht, voor btw-doeleinden niet als ondernemer kan worden aangemerkt. Naar de definitie van incidentele handelingen, betreffen dit handelingen die eenmalig, dus

niet-regelmatig worden verricht. Een incidentele handeling leidt derhalve niet tot subjectief ondernemerschap. Een conglomeraat van incidentele handelingen kan eventueel wél tot

ondernemerschap leiden. Dienaangaande is onder andere van belang dat met deze handeling op regelmatige basis wordt deelgenomen aan het economisch verkeer.

Wel kunnen incidentele handelingen, mits deze worden verricht door een ondernemer welke voor andere dan de incidentele handeling als zodanig is aan te merken, onder voorwaarden objectief worden betrokken in de heffing van btw. De beantwoording van deze vraag moet worden gesplitst in twee delen, namelijk de belastbaarheid van incidentele goederenleveringen en de belastbaarheid van het incidenteel verrichten van diensten. Ervan uitgaande dat reeds op basis van een andere werkzaamheid sprake is van btw-ondernemerschap, worden incidentele leveringen van goederen in de heffing van btw betrokken voor zover deze goederen door de ondernemer als bedrijfsvermogen zijn geëtiketteerd. Hiervan wordt gezegd dat deze goederen door de ondernemer als zodanig worden geleverd. Zijn de goederen niet of ten dele als bedrijfsvermogen geëtiketteerd, dan is de verkregen vergoeding slechts belastbaar voor dat deel dat wél tot zijn bedrijfsvermogen was geëtiketteerd.

Voor de heffing van btw ten aanzien van incidentele diensten moet onderscheid worden gemaakt tussen diensten welke betrekking hebben op vermogensgoederen, zoals de verhuur van een goed, en diensten

47 die hierop geen betrekking hebben. Ingevolge arrest Kostov kan worden geconcludeerd dat diensten die tegen vergoeding door een ondernemer worden verricht en geen verband houden met

vermogensgoederen, te alle tijde in de hoedanigheid van ondernemer door de ondernemer worden verricht. Voor incidentele diensten met betrekking tot vermogensgoederen geldt dat deze alleen dan in de hoedanigheid van ondernemer worden verricht wanneer het betreffende goed als

ondernemingsvermogen is geëtiketteerd. Een incidenteel verrichtte dienst met betrekking tot als privévermogen geëtiketteerde goederen blijft daarom buiten de heffing van btw.

Bovenstaande in overweging nemende kan op de hoofdvraag worden geantwoord dat een incidentele handeling alleen dan tot belastbaarheid leidt wanneer de persoon die de handeling verricht reeds voor een andere werkzaamheid als ondernemer is aangemerkt. Een enkele incidentele handeling leidt in Nederland niet tot subjectieve belastingplicht c.q. ondernemerschap. Wanneer een incidentele handeling wordt verricht door een persoon die voor andere dan de incidentele handeling als

ondernemer is aangemerkt, leiden incidentele goederenleveringen tot belastbaarheid voor zover zij tot het bedrijfsvermogen van de ondernemer zijn geëtiketteerd. Incidentele dienstverrichtingen leiden ingevolge arrest Kostov altijd tot belastbaarheid voor zover de dienst geen betrekking heeft op een als privévermogen geëtiketteerd goed en mits deze dienst is aan te merken als economische activiteit.

48