Hoofdstuk 5: De impact op de belastingadviespraktijk
5.2 Toepassen van de richtlijn
5.2.1 Kwalificatie van de wezenskenmerken
De wezenskenmerken kunnen binnen de richtlijn een doorn in het oog zijn. Het kan veel werk kosten om geadviseerde constructies en transacties na te lopen, om vast te kunnen stellen dat er wel of geen kwalificatie volgt. Het is geen eenvoudige materie, dus zal tijd en energie gestoken moeten worden in het implementeren van deze richtlijn binnen bedrijven.
Zodra bekend werd dat DAC6 zou worden doorgevoerd merkten wij in onze praktijk dat al onze klanten waarop dit van toepassing zou zijn ons niet aflatend met veel vragen bestookten. Voor velen was dit een paniektoestand die wij als belastingadviseur moesten kunnen wegnemen, zonder dat we zelf al duidelijk hadden wat er van belastingplichtigen verwacht zou gaan worden.
De literatuur die aanhaakt op de wezenskenmerken is onderhand flink uitgebreid om een algemeen beeld te krijgen van elk kenmerk, om hiermee te bepalen of er moet worden gemeld of niet. Op het moment dat de richtlijn in het leven werd geroepen leek het een onmogelijke taak om deze naar te belastingpraktijk te vertalen81, maar naarmate de tijd vorderde is in de
literatuur steeds meer duidelijkheid ontstaan over de interpretatie van deze kenmerken vanuit de politiek, de Belastingdienst, de overheid in het algemeen, maar ook in artikelen en onderzoek van intermediairs en belastingplichtigen zelf. In de toekomst zal de rechtspraak ons ook meer duidelijkheid kunnen verschaffen binnen het toepassen van de wezenskenmerken en de termen die nog steeds vaag blijven. Als we beginnen over vage termen wil ik nog licht schijnen op de main benefit test, welke bij de meeste wezenskenmerken een vereiste is. Het is een grijs gebied om te bepalen of het motief van een bepaalde constructie enkel belastingontwijking bevat.82 Het heeft een subjectief karakter en valt soms niet op te maken uit
de omstandigheden van de constructie of transactie. Aanvullend wil ik toevoegen dat het begrip ‘deelnemer’ uiteindelijk ook nog niet gedefinieerd is en dat dit moet blijken uit de omstandigheden van het geval, eveneens een grijs gebied.83
Het toepassen van de richtlijn met de wezenskenmerken blijft toch nu nog een intensieve werkzaamheid. Sommige intermediairs of belastingplichtigen hebben vermoedelijk de kennis
81 Laurentsen, L., “Veel vragen bij belastingadviseurs over meldplicht agressieve belastingconstructies”,
Financieel Dagblad: 14 juli 2019.
82 Leidraad meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies, 1 juli 2020, punt 4.
83 Besluit Staatscourant Belastingen. Meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies, nr. 34991 30 juni
33
niet in huis om de aangehaalde begrippen en voorwaarden binnen het speelveld van de wezenskenmerken op de juiste manier toe te passen. Als er dientengevolge niet gemeld wordt resulteert dit in het risico dat een bedrijf niet voldoet aan de verplichtingen die deze richtlijn met zich meebrengt.
Het moeten voldoen aan de meldingsplicht roept in sommige gevallen restricties in het leven voor het handelen van partijen, hetgeen beperkend kan werken. Dit impliceert een beperking van het vrijemarktprincipe. In de verdragen van de Europese Unie is het recht van vrij verkeer altijd al opgenomen, waardoor goederen, personen, diensten en geld de grens over mogen zonder controle, ook wel aangeduid als 'de interne markt'.84 Dankzij dit principe is het
makkelijker geworden om handel te drijven in en met het buitenland.
5.2.2 De MDR in lijn met andere landen
Niet elk land heeft dezelfde regels en toepassing van de nieuwe richtlijn. Het is van belang om te beseffen dat ieder land binnen de Europese Unie de richtlijn op een eigen manier in de nationale wet implementeert. Bijvoorbeeld de Poolse MDR-wetgeving heeft een veel ruimer toepassingsgebied dan de DAC6-richtlijn en omvat een uitgebreide definitie van te rapporteren belastingregelingen, zodat deze niet alleen grensoverschrijdende maar ook binnenlandse belastingregelingen omvatten.85 De Poolse MDR-wetgeving versnelt de datum van
inwerkingtreding aanzienlijk (1 januari 2019 in plaats van 1 juli 2020 zoals vastgelegd in de richtlijn) en de wetgeving bevat 24 keurmerken (in tegenstelling tot 15 van DAC6 in Nederland), die wijzen op een potentieel risico op belastingontwijking. Slechts 11 van de kenmerken vereisen bestaan of vermoeden van belastingvoordeel, de overige vereisen in ieder geval rapportage.86
Zo zien we dat het in elk land kan verschillen. Als een bedrijf een vestiging in een ander EU- land heeft zitten dan moet het ook met deze regelgeving rekening houden en moet dit bedrijf hieraan voldoen. Aangezien de meeste grote bedrijven vestigingen bezitten in meerdere landen,
84 De interne markt vindt haar basis in het Verdrag betreffende de Europese Unie (VEU) en het Verdrag
betreffende de werking van de Europese Unie (VwEU).
85 Mookhoek, M., ‘DAC6: Een ingrijpende stap op het gebied van belastingtransparantie, PwC’, Spotlight 2019:
nr. 3.
86 PwC, Mandatory Disclosure Rules (MDR) enter into force in Poland as of 1 January 2019, December 2018:
34
wordt het een hele klus om al deze richtlijnen toe te gaan passen op de bedrijfsvoering. Een ander land? Andere maatregelen.
5.2.3 De ruime opzet van de richtlijn
In de literatuur wordt door een aantal auteurs voorgesteld om een zogenaamde ‘white list’ door de overheid te laten opstellen en te publiceren waar belastingconstructies in vermeld staan die wel toegestaan zijn en geen meldplicht behoeven. Een dergelijke lijst is in Duitsland ook gepubliceerd.87
In de richtlijn is met bewustheid gekozen voor een opzet met ruime definities, om “gaten in de wetgeving of omissies te voorkomen die kunnen worden gebruikt door agressieve belastingplanners”.88 Ook zijn de wezenskenmerken bewust ruim geformuleerd, om te
voorkomen dat bij een te strikte formulering om de definities heen wordt gepland.89 Dergelijke
open standaarden voorzien in belastingpraktijken vooral in veel onduidelijkheid. Omdat het niet helemaal duidelijk is wat wel of niet moet worden gemeld, maar bij onjuiste, niet-tijdige of onvolledige melding wel een zware boete rest, is een meer concrete interpretatie van de wezenskenmerken gewenst. De memorie van toelichting geeft iets meer duidelijkheid hierover, maar schiet hierin op veel punten wat mij betreft te kort.
Zoals aangehaald in het eerste hoofdstuk zijn bedrijfsfiscalisten uitgesloten van de meldplicht, maar (doorgaans) tijdelijke adviesmedewerkers die relatief kort adviseren bij belastingplichtigen worden wel gezien als intermediair. Daarbij hebben we een lastig in de praktijk te brengen voorschrift van DAC6, want een advieskantoor verricht normaal gesproken werkzaamheden voor rekening en risico van de inhurende cliënt. Als het advieskantoor niets met een constructie te maken heeft zou het ook niet moeten kunnen worden beboet, terwijl dit in het licht van DAC6 wel lijkt te kunnen gebeuren.
De reikwijdte van de richtlijn strekt zich mede uit naar adviesmedewerkers die mogelijk maar tijdelijk worden ingehuurd door klanten. Deze adviesmedewerkers zijn dus verplicht te melden
87 Huiskers-Stoop, H., Nieuweboer, M. e.a., ‘De Mandatory Disclosure Richtlijn: beschrijving en kritische
analyse’, TFO: 2020/167.1, p. 26.
88 Europese Commissie, Questions and answers on new tax transparency rules for intermediaries,
MEMO/17/1677.
89 Europese Commissie, Questions and answers on new tax transparency rules for intermediaries,
MEMO/17/1677. In dit vraag- en antwoorddocument geeft de Europese Commissie aan: “They [de wezenskenmerken] are as wide-ranging as possible to avoid any loopholes or omissions that could be exploited by aggressive tax planners.”
35
als de belastingplichtige constructies uitvoert die een meldingsplichtige grensoverschrijdende situatie teweegbrengen. Ook al heeft de adviesmedewerker niets te maken met deze constructie, lijkt er volgens DAC6 wel voorgeschreven te worden dat deze adviesmedewerker verplicht is om dit te melden op straffe van een boete. Een adviesmedewerker wordt hierdoor gedwongen om verwezenlijkte transacties door de belastingplichtige na te gaan op meldingsplichtige situaties, waarbij het niet uitmaakt of de adviesmedewerker dit zelf heeft geadviseerd of niet. In de praktijk heb ik recent meegemaakt dat we bezig waren met het kwalificeren van duizenden transacties van de afgelopen twee jaar, om er zeker van te zijn dat de meldingsplichtige constructies eruit konden worden gehaald. Hier is maanden werk in gaan zitten en er zijn vele personen betrokken geweest bij deze opdracht. Er dienen bij dergelijke werkzaamheden documenten (waar alleen de klanten zelf over beschikken) van klanten doorgespit te worden, waarbij het met regelmaat voorkomt dat deze lastig te begrijpen zijn. Het proces van documenten opvragen, overgedragen krijgen en vervolgens de door de klant geadministreerde transacties vertalen naar constructies brengt vaak veel werk met zich mee, waar veel tijd voor nodig is en wat financieel weinig oplevert. Sterker nog, dit kan zelfs alleen maar heel veel geld gaan kosten, want veel verdienen door aan je administratieplicht te voldoen is niet de meest logische consequentie van de nieuwe richtlijn. Hoogstens besparen bedrijven zichzelf de boetes en naheffingsaanslagen die voortvloeien uit het niet voldoen aan de administratie- en meldplichten.