Toerekening aan de adviseur

In paragraaf 3.2 van het fiscaal dienstverlenersconvenant is opgenomen dat de fiscaal dienstverleners een zorgplicht hebben voor de kwaliteit van de gegevens en informatie die door de cliënten en/of derden worden aangeleverd, teneinde een aanvaardbare aangifte te kunnen indienen. De Hoge Raad heeft in 2003 omschreven wat een zorgplicht inhoudt. 124 In die casus betrof het een bank die een zorgplicht jegens zijn cliënt had om hem te behoeden voor het kopen van te risicovolle opties. Uit de eisen van redelijkheid en billijkheid vloeide voort dat de dienstverlener is gehouden zijn cliënt tegen zichzelf in bescherming te nemen. Hoe ver die zorgplicht gaat, hangt volgens de Hoge Raad af van de omstandigheden van het geval. Het waarschuwen van de cliënt voor de mogelijke gevolgen van de door hem gekozen strategie is onvoldoende. Hieruit kan mutatis mutandis worden afgeleid dat de belastingadviseur zich niet kan verschuilen achter de uitdrukkelijke wens van zijn cliënt om te kiezen voor een strategie die tot een onaanvaardbare aangifte leidt. De NOB heeft in haar reglement vastgelegd dat een belastingadviseur zich dient te onthouden van dienstverlening in gevallen waarin de cliënt een dienst van hem verwacht die niet in overeenstemming met de wet- of regelgeving is.125

De adviseur is afhankelijk van de gegevens die de cliënt aanlevert. Volgens de NOB mag de adviseur in beginsel van de juistheid en volledigheid van die gegevens uitgaan.126 De gegevens dienen marginaal te worden getoetst. Bij twijfel dient de

124

HR 11 juli 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7419 (Van Zuylen/Rabobank), r.o. 3.6.3 en 3.6.4.

125 _{Artikel 7 lid 1 Reglement Beroepsuitoefening Nederlandse Orde van Belastingadviseurs.} 126 _Ibid.

adviseur nader onderzoek in te stellen. Wanneer een adviseur vragen heeft over de door zijn cliënt aangeleverde gegevens, dient hij extra informatie op te vragen. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat wanneer wordt nagelaten die informatie op te vragen en de adviseur zich niet verder verdiept in de toepasselijke wettelijke bepaling, dat niet automatisch leidt tot de bewuste aanvaarding van de aanmerkelijke kans dat van zijn cliënt te weinig belasting zou worden geheven.127

De vraag is of de zorgplicht van de adviseur al niet voldoende is verankerd en het niet overbodig is dit nogmaals in het convenant vast te leggen. Het lijkt erop dat hiermee een verzwaring van de zorgplicht wordt bewerkstelligd. De zorgplicht van de adviseur is reeds voldoende verankerd in de reglementen van de NOB. Het brengt onduidelijkheid met zich mee welke consequenties aan het schenden die, in het convenant opgenomen, zorgplicht zijn verbonden.

In een convenantsituatie wordt zowel van de belastingplichtige, als van de adviseur, meer inspanning verwacht. Oenema is van mening dat de onderzoeksplicht van de adviseur zwaarder weegt dan het vertrouwen dat hij mag hebben in de juistheid en volledigheid van de door zijn cliënt aangeleverde gegevens.128 Dit uitgangspunt kan onwenselijke gevolgen met zich meebrengen. Het hoeft niet altijd duidelijk te zijn dat informatie wordt achtergehouden. Voor het vervullen van zijn onderzoeksplicht blijft de adviseur afhankelijk van zijn cliënt. De basis voor de relatie met cliënt hoort evengoed vertrouwen te zijn. Wanneer er een fout in de aangifte optreedt als gevolg van het ontbreken van gegevens, dient dit niet automatisch aan de adviseur te worden toegerekend en te worden aangemerkt als een schending van zijn zorgplicht. Volgens Oenema is het enkele schenden van de zorgplicht onvoldoende voor het aannemen van kwade trouw, als daardoor een onjuiste of onvolledige aangifte wordt gedaan.129De Belastingdienst veronderstelt in beginsel wel dat de fout onbewust of te goeder trouw is gemaakt.130 De Hoge Raad heeft beslist dat het enkele gegeven dat de belastingadviseur had moeten aarzelen en onderzoek had moeten instellen, niet direct leidt tot het aannemen van voorwaardelijke opzet.131Het gevolg van het niet voldoen aan die zorgplicht kan, als er sprake is van een beboetbare

127 _{HR 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY7673, FED 2013/71.}

128 _{Oenema, ‘Aansprakelijkheid van de fiscaal dienstverlener met een convenant’ Tijdschrift voor}

fiscale beheersing en compliance 2012/2, 35-36.

129

Oenema, De formeelrechtelijke aspecten van horizontaal toezicht in belastingzaken, 2014, p. 170.

130 _{Belastingdienst, Leidraad Horizontaal Toezicht MKB Fiscaal dienstverleners 2011, p. 20.} 131 _{HR 30 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BT5846, BNB 2012/13, r.o. 3.1 en 3.2.}

gedraging, leiden tot een boete voor de adviseur wegens medeplegen.132 Om aan medeplegen toe te komen moet sprake zijn van een bewuste, nauwe en volledige samenwerking.133 Uit het subconvenant vloeit voort dat de adviseur en zijn cliënt een bewuste en nauwe relatie zijn aangegaan. Oenema doet om die reden vermoeden dat een adviseur met een convenant eerder voldoet aan de criteria van medeplegen, dan een adviseur zonder convenant.134 Het bestaan van een convenant ‘an sich’ is uiteraard niet voldoende om medeplegen aan te kunnen nemen. Bij medeplichtigheid is een samenwerking geen vereiste, waardoor er geen aanleiding is eerder medeplichtigheid aan te nemen binnen een convenant.

De vraag is of het ook gevolgen heeft voor het convenant tussen de Belastingdienst en de adviseur. Als de Belastingdienst besluit meer controles uit te voeren en het toezicht te verticaliseren, dan wel besluit het convenant op te zeggen, zullen ook andere cliënten hiervan de dupe worden. Poolen, lid van het managementteam van de Belastingdienst, kaart aan dat de Belastingdienst er geen belang bij heeft dat belastingadviseurs geen beslissingen durven nemen uit angst als medepleger te worden aangemerkt. 135 De Belastingdienst lijkt de kwalificatie ‘medepleger’ te sparen voor de echt schrijnende gevallen.

De cliënt kan zelf eveneens actie ondernemen tegen het schenden van de zorgplicht door de adviseur door naar de civiele rechter te stappen en een beroep te doen op wanprestatie, dan wel onrechtmatige daad. De gevolgen die horizontaal toezicht daarop hebben, worden verder buiten beschouwing gelaten.