Ondernemingen lenen personeel uit aan gelieerde buitenlandse groepsmaatschappijen of aan een vaste inrichting. Gebleken is dat zij vragen hebben over de doorbelasting van loonkosten. Het op onjuiste wijze doorbelasten van kosten kan ertoe leiden dat, over het gehele concern gezien, meer belasting is verschuldigd dan wanneer kosten niet, of op juiste wijze zouden zijn doorbelast. De doelstelling van deze scriptie is het proberen duidelijkheid te verschaffen over de vraag hoe loonkosten dienen te worden doorbelast.
Via de beantwoording van deelvragen, door middel van literatuuronderzoek en het houden van interviews is geprobeerd een antwoord te vinden op de volgende probleemstelling: “Hoe dienen arbeidskosten te worden doorbelast in de volgende casus:
In Nederland wonende werknemers hebben uitsluitend met de Nederlandse groepsmaatschappij een arbeidscontract en genieten dientengevolge de arbeidsbeloning (in contanten en in natura) uitsluitend van dit concernonderdeel. Af en toe worden zij door het concern te werk gesteld op een project van de Duitse
groepsmaatschappij. Zij werken dan onder leiding en toezicht van de Duitse groepsmaatschappij, m.a.w. de Nederlandse groepsmaatschappij heeft niet een (deel van het) project uitbesteed aan de Duitse
groepsmaatschappij. Er is slechts sprake van uitlening/inlening van personeel”.
Doorbelasting van kosten van de ene aan de andere groepsmaatschappij is een transfer price kwestie. Dit is onderzocht in hoofdstuk twee. Gebleken is dat de OESO en de EU zich met transfer pricing bezighouden. Door het OESO-Modelverdrag en de Transfer Pricing Guidelines wordt duidelijk op welke wijze kosten dienen te worden doorbelast.
Met transfer pricing wordt het doorberekenen van zakelijke kosten aan gelieerde
maatschappijen bedoeld. Van gelieerdheid is sprake indien een onderneming, onmiddellijk of middellijk, deelneemt aan de leiding van, of het toezicht op, dan wel in het kapitaal van een andere onderneming. Ondernemingen dienen hierbij dezelfde kosten aan een gelieerde maatschappij in rekening te brengen als kosten die zij aan een onafhankelijke, derde in rekening zouden hebben gebracht in vergelijkbare omstandigheden.
Uit hoofdstuk drie is gebleken dat de in- en uitlening van personeel een concerndienst is. Hiervan is sprake wanneer een onderdeel van het concern activiteiten uitvoert voor een ander onderdeel, waarvoor dat andere concernonderdeel normaliter zou betalen. De in- en uitlening van personeel kan niet als een CCA worden aangemerkt. Tevens is in de casus geen sprake van payrolling. Een CCA is een overeenkomst tussen gelieerde partijen waarbij ieder van de participerende partijen relatief vergelijkbare prestaties levert en relatief
vergelijkbare voordelen ontvangt en deze bijdragen en voordelen in een continu evenwicht zijn. Hiervan is bij de in- en uitlening van personeel geen sprake.
Een onderneming dient middels een functieanalyse te analyseren welke
verrekenprijsmethode zij bij de in- en uitlening van personeel het beste kan toepassen. Bij deze analyse dienen zaken, zoals de aard en omvang van de activiteiten en risico’s te worden geanalyseerd, waarbij een onderneming steeds dient te onderzoeken of een
onafhankelijke derde bereid zou zijn onder gelijke omstandigheden dezelfde prijs te betalen. Gebleken is dat een onderneming bij het in- en uitlenen van personeel gebruik kan maken van de CUP-methode, of van de cost-plusmethode. Dit is onderzocht in hoofdstuk vier. De CUP-methode heeft hierbij de voorkeur. Omdat in de meeste gevallen echter een CUP ontbreekt, zal een onderneming bij de in- en uitlening van personeel gebruik maken van de cost-plusmethode.
Een onderneming dient bij het doorberekenen van kosten die bij de in- en uitlening van personeel ontstaan gebruik te maken van de directe methode. Bij deze methode dient zij middels een administratie nauwkeurig te administreren welke werknemers gedurende een bepaalde periode voor de Duitse groepsmaatschappij werken.
Bij de doorbelasting van loonkosten dient een onderneming vast te stellen welke kosten zij mag doorbelasten. Uit hoofdstuk vijf is gebleken dat alle kosten, die een onderneming bij het in- en uitlenen van medewerkers maakt tot de cost behoren. Hieronder vallen het bruto loon, maar ook onkostenvergoedingen. Gebleken is dat Nederland en Duitsland verschillende opvattingen over het fiscale loonbegrip hebben. Hierdoor kan er een verschil ontstaan tussen de totaalwinst van een concern en de ‘enkele’ winst van groepsmaatschappijen. Het gevolg is, dat over het gehele concern gezien, er wellicht meer belasting wordt betaald dan in het geval er geen sprake was geweest van doorbelasting van kosten.
Uit hoofdstuk vijf is gebleken dat doorberekende kosten op basis van gebudgetteerde kosten dienen te worden doorbelast. Een onderneming dient hierbij een winstopslag in aanmerking te nemen. Dit blijkt uit hoofdstuk zes. Kosten die als ondersteunende diensten worden aangemerkt kunnen zonder winstopslag worden doorbelast.
De hoogte van het percentage van de te hanteren winstopslag is niet voorgeschreven. Een onderneming dient aan de hand van een analyse te bepalen of de hoogte van het door haar vastgestelde percentage gelijk is aan de hoogte van het percentage dat zij aan een
ongelieerde derde zou doorbelasten, waarbij in het algemeen geldt dat een hoger
opslagpercentage dient te worden doorbelast als een onderneming een hoger risico door de uitvoering van de transactie loopt.
Indien een onderneming kosten aan een vaste inrichting (dit is een bedrijfsruimte die, of buitenlands filiaal van een binnenlandse onderneming dat fiscaal als een zelfstandige onderneming wordt gezien), in plaats van aan een ‘echte’ juridische entiteit doorbelast, dienen deze kosten op dezelfde wijze te worden doorbelast als kosten die aan een ‘echte’ juridische entiteit zouden zijn doorbelast. Dit blijkt uit hoofdstuk zeven. Zowel in Nederland, als in Duitsland wordt een vaste inrichting fiscaal als een onafhankelijke derde gezien en dient de doorberekening van kosten op basis van het arm’s length-beginsel plaats te vinden. Het doorbelasten van loonkosten dient dan ook op dezelfde wijze te geschieden, waarbij een onderneming dezelfde stappen dient te doorlopen als indien kosten aan een gelieerde maatschappij zouden zijn doorbelast. Ook hier dient zij een zakelijke prijs te bepalen die
voldoet aan de eisen van het arm’s length-beginsel, zodat zij kosten op een juiste wijze kan doorbelasten.
Zoals reeds eerder vermeld zal iedere transactie met betrekking tot verrekenprijzen en de in- en uitlening van personeel door een onderneming naar feiten en omstandigheden
beoordeeld moeten worden. Geen enkele transactie is hetzelfde en transfer pricing is geen exacte wetenschap. Dit blijkt al uit artikel 1.12 van de OESO-richtlijnen waarin staat dat: ‘It should also be recalled at this point that transfer pricing is not an exact science but does require the exercise of judgment on the part of both the tax administration and taxpayer’. Lidstaten leggen de OESO-richtlijnen soms niet op exact dezelfde wijze uit. Dit kan bij ondernemingen tot onduidelijkheid leiden over de wijze waarop zij loonkosten dienen door te belasten. Door echter steeds te analyseren welke prijs een onderneming aan een
onafhankelijke derde in rekening zou brengen en vervolgens de stappen te volgen die in de voorgaande hoofdstukken zijn onderzocht, kan door een onderneming een prijs worden bepaald die voldoet aan het arm’s length-beginsel.