Rechtstreeks verband (met de prijs)

Zoals aangegeven dient voor het verrichten van een economische activiteit sprake te zijn van een rechtstreeks verband tussen de prestatie en de vergoeding. In het geval sprake is van een subsidie is veelal niet eenvoudig te bepalen of een rechtstreekse verband aanwezig is tussen de subsidie en de (prijs van de) gesubsidieerde activiteit. Hierbij is het belangrijk onderscheid te maken tussen subsidies waarbij twee partijen zijn betrokken, te weten: de subsidieverstrekker en de

subsidieontvanger (zoals in het Mohr arrest) en de subsidies waarbij drie partijen zijn betrokken. In het geval sprake is van twee partijen dient een rechtstreeks verband te bestaan tussen de subsidie (vergoeding) en de prestatie zoals het vorige hoofdstuk is behandeld. De situatie waarbij sprake is van drie partijen (subsidieverstrekker, subsidieontvanger en afnemer) is een rechtstreeks verband

114 Conclusie Advocaat-Generaal mr. Wattel, Hoge Raad 20 februari 2009, nr. 41 209, BNB 2009/127, r.o. 4.12 115 Rechtbank ’s-Gravenhage, 22 februari 2012, nr. AWB 10/4278,V-N 2012/787 (Open Call)

31 tussen de subsidie en de prijs van de prestaties vereist, hetgeen in het volgende arrest wordt

verduidelijkt.

In het arrest Office des Produits Wallons116 verkoopt een vereniging land- en tuinbouwproducten en voedingsmiddelen. Voor deze producten wordt reclame gemaakt, waarvoor een jaarlijkse subsidie wordt verkregen. In dit verband is een kaderovereenkomst gesloten, waarin is vastgelegd dat de vereniging een viertal werkzaamheden dient te verrichten, namelijk; de uitgave van een

bibliografisch naslagwerk, de uitgave van een tijdschrift, het opzetten van gedecentraliseerde steunpunten en deelname aan lokale evenementen. Aan de hand van de begroting van het voorgaande jaar wordt de hoogte van de subsidie vastgesteld, waarbij de subsidie voor bepaalde kosten mag worden aangewend. Vaststaat dat geen sprake is van prestaties die ten behoeve van de subsidieverstrekker (overheid) worden verricht. Er zijn namelijk drie partijen betrokken, de overheid, de subsidieontvanger en degene die de producten van subsidieverkrijger koopt. Het HvJ oordeelt dat indien drie partijen zijn betrokken subsidies veelal invloed hebben op de kostprijs. Echter het enkele feit dat een prijs beïnvloedt wordt houdt niet per definitie in dat een rechtstreeks verband bestaat tussen de subsidie en de prijs. In de uitspraak van het HvJ zijn vier voorwaarden te onderscheiden om een rechtstreeks verband met de prijs te kunnen constateren.

1. De subsidie dient specifiek te wordt betaald om een welbepaald goed/dienst geleverd te krijgen.117

2. De subsidie dient als tegenprestatie te worden aangemerkt, zodra de desbetreffende dienst is verricht of goed is geleverd.118 Dit verband moet duidelijk blijken uit de omstandigheden waaronder de tegenprestatie (subsidie) worden betaald.

3. De afnemers dienen voordeel te behalen uit de aan de subsidieontvanger verstrekte subsidie. Dit houdt in dat de prestaties tegen een lagere prijs worden verricht dan dat zonder de subsidie het geval zou zijn.

4. De tegenprestatie (prijsvermindering) dient voldoende bepaalbaar te zijn, waarbij niet is vereist dat de tegenprestatie vooraf is bepaald (forfaitair volstaat).119 Om hier aan te kunnen toetsen kan de verkoopprijs van de desbetreffende diensten of goederen worden

vergeleken met de normale kostprijs, waarbij de prijsvermindering significant dient te zijn. Het is echter niet eenvoudig vast te stellen wanneer deze prijsvermindering significant is. Na het doorlopen van deze stappen oordeelt het HvJ dat in dit geval slechts sprake kan zijn van belastbaarheid indien voor elke aparte werkzaamheid een specifieke en identificeerbare betaling wordt gedaan. Nieuwenhuizen120 is van mening dat de significante-prijsvermindering-toets waarbij de verkoopprijs van de diensten of goederen worden vergeleken met de normale kostprijs pas aan de orde komt indien reeds aan bovenstaande punten 1 t/m 3 wordt voldaan, waarbij een niet-significante subsidie niet belastbaar is ondanks dat er een rechtstreeks verband bestaat. Gesteld kan worden dat niet alleen een rechtstreeks verband tussen de prestatie en de subsidie vereist is, maar ook dient de subsidie van significante invloed te zijn op de prijs van de prestatie.

In het geval aan alle bovenstaande voorwaarden wordt voldaan wordt ook wel gesproken van een prijssubsidie. Indien er sprake is van een prijssubsidie wordt een deel van de vergoeding door een

116 HvJ EG 22 november 2001, nr. C-184/00, BNB 2002/211 (Office des Produits Wallons) 117 HvJ EG 22 november 2001, nr. C-184/00,BNB 2002/211 (Office des Produits Wallons), r.o. 13 118 HvJ EG 22 november 2001, nr. C-184/00, BNB 2002/211 (Office des Produits Wallons), r.o. 12 119 HvJ EG 22 november 2001, nr. C-184/00, BNB 2002/211 (Office des Produits Wallons), r.o. 13

32 ander dan de afnemer betaald. Elke geleverde dienst of goed wordt dan gesubsidieerd door een vast bedrag. Dit betekent dat de dienst of het goed goedkoper kan worden aangeboden middels de verstrekking van de subsidie. Van der Paardt121 omschrijft een prijssubsidie als volgt: ‘een subsidie waarbij de vergoeding of een deel van de vergoeding voor prestaties die door de gesubsidieerde ondernemer in het economische verkeer worden verricht, geheel of ten dele door middel van subsidie wordt betaald, terwijl de geleverde goederen of diensten in het economische verkeer door derden

worden afgenomen en verbruikt.122 Een prijssubsidie ziet derhalve op een bijdrage van een

subsidieverstrekker waarbij drie partijen zijn betrokken, te weten: de subsidieontvanger, de afnemer en de subsidieverstrekker, waarbij het onderkennen van een identificeerbare verbruiker in de regel geen belemmering vormt.

Gelet op bovenstaande wordt in de regel niet aan de heffing van btw toegekomen indien sprake is van een exploitatiesubsidie. Een exploitatiesubsidie dient ter dekking van het exploitatietekort en de hoogte van de subsidie wordt veelal achteraf bepaald op basis van het exploitatieresultaat. De subsidieverstrekker stelt doorgaans enkel voorwaarden om te kunnen controleren of de subsidie voor het gewenste doel wordt aangewend. Het stellen van dergelijke voorwaarden is echter niet voldoende om een rechtstreeks verband met de prijs dan wel prestatie te constateren, nu tegenover de subsidie geen identificeerbare tegenprestatie staat.

Dat het verschil tussen een onbelaste exploitatiesubsidie en een prijssubsidie veelal lastig te onderscheiden is blijkt uit het arrest van 22 december 1993.123 De gemeente stelde een subsidie beschikbaar aan een theater om de toegang tot het theater betaalbaar te maken voor de bezoekers. Zonder de subsidie zouden hogere prijzen gehanteerd worden. De hoogte van de subsidie werd aan het eind van het jaar bepaald aan de hand van de exploitatierekening. De prijzen van de tickets werden door het theater vastgesteld middels de verwachte kosten, de verwachte

bezoekersaantallen en de prijzen van de concurrenten. Ondanks dat het doel van de subsidie was om de prijzen voor het publiek betaalbaar te maken was de Hoge Raad van mening dat de gemeente geen invloed had op de hoogte van de prijzen, waardoor geen rechtstreeks verband bestaat tussen de subsidie en de hoogte van de toegangsprijzen. De subsidie werd immers vastgesteld op basis van de exploitatieresultaten.

Recent heeft het HvJ uitspraak gedaan in de zaak Le Rayon d’Or SARL124. In deze casus ontvangt een Franse zorginstelling een ‘zorgforfait’ van de zorgverzekeraar voor het verlenen van zorg aan de bewoners van de zorginstelling. Hiertoe wordt de hoogte van het forfait jaarlijks vastgesteld op nationaal niveau aan de hand van het aantal bewoners per instelling, het afhankelijkheidsniveau van de bewoners en historische factoren. In geschil is of is of het verstrekte zorgforfait als vergoeding voor het verlenen van de zorg aangemerkt kan worden (prijssubsidie). De hoogte van het zorgforfait staat niet vooraf vast, waarbij bovendien het verlenen van de zorg niet van tevoren

geïndividualiseerd en gespecifieerd is. De zorginstelling is echter wel verplicht om als tegenprestatie voor het ‘zorgforfait’ daadwerkelijk de zorg te verlenen. Het HvJ oordeelt dat een rechtstreeks verband bestaat tussen het zorgforfait een de zorgverlening, nu de zorginstelling verplicht is als tegenprestatie voor het zorgforfait zorg te verlenen. Het is niet vereist dat de zorg van tevoren is

121 R. van der Paardt, Subsidies en btw in de Europese Unie, Kluwer, Deventer 2000, p.86 122 R. van der Paardt, Subsidies en btw in de Europese Unie, Kluwer, Deventer 2000, p.69 123 HR 22 december 1993, nr. 29 288, BNB 1994/70

33 bepaald en geïndividualiseerd. Dat de zorgverlener permanent ter beschikking staat aan de

bewoners voor het verlenen van zorg is voldoende.

In voorkomende gevallen worden activiteiten deels gesubsidieerd, waarbij tevens een vergoeding van marktpartijen wordt verkregen. Indien in deze situatie sprake is van een onbelastbare subsidie dient vervolgens vastgesteld te worden of de vergoeding die wordt verkregen van de marktpartijen als een vergoeding voor een prestatie kan worden aangemerkt, waardoor (alsnog) een economische activiteit kan worden geconstateerd. De vergoeding die door de marktpartijen wordt verkregen dient getoetst te worden aan de criteria weergegeven in hoofdstuk 3.

4.4 Samenhang (volledig) gesubsidieerde niet-economische activiteiten en